基于審計機器人的會計師事務(wù)所人機協(xié)同審計模式研究

| 江其玟 施心語

在數(shù)字化經(jīng)濟背景下，新一代數(shù)字科技將融入各個領(lǐng)域，審計行業(yè)也不例外。數(shù)字科技的引入將會使一大批審計人員從基礎(chǔ)工作中解放出來。當(dāng)前，許多會計師事務(wù)所開始運用機器人幫助處理日常事務(wù)，2017年德勤會計師事務(wù)所正式推出“小勤人”財務(wù)機器人，2019年立信會計師事務(wù)所推出SACP智能審計云平臺。諸多學(xué)者對審計機器人技術(shù)層面展開了深入研究，陳偉（2020）研究了基于RPA的審計機器人的實施過程，程平（2021）設(shè)計了一系列實質(zhì)性程序?qū)徲嫏C器人模型，劉蓓蓓和歐穎君（2021）探索了審計機器人與KRI體系結(jié)合的可能性。不過，關(guān)于審計機器人在會計師事務(wù)所的應(yīng)用研究較少，會計師事務(wù)所人機協(xié)同審計研究更是寥寥無幾。因此，本文特別強調(diào)人機協(xié)同審計在會計師事務(wù)所的重要意義，嘗試探索會計師事務(wù)所人機協(xié)同審計模式和實施路徑，為審計機器人在會計師事務(wù)所的具體應(yīng)用提供一些建議。

一、會計師事務(wù)所人機協(xié)同審計內(nèi)涵

（一）人機協(xié)同

高瓊等（2021）認為人機協(xié)同包含三個重要元素，即 “人”、“機器”和“協(xié)作”。任芳（2021）重點區(qū)分了人機交互、人機協(xié)作和人機協(xié)同之間的區(qū)別，強調(diào)協(xié)同是多方基于同一個目標協(xié)同一致完成任務(wù)的能力。陸興鳳（2021）在以往研究的基礎(chǔ)上還提出“多元協(xié)同”理念，強調(diào)人、機、物協(xié)同創(chuàng)造“1+1>2”的效果。陳國青等（2022）指出人與智能機器人協(xié)同交互行為是信息系統(tǒng)研究的前沿課題。總之，人機協(xié)同就是在特定的環(huán)境條件下，由人和機器基于共同的階段目標或戰(zhàn)略總目標、共同的標準和共享的規(guī)則，將各自能夠發(fā)揮的最大優(yōu)勢集成融合以創(chuàng)造更大價值的活動。其中，人的優(yōu)勢主要表現(xiàn)為感知力、思辨力和創(chuàng)造力；機器的優(yōu)勢主要表現(xiàn)在能夠完成高精度和高準確率的任務(wù)、能夠在惡劣環(huán)境中持續(xù)作業(yè)、具備超越人類生理極限的探測和作業(yè)手段等方面。人與機器能否通過優(yōu)勢互補和能力共濟（傅好華等，2021）創(chuàng)造價值取決于是否進行了合理明確的分工。

（二）人機協(xié)同審計

人機協(xié)同審計顧名思義就是由人與機器協(xié)同完成審計工作，實現(xiàn)審計工作在人與機之間的分配。其中，人主要指涉及審計工作的人員、部門和組織；機器指審計機器人，一般有狹義和廣義之分。狹義的審計機器人主要是基于RPA(Robotic Process Automation)技術(shù)的審計機器人（江其玟、朱雪源，2021），它是一類依靠提前設(shè)定的腳本運行，自動完成各項標準化審計任務(wù)，并將單一業(yè)務(wù)連貫起來的自動化軟件。隨著數(shù)字科技的發(fā)展，審計機器人在流程自動化的基礎(chǔ)上逐漸具備一些新功能，例如OCR（Optical Character Recognition）、NLP（Natural Language Processing）、ML（Machine Learning）等。本文探討的審計機器人是涵蓋RPA、大數(shù)據(jù)、人工智能等一系列科技在內(nèi)的廣義審計機器人。人機協(xié)同審計是技術(shù)發(fā)展的產(chǎn)物，IFAC（International Federation of Accountants）指出高科技工具的應(yīng)用可以使得幾乎所有交易得到更全面的檢查，強化需要特殊技能的高風(fēng)險事項的識別和分析（段姝、蘇言，2021）。人機協(xié)同審計的推進也是時代發(fā)展的需要，新時代下審計任務(wù)越來越復(fù)雜，對審計質(zhì)量的要求也越來越高，實施人機協(xié)同審計有利于推進整個審計行業(yè)的進步。

