民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算問題的探討

邵華 中國(guó)通用機(jī)械工業(yè)協(xié)會(huì)

民間的非營(yíng)利組織運(yùn)營(yíng)維護(hù)流程與營(yíng)利機(jī)構(gòu)或企業(yè)集團(tuán)運(yùn)營(yíng)維護(hù)工作存在著一定的差別，在會(huì)計(jì)核算方面更是大不相同，在我國(guó)經(jīng)濟(jì)體系持續(xù)改革和社會(huì)經(jīng)濟(jì)新常態(tài)發(fā)展的格局下，民間非營(yíng)利組織得到了良好發(fā)展，但隨之而來的會(huì)計(jì)核算問題也對(duì)民間非營(yíng)利組織帶來了全新的挑戰(zhàn)。尤其是近年跨境電子商務(wù)協(xié)會(huì)、跨境貿(mào)易協(xié)會(huì)等非營(yíng)利組織成立后，會(huì)計(jì)核算工作逐漸暴露出問題。要想充分解決這一問題，要不斷提升會(huì)計(jì)核算水平以及質(zhì)量，引進(jìn)完善的會(huì)計(jì)核算模式，運(yùn)用最符合我國(guó)國(guó)情的核算模式解決當(dāng)前會(huì)計(jì)核算問題。

一、民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算存在的問題

（一）核算要素方面

民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算要素較多且復(fù)雜，收入、支出、費(fèi)用以及凈資產(chǎn)都作為非營(yíng)利機(jī)構(gòu)的會(huì)計(jì)核算重點(diǎn)，其中支出、收入、資產(chǎn)等方面屬于事業(yè)單位提供以及管理，而費(fèi)用、凈資產(chǎn)等方面屬于非營(yíng)利機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)所有。民間非營(yíng)利機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)管理工作與企業(yè)會(huì)計(jì)管理工作相比較而言，缺少損失與利得兩個(gè)模塊會(huì)計(jì)要素。由此可見，民間非營(yíng)利組織的會(huì)計(jì)文件以及財(cái)務(wù)報(bào)表中缺少“結(jié)余”這一科目，導(dǎo)致民間非營(yíng)利機(jī)構(gòu)在開展會(huì)計(jì)核算時(shí)缺乏相關(guān)數(shù)據(jù)，管理績(jī)效難以體現(xiàn)在會(huì)計(jì)文件中，管理人員也難以對(duì)于管理績(jī)效實(shí)現(xiàn)有效合理的評(píng)價(jià)。

（二）核算基礎(chǔ)方面

權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制作為會(huì)計(jì)核算工作的兩大基礎(chǔ)制度。我國(guó)大部分企業(yè)主要以營(yíng)利為主要目的，在會(huì)計(jì)核算方面常運(yùn)用權(quán)責(zé)發(fā)生制；而民間非營(yíng)利組織以運(yùn)營(yíng)為主要目的，不盈利，因此，常運(yùn)用收付實(shí)現(xiàn)制。我國(guó)政府部門在近年來出臺(tái)了《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》，并在其中明確了非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)將權(quán)責(zé)發(fā)生制作為基礎(chǔ)。因此，民間非營(yíng)利組織要重視會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的明確，對(duì)于傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行變更，嚴(yán)格按照我國(guó)政府部門提出的制度開展會(huì)計(jì)核算工作[1]。

（三）核算模式方面

不同國(guó)家的民間非營(yíng)利組織擁有著不同類別的會(huì)計(jì)核算模式。這主要是在于各個(gè)國(guó)家的文化、政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)以及政府政策等方面存在差異。但相同的是，全球的民間非營(yíng)利機(jī)構(gòu)都會(huì)將財(cái)務(wù)來源作為會(huì)計(jì)核算主體，運(yùn)用資產(chǎn)預(yù)算的方式指導(dǎo)會(huì)計(jì)管理工作，不斷通過計(jì)劃的方式開展經(jīng)濟(jì)管理。這樣的工作模式不僅能夠保障會(huì)計(jì)核算體制的完整性、間接性，還能夠保障會(huì)計(jì)報(bào)告體系科學(xué)性、合理性，提升會(huì)計(jì)核算工作效率以及質(zhì)量，并且能夠?qū)崿F(xiàn)統(tǒng)一控制，實(shí)現(xiàn)民間非營(yíng)利組織資金的合理運(yùn)轉(zhuǎn)，從而提升資金運(yùn)轉(zhuǎn)效率，保障民間非營(yíng)利組織能夠充分發(fā)揮出自身作用。在運(yùn)用此種會(huì)計(jì)核算模式開展管理工作時(shí)，民間非營(yíng)利組織要對(duì)于資方提供的資源資金效益足夠關(guān)注。一旦關(guān)注程度不夠，將導(dǎo)致民間非營(yíng)利機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)管理核算工作存在問題。我國(guó)的民間非營(yíng)利組織與國(guó)外發(fā)達(dá)國(guó)家民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算模式盡管存在本質(zhì)的一致性，但要想保障民間非營(yíng)利組織健康長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，就要不斷分析我國(guó)國(guó)情，建立與我國(guó)國(guó)情發(fā)展步調(diào)一致的會(huì)計(jì)核算模式，保障會(huì)計(jì)核算工作能夠與時(shí)俱進(jìn)，迎合市場(chǎng)發(fā)展。

