信息化下的舞弊審計技術方法探析

湯杰

【關鍵詞】信息化;大數(shù)據(jù);舞弊審計;審計技術方法

結(jié)合對“舞弊三角理論”進行分析，舞弊行為發(fā)生的三要素概括為壓力、機會和自我合理化，審計人員能否對三要素做出準確判斷，決定了舞弊審計能否發(fā)揮前攝性的指導作用。由此可見，信息化背景下，舞弊審計技術方法體系需要遵循理論基礎，以此來實現(xiàn)新的突破。這包括了從信息采集、資源共享、智能技術應用、業(yè)務指導等多環(huán)節(jié)來解決信息不對稱的問題，在各地區(qū)、各行業(yè)的大數(shù)據(jù)平臺中進行資源的統(tǒng)一調(diào)度及應用。由此，不僅從單位個體層面實現(xiàn)了審計質(zhì)量的提高，同時也在總體上推動了審計全覆蓋的實現(xiàn)，進而所形成的舞弊審計技術方法體系。

（一）識別信號體系

審計工作的起點是對被審計單位建立深入了解，在這一過程中，針對不同的信息載體可以采取不同的方法。

1.數(shù)據(jù)分析預判舞弊場景

審計人員要想獲得對業(yè)務的深入了解，除了具備基本的ExceI技能外，還需要不斷學習在科技發(fā)展的過程中出現(xiàn)的新工具，如PowerBI等。創(chuàng)新性的審計技術方法，增強了數(shù)據(jù)的可獲取性，拓寬了數(shù)據(jù)覆蓋的時間長度，建立了財務數(shù)據(jù)與人員行為之間的潛在關聯(lián)。使用數(shù)據(jù)分析初步斷定了舞弊場景之后，依照異常反應對企業(yè)的舞弊心理進行預判，方能為企業(yè)后續(xù)制定應對措施提出方法性的指導及建議。

2.數(shù)據(jù)分析匹配高風險業(yè)務

采購流程中易出現(xiàn)關聯(lián)方交易，使得該流程成為舞弊行為的易發(fā)階段。審計人員利用數(shù)據(jù)分析工具，可以識別銷售額與交易頻次之間的匹配關系，查驗采購過程是否存在惡意拆單現(xiàn)象。財務樣本的觀察再加上相關人員的訪談，使得企業(yè)存在的內(nèi)控缺陷無處遁形，由此影射出實際交易中的舞弊行為。

3.數(shù)據(jù)分析呈現(xiàn)多維圖像

多維數(shù)據(jù)分析，實現(xiàn)了海量數(shù)據(jù)的挖掘分析，向?qū)徲嬋藛T傳達清晰直觀的圖像結(jié)果。系統(tǒng)中龐大的數(shù)據(jù)在經(jīng)過度量值及維度的篩選及重組后，呈現(xiàn)出了可視化的總體趨勢，從而使得逐年的數(shù)據(jù)變化有跡可循，審計人員借助度量值的比較結(jié)果，后續(xù)可進行目標明確的取證工作。

（二）信號反應體系

針對已收集到的多渠道信息，審計人員可根據(jù)自身經(jīng)驗識別較明顯的重要風險點，其次可利用大數(shù)據(jù)分析技術，挖掘更深層次的隱藏聯(lián)系。結(jié)合自身的主觀判斷及機器的客觀分析，高效整合舞弊行為的發(fā)生條件、征兆、表現(xiàn)等，使舞弊行為假定更具合理，陛及完整性。新技術的應用體現(xiàn)在：

1.數(shù)據(jù)分析指導的延伸取證

大數(shù)據(jù)分析提供了豐富的舞弊場景、風險業(yè)務、多維圖像，上述信息雖然在一定程度上提高了審計效率，但為了使審計質(zhì)量得到根本上的提升，仍需要審計人員對分析結(jié)果執(zhí)行恰當?shù)难由烊∽C。信息系統(tǒng)將紙質(zhì)材料轉(zhuǎn)化為電子數(shù)據(jù)，這是審計工作的初始切入點，緊接著便需要輔以標準化技術構(gòu)建審計數(shù)據(jù)庫，讓數(shù)據(jù)可視化呈現(xiàn)，進而保障審計人員延伸取證工作的順利開展。

