全壽命周期視角下目標(biāo)成本管控研究及應(yīng)用

支敬

摘要過(guò)去裝備產(chǎn)品的價(jià)格是按照成本加成5%利潤(rùn)率的方法進(jìn)行定價(jià)?，F(xiàn)在國(guó)家摒棄了這種方法，因此裝備制造類企業(yè)的產(chǎn)品固定利潤(rùn)不復(fù)存在。同時(shí)，企業(yè)盈利預(yù)期變得不穩(wěn)定，面臨較大的不確定性風(fēng)險(xiǎn)。從可持續(xù)經(jīng)營(yíng)的發(fā)展觀角度來(lái)看，未來(lái)成本控制的效果將直接影響企業(yè)的生存能力和競(jìng)爭(zhēng)力。成本控制成為企業(yè)得以長(zhǎng)久發(fā)展而急需解決的重點(diǎn)事項(xiàng)。結(jié)合某企業(yè)對(duì)目標(biāo)成本的理論分析、架構(gòu)研究及應(yīng)用效果，將目標(biāo)成本放在企業(yè)的各個(gè)環(huán)節(jié)中，將設(shè)計(jì)決定成本、質(zhì)量決定成本、效率決定成本的現(xiàn)代成本管理理念，貫穿于產(chǎn)品生命周期的全過(guò)程。利用信息化手段建立了低成本制造大利潤(rùn)空間的成本管控架構(gòu)，融合財(cái)務(wù)成本核算與預(yù)算考核管理體系建設(shè)工作，深化了各個(gè)部門(mén)的目標(biāo)成本分解落實(shí)工作。逐步夯實(shí)了以利潤(rùn)為導(dǎo)向的考核機(jī)制。使目標(biāo)成本管控，服務(wù)于企業(yè)整體戰(zhàn)略和高質(zhì)量經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)，贏得客戶的認(rèn)可，獲得長(zhǎng)期穩(wěn)定的合同訂單，彰顯財(cái)務(wù)管理的內(nèi)在價(jià)值。

關(guān)鍵詞 目標(biāo)成本；全壽命周期；管控體系構(gòu)建；成本分解；對(duì)標(biāo)考核

DOI： 10.19840/j.cnki.FA.2022.03.002

隨著國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和國(guó)家經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深化，國(guó)防科技工業(yè)的科研生產(chǎn)管理也在發(fā)生著相應(yīng)地變化。同時(shí)為適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制和現(xiàn)代企業(yè)制度的新形勢(shì)，國(guó)防科技工業(yè)產(chǎn)品的價(jià)格形成機(jī)制也發(fā)生了改變，新的產(chǎn)品價(jià)格生成機(jī)制要求低成本制造，對(duì)國(guó)防科技工業(yè)企業(yè)的成本目標(biāo)控制、成本管理能力提出了新要求，企業(yè)直接面臨來(lái)自客戶的低成本需求壓力。新的裝備價(jià)格管理辦法要求企業(yè)在新產(chǎn)品研制立項(xiàng)階段，由客戶主導(dǎo)論證購(gòu)置產(chǎn)品的目標(biāo)價(jià)格；在方案和工程研制階段，由客戶開(kāi)展過(guò)程成本監(jiān)控；在定型和量產(chǎn)采購(gòu)階段，雙方開(kāi)展激勵(lì)約束定價(jià)。

目標(biāo)價(jià)格成為硬性約束?？蛻舨辉賹?duì)企業(yè)產(chǎn)品的成本失控負(fù)擔(dān)全部費(fèi)用，以往成本加成定價(jià)辦法下的固定利潤(rùn)將不復(fù)存在。因此，盈利預(yù)期變得不穩(wěn)定，給企業(yè)帶來(lái)較大的不確定性風(fēng)險(xiǎn)。從可持續(xù)經(jīng)營(yíng)的發(fā)展觀角度來(lái)看，未來(lái)成本控制的效果將直接影響企業(yè)的盈利能力。成本控制成為企業(yè)得以長(zhǎng)久發(fā)展而急需解決的重點(diǎn)事項(xiàng)。面對(duì)激勵(lì)約束定價(jià)方式、競(jìng)爭(zhēng)議價(jià)方式、征詢議價(jià)方式，企業(yè)必須迅速掌握新的定價(jià)機(jī)制，改變根深蒂固的計(jì)劃成本加成的價(jià)格形成方式，積極探索市場(chǎng)規(guī)律，瞄準(zhǔn)低成本。