（四）核算內(nèi)容方面

我國(guó)的民間非營(yíng)利組織機(jī)構(gòu)在開展會(huì)計(jì)核算工作時(shí)存在的問題主要表現(xiàn)為核算內(nèi)容不夠嚴(yán)謹(jǐn)、不夠科學(xué)，會(huì)計(jì)核算內(nèi)容主要為負(fù)債和資產(chǎn)：第一，負(fù)債。我國(guó)民間非營(yíng)利組織在核算負(fù)債時(shí)，常會(huì)高估資產(chǎn)或收益，低估負(fù)債或費(fèi)用，在對(duì)于自身或者自身承擔(dān)負(fù)債方面進(jìn)行預(yù)估時(shí)，存在核算模糊的情況，進(jìn)而導(dǎo)致民間非營(yíng)利組織資產(chǎn)核算工作存在嚴(yán)重的會(huì)計(jì)核算問題。同時(shí)，我國(guó)政府對(duì)公益組織與民間非營(yíng)利組織給予同樣的稅務(wù)優(yōu)惠政策，但在稅收部門仍舊將民間非營(yíng)利機(jī)構(gòu)作為主要納稅對(duì)象，這種政策以及法律方面存在的不足導(dǎo)致我國(guó)民間非營(yíng)利組織稅務(wù)核算金額與實(shí)際納稅金額嚴(yán)重不符，非營(yíng)利組織一旦忽視了政策的了解，自身稅負(fù)加重，不僅影響后續(xù)的運(yùn)營(yíng)維護(hù)，還將導(dǎo)致機(jī)構(gòu)難以發(fā)揮出自身作用，這種負(fù)面影響是難以預(yù)估的。第二，資產(chǎn)。大部分民間非營(yíng)利機(jī)構(gòu)并未嚴(yán)格按照資產(chǎn)捐贈(zèng)人限制存在與否開展資產(chǎn)劃分工作，這種現(xiàn)象也是作為影響民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算工作存在問題的主要因素。我國(guó)境內(nèi)的民間非營(yíng)利機(jī)構(gòu)將會(huì)定期對(duì)于機(jī)構(gòu)運(yùn)營(yíng)材料開展核算工作，充分運(yùn)用以撥作支的模式開展資產(chǎn)、資源、運(yùn)營(yíng)材料投入工作，但在投入后，運(yùn)營(yíng)維護(hù)中忽視了資產(chǎn)資源的跟蹤與監(jiān)督管理。一旦在此階段中忽視了運(yùn)營(yíng)材料的核算管理工作，或是缺乏對(duì)于機(jī)構(gòu)內(nèi)部擁有的資源資產(chǎn)統(tǒng)計(jì)工作，將會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)核算工作出現(xiàn)大量的問題。這些問題存在的原因極為復(fù)雜，解決問題的方式也極為復(fù)雜，將會(huì)大幅度降低會(huì)計(jì)核算工作質(zhì)量和效率。

