COSO 框架下出版社內(nèi)部控制研究

張曉麗

（中國財政經(jīng)濟出版社，北京 100142）

內(nèi)部控制是一種政府和企業(yè)進(jìn)行自我檢查、約束的機制，其作為一個“防護系統(tǒng)”，已經(jīng)成為出版社現(xiàn)代化管理中不可缺少的一部分。當(dāng)前出版社內(nèi)部控制制度建設(shè)良莠不齊，有控則強、無控則弱、失控則亂，如何優(yōu)化出版社內(nèi)部控制體系建設(shè)已經(jīng)成為一項重要課題。2013 年美國科索委員會（COSO） 修訂的《內(nèi)部控制——整合框架》提出完善的內(nèi)部控制包含五大要素：控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督活動，其初衷是為企業(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè)提供指導(dǎo)意見，它在為企業(yè)揭示單位可能面臨的管理風(fēng)險的同時為規(guī)范企業(yè)運營、規(guī)避風(fēng)險進(jìn)行理論支撐和實踐優(yōu)化。

1 COSO 框架下出版社內(nèi)部控制現(xiàn)狀及問題

1） 內(nèi)部控制制度存在漏洞，內(nèi)部控制意識薄弱。出版社轉(zhuǎn)企后其內(nèi)部控制制度應(yīng)遵循《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及配套指引、主管單位內(nèi)部控制基本制度等[1]。但在實際工作中，相關(guān)內(nèi)部控制制度主要針對頻繁發(fā)生且相對重要的業(yè)務(wù)，雖然能夠基本支撐出版社完成內(nèi)部控制主體工作，但是就《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》以及COSO 框架的目標(biāo)和要求而言是不夠的。出版社內(nèi)部控制側(cè)重于圖書出版的全流程活動，各業(yè)務(wù)之間和業(yè)務(wù)人員之間都是有關(guān)聯(lián)且相互影響的。以出版類項目復(fù)核制度為例，雖然在該類業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制措施方面已出臺相關(guān)制度規(guī)定，但是執(zhí)行復(fù)核制度時往往流于形式，執(zhí)行不到位。一般工作人員簡單地認(rèn)為建立內(nèi)部控制體系是加大其工作量，主觀上存在排斥心理。例如，在內(nèi)部控制制度逐步完善、人員配備基本到位的情況下，部分職工仍然以老經(jīng)驗開展工作，認(rèn)為沒有必要按流程一步步地完成工作，使制度規(guī)定形同虛設(shè)。個別工作人員存在不涉及經(jīng)濟業(yè)務(wù)、沒有資金往來就不需要采取內(nèi)部控制措施的錯誤觀念，甚至有的工作人員認(rèn)為其負(fù)責(zé)的業(yè)務(wù)不存在風(fēng)險，對內(nèi)部控制工作的落實存在消極怠工的現(xiàn)象。

2） 風(fēng)險評估方法不規(guī)范，風(fēng)險評估項目不全面。風(fēng)險評估是企業(yè)建立內(nèi)部控制體系的第一項工作。出版社進(jìn)行風(fēng)險評估的常規(guī)做法是通過定量調(diào)查問卷和分層級人員訪談的方式對本出版社可能存在的風(fēng)險進(jìn)行識別和評估，結(jié)合調(diào)查問卷對全部風(fēng)險的評分和領(lǐng)導(dǎo)層對重大風(fēng)險的識別，對出版社可能存在的風(fēng)險按重大、重要和一般3 個等級進(jìn)行排序[2]?？梢?，出版社風(fēng)險點的識別主要通過內(nèi)控辦工作人員根據(jù)工作經(jīng)驗主觀判斷，經(jīng)出版社領(lǐng)導(dǎo)審核審定后匯總成冊。這種方式容易造成各部門自有一套風(fēng)險評估的方法，不利于單位運用風(fēng)險評估的結(jié)果在業(yè)務(wù)流程中設(shè)置關(guān)鍵控制點，尤其是對需要多個部門協(xié)作完成的工作，易發(fā)生推諉扯皮的現(xiàn)象。同時，風(fēng)險評估要求出版社根據(jù)業(yè)務(wù)風(fēng)險變化及評估情況及時完善相關(guān)內(nèi)部控制制度，細(xì)化領(lǐng)導(dǎo)層、業(yè)務(wù)部門和一般人員的職責(zé)權(quán)限，對重要業(yè)務(wù)進(jìn)行流程梳理，部分業(yè)務(wù)或控制措施通過制度、文件或工作手冊等方式固定下來，便于工作人員參照執(zhí)行，實現(xiàn)制度約束。近年來，出版社對內(nèi)部控制工作的重要性宣傳不到位，個別人員排斥對其崗位職責(zé)權(quán)限的梳理，實施風(fēng)險評估的人員理論知識儲備不足、實踐經(jīng)驗欠缺，造成風(fēng)險評估的過程比較粗糙，一次風(fēng)險評估不一定能達(dá)到預(yù)期效果。