大多企業(yè)都已經(jīng)在著手研究新政策，鎖定目標(biāo)成本，制定目標(biāo)價(jià)格。某企業(yè)早在2015年開(kāi)始就專門(mén)研究傳統(tǒng)成本管理向全壽命周期成本管理地轉(zhuǎn)變，從設(shè)計(jì)、制造、售后服務(wù)全價(jià)值鏈條到全產(chǎn)品生命周期的成本分析，實(shí)施了企業(yè)二級(jí)核算管理，對(duì)成本費(fèi)用進(jìn)行精細(xì)化管控。結(jié)合以往的理論積累和解決實(shí)際問(wèn)題的經(jīng)驗(yàn)，2019年成立了目標(biāo)成本工作組，在低目標(biāo)成本方面做出了一些有意義的探索。

一、目標(biāo)成本管理

（一）目標(biāo)成本的概念

什么是目標(biāo)成本？要從目標(biāo)價(jià)格談起。目標(biāo)價(jià)格是一種基于市場(chǎng)的定價(jià)方法，首先需要有一個(gè)客戶能夠接受目標(biāo)價(jià)格?；谠撃繕?biāo)價(jià)格規(guī)劃出產(chǎn)品的目標(biāo)利潤(rùn)，然后推算出目標(biāo)成本。再利用價(jià)值工程的方法，分析現(xiàn)有的設(shè)計(jì)研發(fā)、生產(chǎn)制造、銷(xiāo)售、售后全壽命周期的作業(yè)成本、成本動(dòng)因，區(qū)分出客戶愿意為之買(mǎi)單的增值成本和不愿付費(fèi)的非增值成本。保留增值成本，減少或剔除非增值成本，逐步降低實(shí)際成本，使之與目標(biāo)成本之間的差距不斷縮小。最好是實(shí)際成本可以降到目標(biāo)成本之下，達(dá)到目標(biāo)利潤(rùn)的凈增加，從而價(jià)值工程就會(huì)體現(xiàn)出目標(biāo)成本的意義。

目標(biāo)成本既有成本概念，同時(shí)又有目標(biāo)含義。作為成本概念，它是為了實(shí)現(xiàn)特定經(jīng)濟(jì)目的而發(fā)生的成本消耗，是低于目前成本的一種經(jīng)營(yíng)管理型成本，該種成本的確定是一個(gè)過(guò)程，需要根據(jù)企業(yè)的具體情況和市場(chǎng)供求以及競(jìng)爭(zhēng)情況確定產(chǎn)品售價(jià)，再根據(jù)企業(yè)的戰(zhàn)略考慮來(lái)制定目標(biāo)利潤(rùn)，最終求得產(chǎn)品的目標(biāo)成本。作為目標(biāo)含義，它指目標(biāo)的具體形式，是企業(yè)設(shè)定在一定時(shí)期內(nèi)預(yù)計(jì)實(shí)現(xiàn)的成本目標(biāo)，即想要達(dá)到的成本水平。它表現(xiàn)為數(shù)值或指標(biāo)等形式，作為衡量企業(yè)成本目標(biāo)完成情況的標(biāo)尺，是基于目標(biāo)價(jià)格方法的一種實(shí)現(xiàn)目標(biāo)利潤(rùn)成本管控的標(biāo)桿，直接反映企業(yè)實(shí)際支出的節(jié)約或者超支情況及其程度[1]。

（二）我國(guó)成本管理的發(fā)展現(xiàn)狀

我國(guó)的成本管理早期主導(dǎo)思想是降低成本、壓減成本，強(qiáng)調(diào)節(jié)約節(jié)省生產(chǎn)要素地投入往往以成本升降來(lái)評(píng)價(jià)考核成本管理。長(zhǎng)期以來(lái)采用事后再對(duì)成本進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析，這時(shí)高成本已經(jīng)成為現(xiàn)實(shí)，很難大幅度地壓降。這種初級(jí)的成本控制方式治標(biāo)不治本，只是著眼于企業(yè)內(nèi)部對(duì)產(chǎn)品的價(jià)值鏈考慮，缺乏成本管理的系統(tǒng)性、全局性和戰(zhàn)略性，對(duì)于跨年度長(zhǎng)期的產(chǎn)品和項(xiàng)目成本管理無(wú)法到位。