二、解決民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算問題的措施

（一）增加“結(jié)余”這一會(huì)計(jì)因素

利得與損失作為兩項(xiàng)影響會(huì)計(jì)工作質(zhì)量的重要因素。在我國(guó)境內(nèi)民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算過程中這兩項(xiàng)要素處于缺失狀態(tài)。這也是我國(guó)與國(guó)外發(fā)達(dá)國(guó)家民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算工作質(zhì)量存在差距的主要原因。同時(shí)，我國(guó)大部分的民間非營(yíng)利機(jī)構(gòu)在開展會(huì)計(jì)核算時(shí)，常運(yùn)用權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)管理原則。由此可見，要想避免我國(guó)民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算出現(xiàn)大規(guī)模的問題，要增加結(jié)余這項(xiàng)會(huì)計(jì)科目，基于這項(xiàng)會(huì)計(jì)科目要與企業(yè)中利潤(rùn)的會(huì)計(jì)科目具有同樣的職能，能夠充分反饋非營(yíng)利機(jī)構(gòu)在規(guī)定時(shí)間內(nèi)資源資金運(yùn)轉(zhuǎn)效率、資金使用效果以及財(cái)務(wù)管理成本。但不可否認(rèn)的是，民間非營(yíng)利組織與企業(yè)的資金使用效果績(jī)效評(píng)價(jià)存在差異，對(duì)于民間非營(yíng)利組織進(jìn)行資金使用績(jī)效評(píng)估時(shí)難度較大，大部分是在年終時(shí)統(tǒng)一進(jìn)行評(píng)估的。這種評(píng)估行為過于表面化，難以真正意義上提升民間非營(yíng)利組織資金運(yùn)轉(zhuǎn)效率。因此，為了保障我國(guó)境內(nèi)民間非營(yíng)利組織能夠提升資金資源運(yùn)轉(zhuǎn)效率，要定期實(shí)行資金運(yùn)轉(zhuǎn)評(píng)估，在一定時(shí)間內(nèi)，對(duì)于非營(yíng)利機(jī)構(gòu)獲取到的收入以及支出的費(fèi)用進(jìn)行差額計(jì)算，得到有效數(shù)據(jù)，及時(shí)對(duì)于資金運(yùn)轉(zhuǎn)進(jìn)行調(diào)整。還要在會(huì)計(jì)核算過程中增加結(jié)余這一會(huì)計(jì)項(xiàng)目，并在此對(duì)于上述費(fèi)用與收入的差值給予明確，確保管理人員能夠通過審核財(cái)務(wù)報(bào)表的形式，明確當(dāng)前民間非營(yíng)利組織資產(chǎn)問題[2]。

（二）重視會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的調(diào)整

民間非營(yíng)利組織運(yùn)用權(quán)責(zé)會(huì)計(jì)核算模式或運(yùn)用修改的權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，是西方發(fā)達(dá)國(guó)家民間非營(yíng)利機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)常用的兩種形式。近年來，我國(guó)境內(nèi)民間非營(yíng)利組織籌集資金的方式方法逐漸增加，業(yè)務(wù)活動(dòng)內(nèi)容向市場(chǎng)發(fā)展趨勢(shì)靠攏，民間的非營(yíng)利組織得到了良好發(fā)展，并且這種發(fā)展趨勢(shì)得到了政府部門的高度重視。同時(shí)，隨著民間非營(yíng)利組織發(fā)展規(guī)模的擴(kuò)充，資金支出方式呈現(xiàn)多元化發(fā)展趨勢(shì)。針對(duì)這一發(fā)展趨勢(shì)，我國(guó)境內(nèi)的民間非營(yíng)利組織要以我國(guó)基礎(chǔ)國(guó)情為原則，以債權(quán)發(fā)生為主要依據(jù)，在開展特定的業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算工作時(shí)，充分運(yùn)用收付實(shí)現(xiàn)制，合理使用并有效落實(shí)修改的權(quán)責(zé)發(fā)生制，保障制度的合理性，不斷調(diào)整會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，為資源資金管理工作良好開展奠定基礎(chǔ)，保障會(huì)計(jì)核算工作的合理性和有效性。

（三）建立完善的會(huì)計(jì)核算模式

近年來，“三個(gè)準(zhǔn)則群、兩個(gè)準(zhǔn)則”的會(huì)計(jì)模式能夠?qū)崿F(xiàn)有效調(diào)節(jié)我國(guó)民間非營(yíng)利機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)核算模式，對(duì)于民間非營(yíng)利機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)核算管理工作有著現(xiàn)實(shí)意義。與西方發(fā)達(dá)國(guó)家民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算模式相比較而言，我國(guó)盡管運(yùn)用了預(yù)算會(huì)計(jì)策略，但在應(yīng)用策略時(shí)，仍存在著諸多問題。因此，重視會(huì)計(jì)核算模式的修改，構(gòu)建“三個(gè)準(zhǔn)則群、兩個(gè)準(zhǔn)則”的會(huì)計(jì)管理模式，能夠有效保障我國(guó)民間非營(yíng)利組織機(jī)構(gòu)的良好、健康以及長(zhǎng)足發(fā)展。與此同時(shí)，“三個(gè)準(zhǔn)則群、兩個(gè)準(zhǔn)則”的會(huì)計(jì)管理模式能夠有效反饋出民間非營(yíng)利機(jī)構(gòu)的受托責(zé)任，檢查限定資源是否得到有效使用，運(yùn)營(yíng)維護(hù)是否在我國(guó)法律規(guī)定范圍內(nèi)，從而起到良好的監(jiān)督、檢查、管理作用。