2.運用智能取證技術

審計證據(jù)除了表現(xiàn)為易操作的結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)外，還有表現(xiàn)形式更為多樣的半結(jié)構(gòu)化和非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)。人工智能技術可以高效處理半結(jié)構(gòu)化和非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)，使其轉(zhuǎn)化為審計人員易識別的結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)。在這基礎上，審計人員的思維得到極大突破，能夠深挖出潛藏在這些數(shù)據(jù)背后的舞弊動機，指導后續(xù)的審計工作順利進行。

3.搭建云計算環(huán)境

審計人員將硬件、軟件等相關資源整合至云平臺中，并對其進行統(tǒng)一的管理與調(diào)度，從而形成具備互相操作性的信息系統(tǒng)架構(gòu)。在此之后，只需將相關業(yè)務要求融入環(huán)境中，便能形成具備科學性和高效性的審計操作系統(tǒng)。

根據(jù)審計活動的執(zhí)行順序，云計算環(huán)境的運行還需要兩方面保障。首先是人員方面的準備，要求審計小組中有掌握相關知識的人員。以保證系統(tǒng)能夠順利運行，并且能對工作流程中出現(xiàn)的問題及時予以解決;此外，還需將被審計系統(tǒng)的運行程序與云服務的技術配置進行比對與聯(lián)結(jié)，為審計計劃的順利執(zhí)行掃除技術障礙。其次，運行維護，審計人員需要持續(xù)關注云環(huán)境下系統(tǒng)所產(chǎn)生的基礎信息，并做好系統(tǒng)維護的安全管理工作;在這種有序的模式下，審計人員能夠隨時對可疑點實施有針對性的審計程序。

4.數(shù)據(jù)深度挖掘

數(shù)據(jù)挖掘，旨在從排列隨機、模糊的采集數(shù)據(jù)中，提煉出有潛在應用價值的審計工作信息，其中包括聚類分析、異常分析與演化分析。聚類分析，首先選擇所需信息的數(shù)量、類型與特征，系統(tǒng)在預處理階段會將有偏差的結(jié)果進行剔除;其次數(shù)據(jù)對象被劃分到不同的類別，密度的不同會呈現(xiàn)出網(wǎng)格形態(tài)的聚類結(jié)果;最后審計人員結(jié)合有效索引對聚類結(jié)果進行評價，由于該種評價沒有客觀的標準，因此需要審計人員結(jié)合自身經(jīng)驗做出相對合理的判斷，從而得到數(shù)據(jù)的分組規(guī)律呈現(xiàn)。異常分析，需要同聚類分析結(jié)果進行結(jié)合對比，在這一過程中，異常數(shù)據(jù)通常呈現(xiàn)突出的特點，這便是審計人員后續(xù)取證階段的疑點參考。演化分析，是對前述抽象數(shù)據(jù)進行輸出表達，根據(jù)普適的規(guī)律性及特殊的差異性，可以有效指導審計人員的工作，對企業(yè)的內(nèi)部控制執(zhí)行情況進行揭示，并對數(shù)據(jù)的未來趨勢做出合理推斷。

（三）結(jié)論產(chǎn)成體系

1.云端完整存儲

云存儲技術，滿足了審計人員在工作過程中隨時調(diào)取并實時更新相關數(shù)據(jù)的需求。在實地審計過程中，審計人員只需建立企業(yè)系統(tǒng)與自身系統(tǒng)之間的聯(lián)系，從而能夠在自身系統(tǒng)中隨時訪問企業(yè)數(shù)據(jù)，避免受到固定工作地點的束縛。