傳統(tǒng)的成本控制工具非常單一，以降低成本減少投入為主。隨著我國(guó)加入WTO后，企業(yè)在國(guó)際市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)中不斷學(xué)習(xí)借鑒流行的ABC成本管理方法、目標(biāo)成本管理方法，并且不斷地結(jié)合企業(yè)實(shí)際，研究探討適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)組織管理的現(xiàn)代成本管控方法。成本管理在一個(gè)較長(zhǎng)的階段，由各個(gè)職能部門(mén)共同參與，在事前預(yù)測(cè)計(jì)劃、事中控制、事后分析調(diào)整，形成了一套相對(duì)科學(xué)的管理框架。

（三）目標(biāo)成本在全壽命周期視角下的優(yōu)勢(shì)

大多數(shù)裝備制造企業(yè)的產(chǎn)品和項(xiàng)目從立項(xiàng)到工程研制，再到量產(chǎn)的時(shí)間跨度較長(zhǎng)，其產(chǎn)品特征決定了企業(yè)需要，從產(chǎn)品全生命周期的角度來(lái)觀察產(chǎn)品及項(xiàng)目的成本構(gòu)成。同時(shí)，在全壽命周期視角下觀察和分析目標(biāo)成本有非常明顯的優(yōu)勢(shì)。

1.從全壽命周期成本的研究視角，分析產(chǎn)品壽命周期各階段與目標(biāo)成本管理相關(guān)的情況，形成合理的成本目標(biāo)，能夠服務(wù)于企業(yè)整體戰(zhàn)略和未來(lái)發(fā)展。我們要談到的產(chǎn)品目標(biāo)成本應(yīng)該將產(chǎn)品研發(fā)階段的產(chǎn)品規(guī)劃、生產(chǎn)階段的工藝定額規(guī)劃、工時(shí)定額規(guī)劃，售后階段的維修工作等都納入目標(biāo)成本，將設(shè)計(jì)決定成本、質(zhì)量決定成本、效率決定成本的現(xiàn)代成本管理理念貫穿于產(chǎn)品生命周期的全過(guò)程。將現(xiàn)代成本管理理念導(dǎo)入工作的各個(gè)流程和考核的關(guān)鍵點(diǎn)中，嘗試將成本管控與經(jīng)營(yíng)管理工作有機(jī)結(jié)合，開(kāi)展經(jīng)營(yíng)指標(biāo)考核目標(biāo)值的設(shè)計(jì)，引導(dǎo)生產(chǎn)組織將目標(biāo)成本管控工作與日常生產(chǎn)管理融合，結(jié)合生產(chǎn)實(shí)際，使目標(biāo)成本可管、可控、可靠、可操作、有效果。從而向客戶提供性能優(yōu)、質(zhì)量?jī)?yōu)、價(jià)格優(yōu)、服務(wù)優(yōu)的產(chǎn)品，不斷提升產(chǎn)品的核心競(jìng)爭(zhēng)力，有效推動(dòng)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)奠定堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)[2]。68BAF01C-234D-4D63-B84F-D2898146ACFB

2.從全壽命周期成本的研究視角，能夠調(diào)動(dòng)全員參與其中，全過(guò)程管理、全要素控制。企業(yè)可以將產(chǎn)品分解為設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、銷(xiāo)售、售后四個(gè)環(huán)節(jié)，分別分析不同環(huán)節(jié)的成本管控，從企業(yè)的整體效益出發(fā)，對(duì)產(chǎn)品或項(xiàng)目分成預(yù)研試制、工程研制、定型研制、批量生產(chǎn)等不同的技術(shù)狀態(tài)階段，從方案設(shè)計(jì)、工藝供應(yīng)、生產(chǎn)、實(shí)驗(yàn)、服務(wù)和管理全過(guò)程各環(huán)節(jié)的各種投入和耗費(fèi)進(jìn)行全面科學(xué)地賦值，進(jìn)行精細(xì)化的管理與控制。

二、全壽命周期目標(biāo)成本管理的管控體系框架構(gòu)建

全壽命周期目標(biāo)成本管理是一個(gè)全面的管理模式。通過(guò)計(jì)劃、管控、核算、分析、再計(jì)劃的過(guò)程，使企業(yè)建立一套成本發(fā)生的規(guī)范和要求，企業(yè)在運(yùn)營(yíng)管控時(shí)形成一個(gè)成本管控的計(jì)劃、執(zhí)行、審核檢查、信息反饋、改進(jìn)的PDCA循環(huán)，最終形成規(guī)范科學(xué)的成本目標(biāo)。