（四）有效解決非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算問題

1.資產(chǎn)

首先，民間非營(yíng)利機(jī)構(gòu)要重視資產(chǎn)的劃分，可以將當(dāng)前資產(chǎn)分為暫時(shí)受限資產(chǎn)、不受限制資產(chǎn)和永久受限資產(chǎn)，劃分時(shí)要嚴(yán)格審核資源、資產(chǎn)捐贈(zèng)人受限于否。與此同時(shí)，在開展資產(chǎn)分類別劃分時(shí)，要重視國(guó)外經(jīng)驗(yàn)的借鑒，結(jié)合國(guó)外先進(jìn)的劃分方式，結(jié)合我國(guó)國(guó)情建立我國(guó)國(guó)情專屬的劃分方式，不斷督促民間非營(yíng)利組織良好發(fā)展。在不斷劃分資產(chǎn)時(shí)，要在合理劃分的基礎(chǔ)上重視財(cái)務(wù)報(bào)表優(yōu)化工作，在報(bào)表內(nèi)要注明負(fù)債以及資產(chǎn)情況，或在財(cái)務(wù)報(bào)表中添加限定性資產(chǎn)科目。民間非營(yíng)利企業(yè)只有做好資產(chǎn)的劃分，才能夠保障后續(xù)會(huì)計(jì)核算工作良好開展。對(duì)于會(huì)計(jì)管理工作起到推進(jìn)作用。其次，民間非營(yíng)利組織要重視資金資源等運(yùn)營(yíng)材料的核算工作。民間非營(yíng)利組織要合理運(yùn)用資方提供的資源和資金，避免浪費(fèi)鋪張現(xiàn)象發(fā)生，重視效益的提升，嚴(yán)格監(jiān)督管理運(yùn)營(yíng)維護(hù)成本，建立完善的成本監(jiān)督管理機(jī)制，保障資源和資金都能夠充分發(fā)揮出作用。民間非營(yíng)利組織還可以借鑒西方發(fā)達(dá)國(guó)家先進(jìn)的運(yùn)營(yíng)材料監(jiān)督管理經(jīng)驗(yàn)，對(duì)于資本方提供的資產(chǎn)進(jìn)行清算，保障組織具有良好的服務(wù)功能，重視公共產(chǎn)品投入，保障民間非營(yíng)利組織良好運(yùn)營(yíng)。

2.負(fù)債

民間非營(yíng)利組織要重視負(fù)債的確認(rèn)，在計(jì)算負(fù)債時(shí)，不可融合主觀因素和原則，運(yùn)用謹(jǐn)慎的工作狀態(tài)，保障負(fù)債核算工作達(dá)到預(yù)期。由此可見，負(fù)債的確認(rèn)需要民間非營(yíng)利組織內(nèi)部會(huì)計(jì)管理人員具有良好的認(rèn)識(shí)，及時(shí)明確自身責(zé)任，做好負(fù)債確認(rèn)工作，保障會(huì)計(jì)核算工作的準(zhǔn)確性，為民間非營(yíng)利組織管理人員決策提供堅(jiān)實(shí)的數(shù)據(jù)保障。在我國(guó)頒布相關(guān)賠償法律并實(shí)施后，民間非營(yíng)利組織存在的負(fù)債確認(rèn)問題逐漸凸顯出來。對(duì)于負(fù)債資產(chǎn)進(jìn)行精準(zhǔn)核算，已然成了民間非營(yíng)利組織需要解決的首要問題。大部分民間非營(yíng)利組織中存在著由于未決仲裁，未決訴訟等現(xiàn)象引發(fā)的負(fù)債問題，民間非營(yíng)利組織要對(duì)該部分負(fù)債給予充分的重視。同時(shí)，制度與現(xiàn)實(shí)存在嚴(yán)重的不符，也將嚴(yán)重影響民間非營(yíng)利組織的運(yùn)營(yíng)。非營(yíng)利組織管理人員要對(duì)于該部分情況給予充分的重視，避免上述問題引發(fā)新的問題，保障會(huì)計(jì)，核算工作良好開展，做好會(huì)計(jì)負(fù)債計(jì)算方面的改革。