3） 部分控制活動尚未強化固化，不相容崗位未相互分離。出版社的控制活動包含較多內(nèi)容，例如領(lǐng)導(dǎo)層集體決策機制的控制活動、合同管理的控制活動、選題評審的控制活動、盜版行為的控制活動等。當(dāng)前，出版社的內(nèi)部控制活動僅通過制度進(jìn)行規(guī)范，由于制度的解讀受知識儲備和工作經(jīng)驗的影響因人而異，加之部分工作安排以項目負(fù)責(zé)人直接指派為主，不利于工作人員迅速掌握控制點、崗位職責(zé)等。在工作人員調(diào)動崗位時，新人只能通過工作交接和部門其他人員傳授出版專業(yè)經(jīng)驗學(xué)習(xí)新技能，達(dá)到可以順利完成編輯出版工作的程度還需要一定的時間，不利于調(diào)崗人員盡快投入工作。此外，進(jìn)行風(fēng)險預(yù)警和完成控制措施不是一蹴而就的，要求工作人員具備一定的專業(yè)技能和工作經(jīng)驗。新人對于風(fēng)險點的敏感度較低，不利于在風(fēng)險顯現(xiàn)初期進(jìn)行預(yù)警。同時，出版社人員的流動性較行政事業(yè)單位來說相對較強，人員編制數(shù)不能確定，而且出版社從招錄人員到人員真正到崗至少需要花費半年時間，這就造成了某些崗位因人員離職暫時無人可以替代的情況，出現(xiàn)臨時性的由一人兼任兩個崗位甚至多個崗位的情況，即不相容崗位（職責(zé)） 可能存在過渡性的兼容問題。

4） 信息傳遞平臺單一，信息共享機制尚未形成。出版社既是信息的接收者，也是信息的發(fā)布者，信息流通的速度、質(zhì)量和反饋情況直接決定了出版社信息傳遞與溝通的效果。當(dāng)前，由于出版社的部分文件是涉密文件，不允許在微信群中傳閱，因此有很大一部分文件是通過召開會議、紙質(zhì)版?zhèn)鏖?、郵寄信件的方式進(jìn)行傳遞的。工作信息傳遞形式單一，其時效性受到了極大的影響，而且通過以上方式傳遞文件基本都是單向的，授予者和接收者之間缺少溝通交流的途徑。在信息共享方面，一方面，由于出版社業(yè)務(wù)歸屬不同的部門，但其工作內(nèi)容相似性極強，此時業(yè)務(wù)部門之間的信息共享有利于及時落實政策、發(fā)現(xiàn)問題、預(yù)防風(fēng)險，但就目前的工作狀態(tài)來看，部門之間的工作探討多以口頭交流的方式進(jìn)行，各部門有一套自己的辦事流程；另一方面，出版社各部門之間互相不熟悉對方的業(yè)務(wù)，工作人員要想獲取其他部門的工作信息，只能通過直接詢問的方式，不利于業(yè)務(wù)分工與協(xié)作。

5） 內(nèi)部監(jiān)督機制欠缺，外部監(jiān)督效果有限。出版社的內(nèi)控辦是由出版社審計經(jīng)驗豐富的員工組成，機構(gòu)不獨立、權(quán)限小，其在完成本職工作的同時需要兼職對其他業(yè)務(wù)內(nèi)部控制措施的落實情況進(jìn)行監(jiān)督，這顯然不利于保證內(nèi)部監(jiān)督的有效性。出版社歡迎和鼓勵公眾監(jiān)督，目前，外部監(jiān)督部門包括中宣部、國家新聞出版署等。出版社的部分工作涉及出版社秘密，部分事項不能隨意透露給個人和其他社會組織，所以出版社不能將所有監(jiān)督審計工作委托給第三方機構(gòu)[3]。