（三）會計師事務(wù)所人機協(xié)同審計

會計師事務(wù)所審計業(yè)務(wù)繁多，需要開展大量的數(shù)據(jù)查找、比對、分析、整合等工作，如果全憑手工操作耗時長、效率低、成本高、風(fēng)險大，審計人員的專業(yè)技能得不到充分的發(fā)揮。在會計師事務(wù)所應(yīng)用審計機器人能夠降低審計成本、縮短審計時間、提高審計質(zhì)量（陳偉，2020）。近幾年以德勤會計師事務(wù)所為代表的大型會計師事務(wù)所相繼朝著非傳統(tǒng)審計業(yè)務(wù)方向拓展，中小型會計師事務(wù)所依據(jù)地緣優(yōu)勢開始承接類型豐富的特色業(yè)務(wù)，業(yè)務(wù)多元化的發(fā)展趨勢使得會計師事務(wù)所迫切需要將基礎(chǔ)工作交由機器人執(zhí)行。同時，大數(shù)據(jù)、人工智能、移動互聯(lián)、區(qū)塊鏈等數(shù)字科技的進步也在不斷豐富審計機器人的內(nèi)涵，為會計師事務(wù)所人機協(xié)同審計提供了更為堅實的技術(shù)支撐。

二、會計師事務(wù)所人機協(xié)同審計模式構(gòu)建及特征表現(xiàn)

（一）模式構(gòu)建

本文構(gòu)建三種會計師事務(wù)所人機協(xié)同審計模式，借鑒傅好華等（2021）提出的美軍人機協(xié)同作戰(zhàn)發(fā)展階段命名方式，將這三種模式也分別命名為機輔人判模式、機判人審模式和自主機判模式，這三種模式應(yīng)用于不同的工作場景。會計師事務(wù)所人機協(xié)同審計模式構(gòu)建如圖1所示。

1.機輔人判模式下，人機協(xié)同中的人屬于個人層面，主要指從事審計工作的審計人員。模式表現(xiàn)為由審計人員控制審計機器人完成單一且分散的結(jié)構(gòu)化審計任務(wù)，審計機器人機械地按照審計人員命令輸出工作結(jié)果，適當(dāng)緩解審計人員工作壓力，審計人員仍然從事著大部分傳統(tǒng)的審計工作，只是工作手段上發(fā)生了變化。這種人機協(xié)同審計模式適用于初步引進審計機器人但沒有能力將其大規(guī)模投入使用的小型會計師事務(wù)所，或者有充足的資金推動審計機器人技術(shù)研發(fā)并能夠大規(guī)模部署但尚且處于起步階段的大中型會計師事務(wù)所。

2.機判人審模式下，人機協(xié)同中的人包含個人層面和部門層面，審計人員之間以及部門之間就審計機器人應(yīng)用存在交流與合作。模式表現(xiàn)為審計人員指揮審計機器人執(zhí)行任務(wù)并審核任務(wù)執(zhí)行的合理性和有效性，審計機器人能夠模擬人的思維提供意見、參與決策，除了執(zhí)行單一的結(jié)構(gòu)化審計任務(wù)，還能自主觸發(fā)前后關(guān)聯(lián)的審計步驟，同時完成部分半結(jié)構(gòu)化和非結(jié)構(gòu)化任務(wù)。會計師事務(wù)所內(nèi)審計機器人數(shù)量達到一定規(guī)模且審計機器人之間互聯(lián)互通、協(xié)同運作，形成審計機器人工作集群和溝通網(wǎng)絡(luò)。審計人員擺脫傳統(tǒng)審計工作模式，從基礎(chǔ)任務(wù)中解放出來，在適當(dāng)采納審計機器人意見的基礎(chǔ)上將工作重心轉(zhuǎn)向挖掘?qū)徲嫏C器人無法判別的風(fēng)險、舞弊手段等。在審計機器人技術(shù)發(fā)展到一定程度的前提下，這種模式適用于將審計機器人規(guī)模投入使用的大中型會計師事務(wù)所，部分小型會計師事務(wù)所也可以結(jié)合自身業(yè)務(wù)需要在所內(nèi)局部或全面采取該模式。