（五）做好非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈(zèng)會(huì)計(jì)處置

首先，我國(guó)境內(nèi)非營(yíng)利組織可以接受資本方捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)。其中非現(xiàn)金資產(chǎn)包含固定資產(chǎn)以及存貨，在接受捐贈(zèng)時(shí)，非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)管理人員要嚴(yán)格按照國(guó)家頒布的會(huì)計(jì)制度為依據(jù)做好非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬工作，確保財(cái)務(wù)報(bào)表中能夠反饋出非現(xiàn)金資產(chǎn)價(jià)值。其次，當(dāng)民間非營(yíng)利組織對(duì)于捐贈(zèng)的現(xiàn)金資產(chǎn)以公允價(jià)值入賬時(shí)，該部分資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格要以捐贈(zèng)后獲取資產(chǎn)的當(dāng)天出廠價(jià)格或所銷售物資的價(jià)格作為公允價(jià)值，保障會(huì)計(jì)核算工作的合理性。而后，捐贈(zèng)的資源資產(chǎn)將會(huì)產(chǎn)生運(yùn)輸費(fèi)用以及稅務(wù)費(fèi)用等等，而這些附加費(fèi)用要全部計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用中，會(huì)計(jì)人員要對(duì)該部分內(nèi)容給予充分的重視，做好附加費(fèi)用的記錄工作，保障財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)容與實(shí)際情況相符合。最后，民間非營(yíng)利組織在接受資產(chǎn)后，一旦相關(guān)憑證或公允價(jià)值運(yùn)用到外幣時(shí)，要結(jié)合獲取物資時(shí)的匯率，開展外幣換算工作，將外幣轉(zhuǎn)換為人民幣進(jìn)行記錄。市場(chǎng)的匯率將會(huì)隨著時(shí)間的變化而變化，因此，當(dāng)捐贈(zèng)物資公允價(jià)值或相關(guān)憑證需要運(yùn)用外幣開展記錄時(shí)，要第一時(shí)間給予處置，避免市場(chǎng)波動(dòng)對(duì)于民間非營(yíng)利組織資產(chǎn)總額產(chǎn)生影響，做好折算工作。

（六）受托代理業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處置

結(jié)合我國(guó)發(fā)布的民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度中的規(guī)定能夠明確，受托代理業(yè)務(wù)要滿足以下要求：一是當(dāng)非營(yíng)利組織獲取到資本提供的資源或資產(chǎn)等運(yùn)營(yíng)材料時(shí)，需要向資源資產(chǎn)受益人員或單位進(jìn)行轉(zhuǎn)贈(zèng)或轉(zhuǎn)交做好自身義務(wù)。在此階段中，會(huì)計(jì)管理人員要做好財(cái)務(wù)報(bào)表，確保該階段民用非營(yíng)利組織凈資產(chǎn)總額不會(huì)減少也不會(huì)增加。二是，我國(guó)民間非營(yíng)利組織在開展業(yè)務(wù)代理時(shí)，要起到良好的中介管理作用，需要幫助資產(chǎn)委托人進(jìn)行資產(chǎn)的轉(zhuǎn)交或轉(zhuǎn)贈(zèng)，確保資產(chǎn)被受益人接收后方可認(rèn)定業(yè)務(wù)辦理成功，在此階段中民間非營(yíng)利組織機(jī)構(gòu)不具備改變資產(chǎn)用途的權(quán)利。這也是受托業(yè)務(wù)管理工作的根本，會(huì)計(jì)管理人員要給予充分的重視，做好業(yè)務(wù)管理階段的財(cái)務(wù)報(bào)表，不可擴(kuò)大民間非營(yíng)利組織權(quán)利，保障資產(chǎn)轉(zhuǎn)贈(zèng)業(yè)務(wù)能夠良好開展。同時(shí)，在民間非營(yíng)利組織接受委托后，開展業(yè)務(wù)代理時(shí)產(chǎn)生的稅務(wù)費(fèi)用、運(yùn)輸費(fèi)用等其他附加費(fèi)，會(huì)計(jì)管理人員均要將其計(jì)入到當(dāng)期費(fèi)用中[3]。

三、結(jié)語

綜上所述，我國(guó)民間非營(yíng)利組織機(jī)構(gòu)在開展會(huì)計(jì)核算工作后，能夠明確資產(chǎn)方提供的資源資金運(yùn)轉(zhuǎn)效率對(duì)于機(jī)構(gòu)自身良好發(fā)展有著現(xiàn)實(shí)意義。管理人員應(yīng)要給予充分的重視，落實(shí)好會(huì)計(jì)核算工作，不斷解決非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算過程中負(fù)債與資產(chǎn)核算存在的問題，建立完善的解決措施，保障會(huì)計(jì)核算工作良好開展，以達(dá)到促進(jìn)民間非營(yíng)利組織機(jī)構(gòu)良好發(fā)展的目的。