（一）管控體系框架建設(shè)的基礎(chǔ)已經(jīng)具備

很多制造型企業(yè)目前已經(jīng)具備了良好的內(nèi)部系統(tǒng)環(huán)境。在數(shù)字化轉(zhuǎn)型過(guò)程中，大多數(shù)企業(yè)已經(jīng)搭建了模塊功能較齊全的信息化系統(tǒng)，針對(duì)量產(chǎn)產(chǎn)品，利用產(chǎn)品穩(wěn)定的BOM數(shù)據(jù)，驅(qū)動(dòng)各個(gè)業(yè)務(wù)板塊流程，將技術(shù)數(shù)據(jù)、物料消耗定額、工時(shí)定額數(shù)據(jù)寫(xiě)入信息系統(tǒng)。大多數(shù)企業(yè)目前可以做到將產(chǎn)品分解到每一個(gè)圖號(hào)、每一個(gè)零件、每一個(gè)工序路線。每一個(gè)零件都可以賦予其內(nèi)部?jī)r(jià)格，利用信息系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)內(nèi)部?jī)r(jià)格與實(shí)際成本比對(duì)。根據(jù)分析結(jié)果，主動(dòng)提升生產(chǎn)效率，有針對(duì)性地壓降成本費(fèi)用。針對(duì)量產(chǎn)產(chǎn)品，客戶已經(jīng)有明確的市場(chǎng)價(jià)格，將其作為目標(biāo)價(jià)格，能夠形成目標(biāo)成本。

（二）管控體系框架搭建

梳理優(yōu)化組織機(jī)構(gòu)賦予不同部門(mén)歸口管理的成本管控職責(zé)，可以成立一個(gè)專項(xiàng)的目標(biāo)成本考核工作組。一些目標(biāo)成本精細(xì)化管理較為成熟的企業(yè)，一般從設(shè)計(jì)研發(fā)部門(mén)開(kāi)始做設(shè)計(jì)規(guī)劃，工藝技術(shù)部門(mén)負(fù)責(zé)BOM數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)的構(gòu)建工作，價(jià)格主管部門(mén)負(fù)責(zé)目標(biāo)價(jià)格分解及內(nèi)部結(jié)算價(jià)格核定工作，物資部門(mén)負(fù)責(zé)物料及外協(xié)計(jì)劃的編制工作，生產(chǎn)管理部門(mén)負(fù)責(zé)任務(wù)計(jì)劃，工時(shí)定額管理部門(mén)負(fù)責(zé)工時(shí)計(jì)劃的編制工作，能源動(dòng)力主管部門(mén)負(fù)責(zé)能源水電氣的消耗計(jì)劃編制工作，信息化部門(mén)負(fù)責(zé)信息系統(tǒng)的開(kāi)發(fā)集成工作，財(cái)務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)核算組織工作，各加工部門(mén)負(fù)責(zé)產(chǎn)出合格產(chǎn)品高效完成產(chǎn)品零部件轉(zhuǎn)運(yùn)入庫(kù)的工作，其他輔助服務(wù)部門(mén)也各司其職。企業(yè)總體規(guī)劃、合理配置資源，提升管理能力。

從研發(fā)設(shè)計(jì)到工藝技術(shù)管理，以BOM結(jié)構(gòu)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，利用材料消耗定額、工時(shí)定額、費(fèi)用定額等數(shù)據(jù)，形成一套生產(chǎn)環(huán)節(jié)的標(biāo)準(zhǔn)生產(chǎn)成本。然后將標(biāo)準(zhǔn)成本與實(shí)際成本比對(duì)分析，針對(duì)偏離進(jìn)行針對(duì)性的管控，從而實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本管控。

1.企業(yè)目標(biāo)成本管控開(kāi)始于產(chǎn)品的設(shè)計(jì)階段

在設(shè)計(jì)之初，工程師就需要結(jié)合經(jīng)濟(jì)可行性和技術(shù)可行性要求開(kāi)展工作，將低成本的理念貫穿于設(shè)計(jì)工作始終。提高設(shè)計(jì)成功率的同時(shí)，降低投產(chǎn)后對(duì)產(chǎn)品設(shè)計(jì)方案修改帶來(lái)的成本浪費(fèi)。應(yīng)從節(jié)約產(chǎn)品研發(fā)時(shí)間、降低研發(fā)成本、減少未來(lái)發(fā)生成本浪費(fèi)的可能性來(lái)把握設(shè)計(jì)階段的企業(yè)目標(biāo)成本管控活動(dòng)[3]。

技術(shù)部門(mén)依據(jù)產(chǎn)品的設(shè)計(jì)方案細(xì)化工藝流程，形成產(chǎn)品BOM結(jié)構(gòu)數(shù)據(jù)庫(kù)，指揮生產(chǎn)部門(mén)進(jìn)行零部件加工、總裝總調(diào)，形成數(shù)據(jù)流、實(shí)物流與成本價(jià)值流的統(tǒng)一。