2.多板塊并行對照

網(wǎng)絡環(huán)境中智能識別、傳感功能、無線射頻等信息技術的進步，幫助審計業(yè)務中實現(xiàn)多板塊的流程嵌套。審計人員獲取交易數(shù)據(jù)后，對其進行分析判斷后所形成的結(jié)論，可以快速反饋至初始的業(yè)務節(jié)點，使得信息之間實現(xiàn)充分對照，形成業(yè)務處理的并行和閉環(huán)。

3.持續(xù)結(jié)果跟進

審計終結(jié)階段，審計人員可以隨時根據(jù)自身的業(yè)務需要，通過輸入關鍵字節(jié)進一步篩選所需信息，并且將其持續(xù)提供給被審計單位，以輔助經(jīng)營決策、內(nèi)部管理。其表面上是縮短了審計周期，而實際上卻延續(xù)了審計的監(jiān)督、建議功能，讓審計的效能伴隨企業(yè)的整個經(jīng)營周期。

綜上，舞弊審計技術方法體系，以識別預警信號為起點，對高風險環(huán)節(jié)做出預判，進而在信號的指導下完成更深層次的取證，并且利用云環(huán)境下數(shù)據(jù)處理的便利來整合復雜信息，進而挖掘出舞弊動機、還原舞弊行為、做出舞弊定論，最后出具相應的審計意見以支持被審計單位合理的經(jīng)營決策。然而，基于不可預測的內(nèi)外部風險，上述體系在實際運行的過程中，還有諸多關鍵作用點。

針對該種方法體系，下文特結(jié)合“大智移云”中所涉及的大數(shù)據(jù)、人工智能、移動互聯(lián)網(wǎng)和云計算等技術，選取作出信號反應及形成審計結(jié)論兩個階段中的四個關鍵作用點進一步展開說明。

（一）智能取證技術

1.取證思維

傳統(tǒng)審計中證據(jù)采集階段的抽樣，大部分依賴于審計人員的工作經(jīng)驗，具有較大的主觀性，容易忽視隱藏于大量數(shù)據(jù)背后的線索。而大數(shù)據(jù)優(yōu)勢支持下的信息采集工作，實現(xiàn)了多行業(yè)、多企業(yè)的財務信息整合，拓寬了審計人員的取證范圍。也改變了傳統(tǒng)的抽樣思維。以自動化的機器為分析載體，有助于審計人員從全面客觀的視角對數(shù)據(jù)進行可視化處理，從而大大減少因信息不對稱而產(chǎn)生的審計風險，進而發(fā)現(xiàn)潛在問題，從根本上轉(zhuǎn)換審計人員的取證思維。

2.數(shù)據(jù)智能處理

在數(shù)據(jù)的智能化加工處理方面，人工智能技術顯現(xiàn)了突出優(yōu)勢，包括文字識別、語音識別。比如，文字識別讓計算機掃描后的文件，不再單單表現(xiàn)為形式各異的圖像，而是呈現(xiàn)為較高精度的統(tǒng)一文字，改良了傳統(tǒng)掃描機器的非智能漏洞。以上計算機輔助審計技術的進化，均能一定程度上節(jié)約審計資源，并使得審計全覆蓋的實施更具廣泛性。

（二）深度挖掘技術

1.數(shù)據(jù)內(nèi)部邏輯

審計人員在對財務數(shù)據(jù)進行預判的過程中，利用計算機輔助技術能夠?qū)?shù)據(jù)內(nèi)部的邏輯關系具象化。信息化建設的日漸完善，為非傳統(tǒng)審計技術方法的應用清除了諸多障礙，使審計資源得到了充分的整合與利用。如奔福德定律在舞弊審計中展現(xiàn)了特定優(yōu)勢，其從數(shù)值統(tǒng)計的角度來識別會計造假及欺詐行為，既可以巧妙躲過被審計單位的視線，又可以作為實質(zhì)性分析程序的重要補充，進而印證審計業(yè)務的科學性。