3.自主機判模式下，人機協(xié)同中的人涵蓋個人層面、部門層面和組織層面，除了部門之間保持溝通，會計師事務(wù)所之間也建立起跨組織交流平臺。模式表現(xiàn)為審計機器人集群自主完成完整的審計流程，審計人員負責(zé)設(shè)置、調(diào)試、監(jiān)督等工作。在審計機器人自主開展審計業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)上，原先的審計人員開始將工作重心轉(zhuǎn)向多元化特色業(yè)務(wù)。當(dāng)審計機器人技術(shù)相當(dāng)先進時，自主機判模式可能成為會計師事務(wù)所轉(zhuǎn)型和升級的目標，不過該模式應(yīng)用成本較高，存在一定風(fēng)險，會計師事務(wù)所應(yīng)立足自身發(fā)展戰(zhàn)略綜合考慮。

圖1 會計師事務(wù)所人機協(xié)同審計模式構(gòu)建

（二）判定要素

會計師事務(wù)所人機協(xié)同審計模式的判定，取決于機器人技術(shù)迭代、交互用戶體驗、人機職責(zé)劃分和審計主體交流四個要素。其中，機器人技術(shù)迭代強調(diào)審計機器人的技術(shù)進步；交互用戶體驗強調(diào)審計人員使用感受；人機職責(zé)劃分明確審計人員與審計機器人間的職責(zé)劃分和權(quán)限分配，反映人與機之間的關(guān)系；審計主體交流涵蓋審計人員之間以及審計機器人之間的對話和溝通，反映人與人、機與機之間的關(guān)系。通過運用這四個要素進行綜合分析與評價，能夠判定會計師事務(wù)所人機協(xié)同模式屬于機輔人判模式、機判人審模式以及自主機判模式中的哪一種。

1.機器人技術(shù)迭代。機器人技術(shù)迭代奠定會計師事務(wù)所人機協(xié)同審計的技術(shù)基礎(chǔ)，主要分為弱智能（Artificial Narrow Intelligence）、強智能(A r t i f i c i a l G e n e r a l Intelligence) 和超智能（Artificial Super Intelligence）三個階段。在弱智能階段，審計機器人基于預(yù)先編寫的腳本，在特定場景下執(zhí)行結(jié)構(gòu)性審計任務(wù)，同時內(nèi)含一系列智能技術(shù)輔助相對復(fù)雜任務(wù)的執(zhí)行，比如借助OCR技術(shù)從圖像中識別關(guān)鍵信息，借助ASR（Automatic Speech Recognition）技術(shù)將語音轉(zhuǎn)化為文字等。在強智能階段，審計機器人能夠理解、學(xué)習(xí)、思考和創(chuàng)造。具體表現(xiàn)為審計機器人基于對海量數(shù)據(jù)的歸納、分析和總結(jié)生成常見應(yīng)用場景及案例庫，自主分析數(shù)據(jù)的質(zhì)量和重要程度，學(xué)習(xí)審計人員干預(yù)行為以完善突發(fā)情況應(yīng)對機制，生成決策建議等。超智能階段距離當(dāng)前的技術(shù)發(fā)展還比較遙遠，屆時審計機器人可能已在多個方面超越人類。

2.交互用戶體驗。交互用戶體驗既是人機協(xié)同的初衷，也是人機協(xié)同的頂層目標，特別強調(diào)人的感受。交互用戶體驗在會計師事務(wù)所人機協(xié)同審計中表現(xiàn)為非計算機專業(yè)人員進行程序編寫的難易程度、人機交互的操作舒適度、審計機器人流程的可視化程度和審計機器人報告的可理解程度等等，主要分為較差、友好和極好三個等級。會計師事務(wù)所引入審計機器人并促進人機協(xié)同的發(fā)展是為了給審計人員提供一個更加友好的工作環(huán)境，進而提高審計效率和審計質(zhì)量，降低審計風(fēng)險和審計成本。因此，交互用戶體驗在會計師事務(wù)所人機協(xié)同審計中占據(jù)重要地位。