2.建立合理的內(nèi)部?jī)r(jià)格體系，理順內(nèi)部市場(chǎng)環(huán)境

內(nèi)部結(jié)算價(jià)格是內(nèi)部獨(dú)立核算單位自負(fù)盈虧的價(jià)值的度量衡，各單位之間相互協(xié)作，承擔(dān)任務(wù)，為企業(yè)內(nèi)部客戶提供勞務(wù)，依據(jù)內(nèi)部的結(jié)算價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)來(lái)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)分配。建立健全內(nèi)部?jī)r(jià)格體系對(duì)于衡量?jī)?nèi)部部門(mén)的價(jià)值、實(shí)施目標(biāo)成本管控具有極為重要的意義。

針對(duì)典型的生產(chǎn)制造型企業(yè)內(nèi)部核算價(jià)格的核定，可以先從生產(chǎn)制造成本入手確定料工費(fèi)的標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格。對(duì)成本中心和利潤(rùn)中心來(lái)說(shuō)不同，對(duì)利潤(rùn)中心來(lái)說(shuō)還有在全成本范圍的基礎(chǔ)上核定一個(gè)利潤(rùn)指標(biāo)，對(duì)于那些成本中心來(lái)說(shuō)不考核利潤(rùn)。這些業(yè)務(wù)單元其核定的內(nèi)部?jī)r(jià)格僅僅是全部成本。

待成本發(fā)生完畢后，對(duì)比標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部?jī)r(jià)格與實(shí)際成本測(cè)算成本中心和利潤(rùn)中心的貢獻(xiàn)，然后再利用約束獎(jiǎng)勵(lì)機(jī)制對(duì)他們的節(jié)約部分按比例作為獎(jiǎng)勵(lì)給該業(yè)務(wù)單元，正向鼓勵(lì)節(jié)約。

（1）料，指產(chǎn)品配套材料及輔助通用的物料采購(gòu)標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格及產(chǎn)品的配套物料消耗定額共同測(cè)算出的物料標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格。外購(gòu)金屬材料、非金屬材料、元器件、標(biāo)準(zhǔn)件、線纜、漆料、粘膠等，還包括外協(xié)外購(gòu)機(jī)電產(chǎn)品、成件產(chǎn)品等的計(jì)劃價(jià)。

（2）工，就是指產(chǎn)品零件、組件、部件加工，裝調(diào)測(cè)試用工，內(nèi)部相互協(xié)作加工，都是通過(guò)零件、組件、部件加工、裝調(diào)、測(cè)試所消耗的工時(shí)定額及相應(yīng)的人工費(fèi)用定額核定，形成內(nèi)部?jī)r(jià)格。主要表現(xiàn)為人工薪酬的消耗。

（3）費(fèi)，這里僅僅指制造費(fèi)用定額，制造費(fèi)用率標(biāo)準(zhǔn)。實(shí)際在標(biāo)準(zhǔn)費(fèi)用率的核定時(shí)，可以考慮采用一個(gè)平均的費(fèi)用率水平。

3.協(xié)同發(fā)力，實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本

充分利用現(xiàn)有各個(gè)信息化系統(tǒng)有效集成，打通各個(gè)獨(dú)立信息化系統(tǒng)結(jié)構(gòu)，發(fā)揮各個(gè)系統(tǒng)、各個(gè)部門(mén)的協(xié)同作用，也保存一些差異化的功能，在線下系統(tǒng)外，充分實(shí)現(xiàn)將目標(biāo)成本管控的責(zé)任分解到各個(gè)部門(mén)，共同管理成本，實(shí)時(shí)動(dòng)態(tài)的管理成本，利用信息化系統(tǒng)中已經(jīng)細(xì)化的工作分解結(jié)構(gòu)方法。針對(duì)最小可交付的成果，在信息系統(tǒng)中按照項(xiàng)目排產(chǎn)計(jì)劃，將產(chǎn)品展現(xiàn)為消耗作業(yè)，將作業(yè)表現(xiàn)為消耗資源，將消耗的資源進(jìn)行核算，形成實(shí)際成本數(shù)據(jù)，然后與目標(biāo)成本進(jìn)行對(duì)比，發(fā)現(xiàn)成本偏離進(jìn)行改進(jìn)，最終實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本，完成價(jià)值工程。