2.數(shù)據(jù)深層線索

機器產(chǎn)生的數(shù)據(jù)服務于審計活動，大數(shù)據(jù)可視化技術契合舞弊線索挖掘需求。相關數(shù)據(jù)軟件建立模型后，審計人員獲取模型中有效的信息表達，在結(jié)合自身專業(yè)知識、經(jīng)驗背景后，從各分支推斷出總體的表現(xiàn)特點，進而識別審計線索，以發(fā)表客觀獨立的審計意見。由此發(fā)現(xiàn)企業(yè)潛在的風險隱患，為管理層的內(nèi)部建設提供有價值的參考信息。

（三）多板塊并行對照技術

1.關聯(lián)分析

審計人員在提取信息形成審計結(jié)論的過程中，分析思路較為固化，往往是借鑒以往業(yè)務處理中得出的相關經(jīng)驗，對于新的信息表現(xiàn)形式缺乏一定的敏銳度和分析能力。而大數(shù)據(jù)系統(tǒng)具有關聯(lián)分析的模式，可以從多角度、多層次挖掘海量信息中的相關聯(lián)系，其反映的潛在問題、發(fā)展趨向為審計人員提供了有力的業(yè)務參考，不僅優(yōu)化了當前工作的審計思維，也為日后的水平提升積累了寶貴經(jīng)驗。

（四）持續(xù)結(jié)果跟進技術

1.持續(xù)審計

以傳統(tǒng)方式所收集的審計證據(jù)往往只呈現(xiàn)靜態(tài)數(shù)據(jù)，其時效性不強，一旦脫離了企業(yè)的業(yè)務進程，提供的信息便極為有限。而數(shù)據(jù)更新極為迅速的業(yè)務流程，往往是舞弊行為的易發(fā)節(jié)點，需要對其施行密切的監(jiān)控。如果審計人員僅能在一定時限內(nèi)進行數(shù)據(jù)收集及分析，那么其產(chǎn)生的預警效果并不顯著，使得審計效率和質(zhì)量難以得到保證。而信息化所促使的持續(xù)審計針對性應用，使得審計人員通過計算機網(wǎng)絡與被審計單位建立聯(lián)系，從而獲取實時數(shù)據(jù)，由此克服了審計披露問題的滯后性，充分發(fā)揮審計工作的預警效能。

2.業(yè)務互通共享

審計機關不同業(yè)務的開展具有行業(yè)上的差異性，但也具備基本流程設計上的共性。要想實現(xiàn)舞弊審計技術在審計工作中的高效運用，就需要審計機關作出合理的全局規(guī)劃，避免審計業(yè)務的整體性和系統(tǒng)性遭到破壞。由此，審計機關大數(shù)據(jù)平臺的運行既要遵循一般的普適規(guī)律，還得根據(jù)自身特點實現(xiàn)各個節(jié)點數(shù)據(jù)的互通共享。審計人員利用互通共享的成果，進一步豐富了舞弊審計經(jīng)驗，實現(xiàn)了大數(shù)據(jù)與審計業(yè)務的高度結(jié)合。

上述每一個舞弊審計作用點都是審計技術方法的疊加結(jié)果，這使得它們既有著信息技術的共性，又有著不同審計情境下的差異。完整的審計流程便是將這些信息點進行重組，形成舞弊審計技術方法體系。

（一）豐富預警信號類型

1.聯(lián)網(wǎng)同步新興舞弊信號

審計人員通過多種渠道對企業(yè)管理流程、經(jīng)營環(huán)境進行全方位了解，聯(lián)網(wǎng)共享的信息環(huán)境便是一大重要工具。在該環(huán)境中所反映的市場全貌、舞弊信號，顯然比原有理論更具現(xiàn)實性和實用性。

2.提高預警信號的可追溯性

可追溯的數(shù)據(jù)一方面建立了數(shù)據(jù)傳遞的連續(xù)通路，另一方面也從源頭上減少了篩選數(shù)據(jù)徒增的工作量，避免了審計風險的轉(zhuǎn)嫁。此外，要使得數(shù)據(jù)易追溯，還需要全行業(yè)建立統(tǒng)一的標準，進而營造數(shù)據(jù)標準整合、高效利用的審計工作氛圍。