3.人機職責(zé)劃分。如何在審計人員與審計機器人之間分配職責(zé)、劃分權(quán)限決定人機協(xié)同審計發(fā)展進程，人機職責(zé)劃分表現(xiàn)為以人為主導(dǎo)、以機器為主導(dǎo)和人機平等。首先，以人為主導(dǎo)即審計機器人輔助審計人員開展審計工作，審計機器人是審計人員的工具，主要代替體力勞動，評估、決策等重要工作仍由審計人員負責(zé)。其次，人機平等是在以人為主導(dǎo)的基礎(chǔ)上適當(dāng)放大審計機器人權(quán)限，審計人員適當(dāng)采納審計機器人意見及建議，例如在風(fēng)險評估環(huán)節(jié)確定人機評估比重，綜合計量風(fēng)險系數(shù)，在風(fēng)險評估報告中增設(shè)機器人板塊。在這種模式下，特定環(huán)節(jié)中人機地位平等。最后，以機器為主導(dǎo)表現(xiàn)為主要業(yè)務(wù)流程全部由審計機器人完成，例如審計機器人自主篩選被審計單位，自主進行數(shù)據(jù)的采集、清洗和存儲，自主開展控制測試和實質(zhì)性程序，自動生成審計工作底稿和審計報告。人員負責(zé)審計機器人的調(diào)試和維護、過程性監(jiān)督、應(yīng)用總結(jié)等。

4.審計主體交流。審計主體交流是否開展以及展開的規(guī)模決定了會計師事務(wù)所人機協(xié)同審計的發(fā)展深度。審計主體交流包括小規(guī)模交流和大規(guī)模交流（朝樂門，2011），小規(guī)模交流代表會計師事務(wù)所部門之間的交流，大規(guī)模交流代表會計師事務(wù)所與會計師事務(wù)所之間的交流，這兩種交流都有利于人機協(xié)同經(jīng)驗共享和模式演進。小規(guī)模交流主要表現(xiàn)為會計師事務(wù)所內(nèi)各部門定期分享審計機器人使用情況，強化審計機器人系統(tǒng)性評估，集合各部門經(jīng)驗與智慧推動人機協(xié)同審計更好發(fā)揮效能，在會計師事務(wù)所內(nèi)部形成“綠色生態(tài)”，發(fā)揮機器人“集群效應(yīng)”。大規(guī)模交流表現(xiàn)為會計師事務(wù)所之間通過各類平臺共同推動審計機器人的技術(shù)更新，共享去隱私化、去敏感化后的新案例、新思路和新方法。

圖2 會計師事務(wù)所人機協(xié)同審計模式特征表現(xiàn)

（三）特征表現(xiàn)

基于機器人技術(shù)迭代、交互用戶體驗、人機職責(zé)劃分和審計主體交流四個要素，會計師事務(wù)所人機協(xié)同審計的三種模式主要特征表現(xiàn)如圖2所示。

1.機輔人判模式特征。機器人技術(shù)迭代處于弱智能階段，具備流程自動化能力和人工智能的部分單點技術(shù)，能夠完成特定場景下例如數(shù)據(jù)的上傳和下載、票據(jù)關(guān)鍵信息的識別和提取、結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)的計算和驗算等結(jié)構(gòu)化程序。人與機器的交互并未嵌入所有的業(yè)務(wù)流程中，審計人員的操作自主性和靈活性比較受限，出現(xiàn)問題需要專業(yè)技術(shù)人員進行調(diào)試。人機職責(zé)劃分表現(xiàn)為以人為主導(dǎo)，審計人員運用審計機器人完成傳統(tǒng)手工審計任務(wù)，能夠?qū)⒁徊糠值墓ぷ骶D(zhuǎn)移到專業(yè)判斷上來。在這一階段，會計師事務(wù)所還未形成內(nèi)部交流，各個審計機器人獨立完成特定環(huán)節(jié)任務(wù)，整體呈現(xiàn)封閉性和確定性。

2.機判人審模式特征。機器人技術(shù)迭代處于強智能階段，在弱智能的基礎(chǔ)上具備思考、計劃、學(xué)習(xí)和決策能力，能夠依據(jù)審計證據(jù)和審計測試結(jié)果生成審計意見。由于審計機器人智能化程度的加深，用戶界面更加友好，可視化程度高，審計人員只需要接受少量的培訓(xùn)即可快速完成腳本編寫（吳則建等，2021），交互用戶體驗十分友好。人機職責(zé)劃分表現(xiàn)為人機平等，除了由審計機器人完成結(jié)構(gòu)化工作，審計人員和審計機器人共同對審計業(yè)務(wù)出具意見，生成人機協(xié)同審計的綜合報告。在這一階段，會計師事務(wù)所內(nèi)部形成小規(guī)模交流，即各個部門對審計機器人的應(yīng)用情況定期進行溝通和整合，通過對相似流程和關(guān)聯(lián)數(shù)據(jù)的比較和分析能夠發(fā)現(xiàn)問題、促進優(yōu)化。