基于產(chǎn)品生命周期視角，目標(biāo)成本管理的具體體系框架已經(jīng)初步搭建完成，最后由專項(xiàng)工作組對(duì)各個(gè)相關(guān)部門(mén)承擔(dān)產(chǎn)品的各個(gè)階段的目標(biāo)成本實(shí)現(xiàn)情況進(jìn)行客觀評(píng)價(jià)。將各個(gè)階段、各項(xiàng)目的目標(biāo)成本與實(shí)際成本，通過(guò)設(shè)計(jì)的成本考核數(shù)據(jù)指標(biāo)進(jìn)行反映，并對(duì)差異產(chǎn)生的原因和責(zé)任劃分進(jìn)行分析考核，兌現(xiàn)獎(jiǎng)懲，最終再適時(shí)調(diào)整成本目標(biāo)。

三、目標(biāo)成本管控的具體應(yīng)用

某公司根據(jù)自身的實(shí)際情況結(jié)合二級(jí)核算的探索實(shí)踐及理論積累，于2019年成立了目標(biāo)成本工作小組，作為公司目標(biāo)成本管理的專門(mén)機(jī)構(gòu)，有不同的職能部門(mén)參與其中，各自根據(jù)自身的專業(yè)特長(zhǎng)，分工合作為企業(yè)的目標(biāo)成本管控工作付出努力。68BAF01C-234D-4D63-B84F-D2898146ACFB

（一）目標(biāo)分解

首先，計(jì)劃價(jià)格主管部門(mén)和財(cái)務(wù)部門(mén)依據(jù)已有的市場(chǎng)價(jià)格反推產(chǎn)品目標(biāo)成本，再進(jìn)一步分解形成管理表格，然后將成本分解表下發(fā)至各個(gè)成本控制中心。在實(shí)際操作中，標(biāo)準(zhǔn)成本與預(yù)算數(shù)據(jù)相互借鑒呼應(yīng)。成本管控中心對(duì)成本分解表進(jìn)行逐項(xiàng)審核之后，結(jié)合具體情況對(duì)成本進(jìn)行調(diào)節(jié)，最終確定業(yè)務(wù)單位的目標(biāo)成本執(zhí)行表，并下發(fā)各業(yè)務(wù)單位。

其次，工作組依據(jù)經(jīng)過(guò)審核的目標(biāo)成本分解表進(jìn)行收入綜合費(fèi)用的核定形成內(nèi)部?jī)r(jià)格。某公司在實(shí)踐中區(qū)分了利潤(rùn)中心和成本中心，利潤(rùn)中心的內(nèi)部結(jié)算價(jià)格留有適當(dāng)?shù)睦麧?rùn)空間，而成本中心僅對(duì)其可控的成本費(fèi)用進(jìn)行考核，因此內(nèi)部?jī)r(jià)格相對(duì)較低。為了便于橫向?qū)Ρ?，統(tǒng)一采用了全成本核算方式，將成本中心模擬為利潤(rùn)中心。

最后，將單個(gè)的項(xiàng)目目標(biāo)成本分解結(jié)果融入年度預(yù)算編制方案中，分解為料工費(fèi)等各類成本費(fèi)用計(jì)劃。

（二）目標(biāo)成本對(duì)標(biāo)分析

財(cái)務(wù)部門(mén)組織對(duì)產(chǎn)品實(shí)際成本進(jìn)行日常核算，實(shí)現(xiàn)成本歸集。再比對(duì)按照目標(biāo)成本編制的預(yù)算指標(biāo)進(jìn)行對(duì)標(biāo)分析考核，實(shí)操中將預(yù)算考核與目標(biāo)成本考核緊密結(jié)合。通過(guò)推動(dòng)目標(biāo)成本閉環(huán)，使公司目標(biāo)成本工作制度得以落實(shí)，工作逐步規(guī)范化和系統(tǒng)化。

（三）總結(jié)歸納形成制度，建設(shè)長(zhǎng)效機(jī)制

年終進(jìn)行目標(biāo)成本工作總結(jié)考核表彰，結(jié)合下一年的預(yù)算方案編制把目標(biāo)成本進(jìn)行修正，并且持續(xù)執(zhí)行管理。

（四）產(chǎn)品生命周期各階段目標(biāo)成本控制實(shí)踐

1.企業(yè)設(shè)計(jì)及工藝階段目標(biāo)成本控制中鎖定材料成本控制

減少體積方面嘗試小型設(shè)計(jì)、輕量化設(shè)計(jì)和精益設(shè)計(jì)理念，減少材料使用重量和損耗，同時(shí)減少單位體積材料成本，積極探索零件標(biāo)準(zhǔn)化盡量形成零件族和零件系，便于零件再利用。設(shè)計(jì)工藝協(xié)同，確定最經(jīng)濟(jì)的工藝流程和加工成本以及經(jīng)濟(jì)產(chǎn)量，將低成本設(shè)計(jì)理念落實(shí)到設(shè)計(jì)圖紙和工藝規(guī)程上，并且在實(shí)際生產(chǎn)中關(guān)注工藝流程再優(yōu)化。