（二）增強信號反應的靈活度

1.升級云平臺相關性能

要想完善云平臺的計算、分析、存儲功能，一方面需要相關監(jiān)管機構(gòu)出臺相關措施，嚴厲打擊侵害信息系統(tǒng)的違法行為，以避免審計系統(tǒng)遭到惡意侵襲;另一方面，要求審計機關提高云環(huán)境維護意識，安排專職人員對信息系統(tǒng)進行動態(tài)監(jiān)測，培養(yǎng)審計人員的平臺維護意識，以實現(xiàn)對系統(tǒng)漏洞的敏銳識別。

2.定期清理系統(tǒng)云環(huán)境

為了縮短獲取數(shù)據(jù)的時間，相關技術人員應定期對云平臺進行清理，以標準化的格式對眾多數(shù)據(jù)進行優(yōu)化，以減少數(shù)據(jù)不準確導致后期審計工作精準性的不利影響。如針對結(jié)構(gòu)各異的云環(huán)境，可以專門成立“清理團隊”，在過濾掉非必要、無價值的信息后，通過撰寫編碼轉(zhuǎn)換腳本，對剩余部分進行標準化處理。

3.深度挖掘業(yè)務規(guī)律性

資本市場發(fā)展日漸復雜與莫測，吸引著越來越多的審計人員投身舞弊審計工作之中，相應資源庫中的舞弊類型、表現(xiàn)形式、發(fā)生場景、行為特點等也得以豐富，這為舞弊審計的日后發(fā)展方向提供了有力指引。在上述基礎上，審計人員應該與信息技術人員合力對審計技術方法進行優(yōu)化，避免不同的場景照搬相同的模式，應結(jié)合樣本特征拓展出不同的模塊，實現(xiàn)高效的技術重組并提供長期的技術支持。

（三）實現(xiàn)審計結(jié)論指導性

1.增強應對措施可信度

舞弊審計技術方法的應用主要集中在審計工作的前期、中期環(huán)節(jié)，后期審計意見的下達主要是依賴于審計人員的經(jīng)驗，帶有較強的主觀色彩，對被審計單位的建議和警戒作用是有限的。而如果能增加數(shù)據(jù)分析報告在審計結(jié)論中的份額，則能通過這一客觀事實增強應對措施的落地性，有效的應對措施才是完善企業(yè)內(nèi)部控制、減少舞弊行為發(fā)生的關鍵。

2.提高審計報告質(zhì)量

信息時代發(fā)展的主導者終究是人類，因而從根本上提高審計人員的素質(zhì)并非難事。首先，需要審計機關對內(nèi)部的審計資源做出合理調(diào)度，盡量減少基礎性工作對審計人員的精力消耗，增加開展專題培訓講座的頻次，進而鼓勵審計人員預留出更多的時間來提高自身的綜合素質(zhì)。其次，建立人才鼓勵機制也是十分必要的，即增加績效考核的度量指標，在吸引全方位多領域人才的同時，也能激勵原有隊伍的學習熱情。最終，推進審計隊伍的高質(zhì)量建設，實現(xiàn)審計效率和質(zhì)量的雙重提高。

信息化的發(fā)展帶來大數(shù)據(jù)處理技術的廣泛應用，大數(shù)據(jù)環(huán)境在給審計工作帶來障礙的同時，也激勵著審計人員開發(fā)出更多的業(yè)務潛能。舞弊審計技術方法的未來發(fā)展將遵循高效利用審計大數(shù)據(jù)的方向，這要求審計機關及人員需洞察出電子數(shù)據(jù)背后的邏輯規(guī)律，讓舞弊行為無處遁形，進而為企業(yè)的平穩(wěn)運轉(zhuǎn)、市場的長治久安提供強有力的保障。