3.自主機判模式特征。機器人技術(shù)迭代處于強智能階段，同時表現(xiàn)出一種超智能趨勢。審計機器人不僅具備人類思維能力，還能實現(xiàn)人腦互聯(lián)，例如最新的腦機接口（Brain Computer Interface）可以在人腦與外部機器設(shè)備間連接通路，用意識操控機器設(shè)備執(zhí)行一些簡單任務(wù)。由于審計機器人已實現(xiàn)自主機判，審計人員簡單的操作能夠被審計機器人理解、學(xué)習(xí)和擴展，交互用戶體驗極度友好。人機職責(zé)劃分表現(xiàn)為以機器為主導(dǎo)，結(jié)構(gòu)化、半結(jié)構(gòu)化和非結(jié)構(gòu)化任務(wù)都由審計機器人完成，審計人員只要設(shè)置好工作場景、工作條件、工作時長等，審計機器人能夠自主開展完整的業(yè)務(wù)流程。審計人員主要負責(zé)審計機器人或?qū)徲嫏C器人集群的初始化設(shè)置、過程維護、異常監(jiān)測、升級優(yōu)化等。

圖3 機輔人判模式下審計機器人管轄部門架構(gòu)

三、會計師事務(wù)所人機協(xié)同審計實施路徑

會計師事務(wù)所的人機協(xié)同審計要實現(xiàn)機輔人判模式、機判人審模式和自主機判模式需經(jīng)歷一個循序漸進的過程。當(dāng)前會計師事務(wù)所對于審計機器人的應(yīng)用仍處于起步階段，機輔人判模式尚未得到充分落實，需要從組織協(xié)同、人員協(xié)同和流程協(xié)同三個方面展開。

（一）組織協(xié)同

1.在機輔人判模式下，審計工作的開展以人為主導(dǎo)，審計機器人只是審計人員的工具，因此該模式對現(xiàn)有的會計師事務(wù)所組織架構(gòu)要求相對較低。不過為了更快更好地將審計機器人引入會計師事務(wù)所，建議增設(shè)審計機器人管轄部門，下設(shè)技術(shù)指揮部、運維部和推廣部。技術(shù)指揮部主要負責(zé)審計機器人技術(shù)層面的工作，前期包含技術(shù)開發(fā)、技術(shù)測試和調(diào)試，運行過程中包含程序優(yōu)化、算法更正、異常處理、功能組件更新及擴充。運維部主要負責(zé)審計機器人的系統(tǒng)軟件維護和升級以及重要配件的維修和更換。推廣部主要負責(zé)對員工展開定期的審計機器人應(yīng)用培訓(xùn)，同時與外部研發(fā)機構(gòu)和其他會計師事務(wù)所保持聯(lián)絡(luò)，尋找商業(yè)合作、聯(lián)合研發(fā)的機會。機輔人判模式下審計機器人管轄部門架構(gòu)如圖3所示。

2.在機判人審模式下，審計機器人在會計師事務(wù)所中的角色更加鮮明。在這一模式下會計師事務(wù)所組織架構(gòu)需要進行相應(yīng)的調(diào)整以適配人機協(xié)同審計的進一步落實。建議在審計機器人管轄部門下增設(shè)數(shù)據(jù)安全保障部和監(jiān)管部。數(shù)據(jù)安全保障部主要負責(zé)審計機器人的數(shù)據(jù)安全，在關(guān)鍵環(huán)節(jié)設(shè)置異常監(jiān)測點，定期審閱機器人工作日志（程平，2021），部門內(nèi)人員實行嚴格的權(quán)限分級制度，保持互相牽制、互相監(jiān)督的局面。監(jiān)管部主要負責(zé)對技術(shù)指揮部、數(shù)據(jù)安全保障部等核心部門成員進行監(jiān)管，防止內(nèi)部出現(xiàn)例如惡意篡改審計機器人程序、私自下載內(nèi)部數(shù)據(jù)等不良事件的發(fā)生。機判人審模式下審計機器人管轄部門架構(gòu)如圖4所示。