2.采購(gòu)階段目標(biāo)成本控制聚焦于集中采購(gòu)，強(qiáng)化存貨進(jìn)銷(xiāo)存精細(xì)化差異分析

3.基于全面預(yù)算體系落實(shí)目標(biāo)成本在生產(chǎn)組織、售前售后階段管控

將目標(biāo)成本在全面預(yù)算分解中同時(shí)分解，通過(guò)財(cái)務(wù)共享平臺(tái)，以全面預(yù)算指標(biāo)為抓手，實(shí)現(xiàn)精細(xì)化的目標(biāo)成本可比對(duì)，結(jié)合預(yù)算實(shí)際執(zhí)行情況分析統(tǒng)計(jì)目標(biāo)成本的差異率，年終結(jié)合預(yù)算考核實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本地考核。

（五）產(chǎn)品生命周期視角下目標(biāo)成本管控前后直接成本對(duì)比

如圖1所示，企業(yè)在2019年實(shí)施了目標(biāo)成本管控，實(shí)現(xiàn)了從設(shè)計(jì)到定額再到生產(chǎn)組織各個(gè)極端的成本目標(biāo)控制。以某產(chǎn)品為例，在三年的產(chǎn)品周期中制造成本壓降了12%，2019年到2020年、2020年到2021年連續(xù)每年壓降成本6%，目標(biāo)成本管控效果顯著。以某產(chǎn)品為例，經(jīng)過(guò)對(duì)基準(zhǔn)合同價(jià)格的分解，分析材料外協(xié)價(jià)格和各個(gè)車(chē)間的加工費(fèi)實(shí)際數(shù)據(jù)，經(jīng)過(guò)工藝定額及路線優(yōu)化后成本費(fèi)用壓降了9.09%，加強(qiáng)工人生產(chǎn)的規(guī)范培訓(xùn)，成本再次降低，累計(jì)達(dá)到11.69%，經(jīng)過(guò)合理組批，提高商業(yè)談判能力，成本費(fèi)用繼續(xù)按照目標(biāo)降到14.35%。

四、在應(yīng)用實(shí)踐中面臨的五個(gè)關(guān)鍵問(wèn)題及解決措施

問(wèn)題一：在產(chǎn)在研的產(chǎn)品在企業(yè)同時(shí)生產(chǎn)交付，不同產(chǎn)品技術(shù)狀態(tài)不同交叉繁雜

對(duì)于批量生產(chǎn)前的階段，客戶與企業(yè)一樣，對(duì)目標(biāo)價(jià)格的準(zhǔn)確性很不確定，從而直接影響目標(biāo)成本的確定，分解到各部門(mén)的目標(biāo)成本標(biāo)準(zhǔn)可能與實(shí)際有很大的偏差，因此在管理實(shí)踐中應(yīng)該有意識(shí)地區(qū)別產(chǎn)品生命周期的不同階段制定相應(yīng)的目標(biāo)成本。

問(wèn)題二：技術(shù)狀態(tài)在不斷變化中，基礎(chǔ)數(shù)據(jù)隨之不斷變化，寫(xiě)入信息化系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)面臨線上線下數(shù)據(jù)流與實(shí)際物流嚴(yán)重不一致，脫節(jié)現(xiàn)象頻繁發(fā)生

利用信息化系統(tǒng)對(duì)大量成本數(shù)據(jù)的統(tǒng)計(jì)分析，并保證其分析結(jié)論的準(zhǔn)確性，從而影響考核結(jié)果。信息化系統(tǒng)也需要人去運(yùn)行運(yùn)用，并且規(guī)范應(yīng)用，發(fā)現(xiàn)問(wèn)題強(qiáng)制性地解決，否則無(wú)法實(shí)現(xiàn)成本數(shù)據(jù)特別是全壽命周期跨日歷年度的數(shù)據(jù)，在信息化系統(tǒng)中的有效提取和分析應(yīng)用。在這里需要企業(yè)高層對(duì)信息化系統(tǒng)的絕對(duì)領(lǐng)導(dǎo)，統(tǒng)一思想堅(jiān)決地建設(shè)好、用好信息化系統(tǒng)。