3.在自主機判模式下，審計機器人負責(zé)大部分審計工作，極度友好的用戶體驗將促使審計機器人管轄部門收縮，原先的邊緣部門被解散，核心部門保留并重整，組織架構(gòu)將側(cè)重于技術(shù)、安全、評估、交流四個方面，會計師事務(wù)所可根據(jù)自身業(yè)務(wù)特色靈活設(shè)置組織架構(gòu)，該模式下很可能呈現(xiàn)出“輕型組織架構(gòu)”特點。

（二）人員協(xié)同

在“大智移云物區(qū)”迅速發(fā)展的數(shù)字化經(jīng)濟背景下，復(fù)合型人才需求迅速增長，審計人員面臨全新的挑戰(zhàn)。為了人機協(xié)同審計更好發(fā)揮作用，無論何種模式下，審計人員都需要同時提升自身硬實力、軟實力和巧素養(yǎng)（吳茵荷等，2021）。

1.硬實力。硬實力即審計人員具備注冊會計師專業(yè)知識技能和理解審計機器人原理。隨著審計機器人的引入，審計人員要學(xué)習(xí)審計機器人工作原理，掌握一定的計算機編程能力，理解審計機器人的技術(shù)內(nèi)涵。雖然審計機器人的引入能夠減輕審計人員工作壓力，但會計師事務(wù)所的高效運作仍然要求審計人員具備深厚扎實的注冊會計師專業(yè)能力。審計機器人只是輔助工具，核心還是人，面對突發(fā)的異常情況和高級的財務(wù)舞弊手段，現(xiàn)階段審計機器人還無法準確識別，仍然要依靠人腦撥開重重迷障、尋找蛛絲馬跡。

2.軟實力。軟實力強調(diào)人的批判思維、創(chuàng)新思維和共情力，反映的是人的能動性相對于機器的機械性的優(yōu)勢。首先，審計人員要特別注重批判思維的培養(yǎng)，審計人員不應(yīng)過度依賴和信任審計機器人的運行結(jié)果，應(yīng)時刻保持懷疑的態(tài)度，善于發(fā)現(xiàn)一切不合理。此外，審計人員還要培養(yǎng)創(chuàng)新思維，在業(yè)務(wù)執(zhí)行的過程中能夠借鑒其他行業(yè)特點尋找到更優(yōu)的策略和更靈活的方法，推動審計機器人的技術(shù)更新。人與機器的最大差異在于人有情感而機器沒有，人能夠理解復(fù)雜的人際關(guān)系，審計人員基于從業(yè)經(jīng)驗和共情能力有助于發(fā)現(xiàn)新思路。

3.巧素養(yǎng)。巧素養(yǎng)就是人機協(xié)同素養(yǎng)（吳茵荷等，2021），反映審計人員對審計機器人的應(yīng)用能力。首先，審計人員應(yīng)當(dāng)具備人機協(xié)同意識，主動接納審計機器人融入工作環(huán)境，善于發(fā)現(xiàn)可以利用審計機器人提升工作效率的場景，通過使用審計機器人將消極被動的事后審計轉(zhuǎn)化成積極的事前審計和事中審計。其次，審計人員應(yīng)當(dāng)具備人機協(xié)同技能，熟悉操作流程，探索審計機器人的應(yīng)用極限。最后，審計人員應(yīng)當(dāng)學(xué)會對日常人機協(xié)作中的問題和收獲進行總結(jié)和回顧，例如通過閱讀審計機器人工作日志和案例庫擴充知識面。

圖4 機判人審模式下審計機器人管轄部門架構(gòu)