問(wèn)題三：隨著人力資源綜合素質(zhì)的提高，勞動(dòng)力的知識(shí)水平顯著提升，高學(xué)歷、高技術(shù)人才大量進(jìn)入市場(chǎng)，廉價(jià)勞動(dòng)力已經(jīng)成為歷史[4]

人工成本控制已經(jīng)不能單單依靠雇傭低端人工壓降人員費(fèi)用了，重心應(yīng)該轉(zhuǎn)向提高人員生產(chǎn)效率上。提高生產(chǎn)效率另一方面就是單位產(chǎn)品勞動(dòng)力消耗量的減少，從而降低單位產(chǎn)品成本。我們必須要注意到生產(chǎn)效率的提高需要依靠新技術(shù)、新工藝、新設(shè)備。還有對(duì)員工必要的專業(yè)技術(shù)培訓(xùn)和繼續(xù)教育，以彰顯出企業(yè)的學(xué)習(xí)曲線效率。

問(wèn)題四：來(lái)自于內(nèi)外部質(zhì)量損失的成本對(duì)目標(biāo)成本的實(shí)現(xiàn)形成了嚴(yán)峻挑戰(zhàn)

制造費(fèi)用的控制重點(diǎn)在于減少資源的浪費(fèi)。企業(yè)自制生產(chǎn)中最大的浪費(fèi)來(lái)自廢品的重新生產(chǎn)和對(duì)不合格品的返工返修。廢品的產(chǎn)出意味著其不能進(jìn)入銷(xiāo)售環(huán)節(jié)，不能通過(guò)產(chǎn)品的銷(xiāo)售補(bǔ)償其在生產(chǎn)環(huán)節(jié)消耗的成本，而是作為沉沒(méi)成本分?jǐn)偟胶细癞a(chǎn)品中，大量廢品地出現(xiàn)會(huì)使合格品成本顯著上升。生產(chǎn)中出現(xiàn)的次品雖然可以通過(guò)返工、返修的方式得以補(bǔ)救，但需要消耗多余的人力物力，浪費(fèi)企業(yè)資源。通過(guò)在生產(chǎn)車(chē)間和外協(xié)廠家中執(zhí)行質(zhì)量保證金制度，用來(lái)約束內(nèi)外部的質(zhì)量損失。推行“零缺陷”管理理念，落實(shí)質(zhì)量改進(jìn)，提高效率，降低成本。

五是企業(yè)需要逐步建立一套詳細(xì)的KPI考核體系

這套考核體系與全壽命周期視角下的目標(biāo)成本體系相銜接，運(yùn)用各個(gè)階段綜合的目標(biāo)成本分析結(jié)果，全面地考評(píng)企業(yè)部門(mén)和員工，最終實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本管控的價(jià)值。

五、應(yīng)用成果

從全壽命周期的成本管控視角出發(fā)，經(jīng)過(guò)兩年多的實(shí)際應(yīng)用，某公司豐富了成本管理工作的內(nèi)容，延展了成本管理工作的范圍及深度。結(jié)合財(cái)務(wù)成本核算管理與預(yù)算考核體系建設(shè)工作，深化了各個(gè)部門(mén)的目標(biāo)成本分解落實(shí)工作。利用信息化手段建立了企業(yè)內(nèi)部“成本—利潤(rùn)”最小核算單位，將各個(gè)部門(mén)的考核主體責(zé)任與成本相結(jié)合，將年度指標(biāo)任務(wù)完成與員工薪酬掛鉤，逐步夯實(shí)了以利潤(rùn)為導(dǎo)向的考核機(jī)制，建立了以價(jià)值定位分析—目標(biāo)成本分解-目標(biāo)成本責(zé)任崗再分解-成本目標(biāo)落實(shí)—考核獎(jiǎng)勵(lì)—壓降成本實(shí)現(xiàn)更大利潤(rùn)空間的有效全員成本管控主線。服務(wù)于企業(yè)整體戰(zhàn)略和高質(zhì)量經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)，贏得了客戶的認(rèn)可，獲得了長(zhǎng)期穩(wěn)定的合同訂單，彰顯了財(cái)務(wù)管理的內(nèi)在價(jià)值。AFA

參考文獻(xiàn)

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[8]唐政.企業(yè)年度經(jīng)營(yíng)計(jì)劃與面預(yù)算管理[M].北京：人民郵電出版社，2016.

（審稿：劉春奇編輯：馮金玉）68BAF01C-234D-4D63-B84F-D2898146ACFB