（三）流程協(xié)同

1.流程設(shè)計。審計遵循一套規(guī)范的流程，要解決審計機器人應(yīng)用于審計流程中的哪些環(huán)節(jié)以及如何應(yīng)用，首先要對行業(yè)背景、會計師事務(wù)所情況、被審計單位特征進行預(yù)調(diào)研（程平，2021）。行業(yè)背景包括法律法規(guī)、行業(yè)發(fā)展規(guī)劃、會計師事務(wù)所準則及應(yīng)用指南、重要會議中作出的指示等。對一系列重要文件進行分析和解讀能夠確保審計機器人的開發(fā)和運行符合行業(yè)常規(guī)和相關(guān)法律法規(guī)的要求，同時也能夠為審計機器人的應(yīng)用、優(yōu)化提供新方向和新思路。會計師事務(wù)所情況包括會計師事務(wù)所審計程序、經(jīng)營范圍、主要業(yè)務(wù)、經(jīng)營規(guī)模、組織形式、營業(yè)收入和以往經(jīng)營中暴露的問題等。會計師事務(wù)所在審計程序、經(jīng)營規(guī)模、經(jīng)營范圍、主要業(yè)務(wù)方面的特征決定了流程設(shè)計的側(cè)重點，即審計機器人部署于哪些關(guān)鍵業(yè)務(wù)和關(guān)鍵環(huán)節(jié)之中。審計人員需要檢查當(dāng)前審計程序，并在必要時修改審計程序以匹配包括RPA在內(nèi)的一系列軟件（Huang F、Vasarhelyi M A，2019）。營業(yè)收入和經(jīng)營規(guī)模特征決定了審計機器人在審計流程中的應(yīng)用范圍和規(guī)模，以往經(jīng)營中暴露的問題將為審計機器人開發(fā)和后期迭代提供案例和數(shù)據(jù)。被審計單位特征包括被審計單位所在行業(yè)特征、組織架構(gòu)和人員分布特點等，分析被審計單位特征有利于設(shè)計出貼近實際的人機協(xié)同審計流程。

2.流程運行。在機輔人判模式下，流程協(xié)同具體表現(xiàn)為：（1）在原始審計數(shù)據(jù)采集階段，審計人員確定查找范圍，審計機器人根據(jù)審計人員指令搜索數(shù)據(jù)。對于半結(jié)構(gòu)化和非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)，審計人員借助審計機器人組件將其轉(zhuǎn)化為結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)以便存儲和分析。（2）在風(fēng)險評估階段，審計人員結(jié)合以往風(fēng)險評估經(jīng)驗建立一套風(fēng)險評估體系，該體系包括關(guān)鍵風(fēng)險指標和風(fēng)險警戒區(qū)間，接著命令審計機器人在審計數(shù)據(jù)庫中提取所需數(shù)據(jù)進行計算，計算結(jié)果可以導(dǎo)出供審計人員參考。（3）在實施實質(zhì)性程序和控制測試階段，審計機器人聽從審計人員的階段性指令執(zhí)行程序，向?qū)徲嬋藛T反映結(jié)果并匯報異常情況；同時審計機器人輔助審計人員進行詢問、觀察、檢查、重新執(zhí)行等控制測試的部分環(huán)節(jié)，例如記錄談話內(nèi)容并利用語音轉(zhuǎn)文字技術(shù)提取關(guān)鍵信息。第四，在審計報告出具階段，審計機器人根據(jù)模板生成審計工作底稿，提供實時預(yù)覽和在線修改功能，審計人員可以對生成的工作底稿進行修改和完善。

在機判人審模式下，每一環(huán)節(jié)中審計機器人的作用被放大，流程協(xié)同具體表現(xiàn)為：（1）在數(shù)據(jù)采集階段，審計機器人自動登錄被審計單位系統(tǒng)和外部網(wǎng)站采集相關(guān)數(shù)據(jù)，自動判別數(shù)據(jù)關(guān)聯(lián)性和重要性，自動生成數(shù)據(jù)采集報告，根據(jù)不同的程序要求分類存儲，構(gòu)建審計數(shù)據(jù)庫。（2）在風(fēng)險評估階段，風(fēng)險評估流程完全寫入審計機器人程序，審計機器人自動提取關(guān)鍵數(shù)據(jù)進行計算，并將計算結(jié)果與預(yù)先設(shè)定的警戒值對比（劉蓓蓓、歐穎君，2020），生成風(fēng)險評估報告，審計人員只需審核報告的準確性和可行性。（3）在實施實質(zhì)性程序和控制測試階段，審計機器人自動串聯(lián)各個環(huán)節(jié)，在程序執(zhí)行過程中如遇異常，能夠模擬人腦的反映處理異常，嘗試從不同路徑剖析，反復(fù)測試達到一定次數(shù)上限后再通知審計人員。（4）在審計報告出具階段，審計機器人已通過自主學(xué)習(xí)積累多年的審計工作底稿和審計報告編寫經(jīng)驗，能夠生成規(guī)范的審計報告。

在自主機判模式下，審計機器人基本能夠完成完整的審計流程，審計人員轉(zhuǎn)向非傳統(tǒng)審計領(lǐng)域，會計師事務(wù)所為客戶提供特色定制化服務(wù)。在未來，人腦與審計機器人實現(xiàn)單向甚至雙向互聯(lián)，審計流程很可能呈現(xiàn)出截然不同的全新面貌。