2 COSO 框架下出版社內(nèi)部控制優(yōu)化方案

1） 營造良好的內(nèi)部控制環(huán)境，合理化關(guān)鍵崗位設(shè)置。首先，要樹立出版社“一把手”是內(nèi)部控制“第一責(zé)任人”的意識[4]。出版社內(nèi)部控制體系建設(shè)的核心是“控權(quán)”，難點是“制衡”，但關(guān)鍵是“一把手”。只有“一把手”強勢推進(jìn)內(nèi)部控制建設(shè)，才能調(diào)動各方力量，因此強化董事會對內(nèi)部控制工作的重視能最大程度地提高出版社開展內(nèi)部控制工作的效率。其次，對出版社基礎(chǔ)制度和內(nèi)部控制制度進(jìn)行梳理，兩種制度應(yīng)形成相輔相成、互相補充的關(guān)系，避免出現(xiàn)制度沖突或遺漏重點業(yè)務(wù)的情況。再次，通過制度明確崗位職責(zé)及權(quán)限，約束工作人員的行為?？山Y(jié)合工作實際靈活設(shè)置關(guān)鍵崗位，尤其是不相容崗位（職責(zé)） 相分離，關(guān)鍵崗位應(yīng)建立A/B 角制度，一旦A 角出現(xiàn)不能履責(zé)的情況，B 角可及時替補。最后，通過制度約束行為、流程監(jiān)督行為及內(nèi)控部門追究責(zé)任等方式，形成出版社上下自我約束、互相監(jiān)督、協(xié)調(diào)合作機制。

2） 建立風(fēng)險評估體系，開展常態(tài)化風(fēng)險管理。結(jié)合出版社基礎(chǔ)性業(yè)務(wù)的共同特點和專業(yè)業(yè)務(wù)活動的特殊性，構(gòu)建出版社固有風(fēng)險、潛在風(fēng)險和剩余風(fēng)險的基本框架，設(shè)計風(fēng)險調(diào)查問卷，分三級對領(lǐng)導(dǎo)層、中層和一般工作人員進(jìn)行訪談，重點識別特殊風(fēng)險點、高風(fēng)險點。領(lǐng)導(dǎo)層主要評估出版社的重大風(fēng)險，根據(jù)風(fēng)險調(diào)查問卷和個別訪談的結(jié)果，將出版社風(fēng)險按重大、重要、一般三級進(jìn)行分類。確定風(fēng)險等級后，應(yīng)當(dāng)建立風(fēng)險預(yù)警機制，尤其是針對高風(fēng)險點設(shè)置風(fēng)險預(yù)警，一旦出現(xiàn)符合預(yù)警的事項，緊急啟動風(fēng)險防控應(yīng)急預(yù)案，查找原因，落實整改措施，將風(fēng)險扼殺在萌芽狀態(tài)。風(fēng)險識別和評估工作不是一次性的，風(fēng)險也不是固定不變的。在初期構(gòu)建起出版社風(fēng)險框架后，內(nèi)部控制部門可以采取出版社內(nèi)部排查、業(yè)務(wù)人員反饋和外部監(jiān)督的方式，及時發(fā)現(xiàn)和全面識別新的風(fēng)險點，進(jìn)而甄別其屬于制度風(fēng)險、管理風(fēng)險、業(yè)務(wù)風(fēng)險或人員風(fēng)險等。根據(jù)風(fēng)險所屬業(yè)務(wù)流程、發(fā)生概率大小、危害程度高低等指標(biāo)，采取定性和定量相結(jié)合的方式初步確定風(fēng)險等級，提交高層領(lǐng)導(dǎo)審定，根據(jù)審定結(jié)果更新風(fēng)險庫，進(jìn)而補充控制措施，并及時向工作人員通報，以方便工作人員迅速應(yīng)對。

3） 完善業(yè)務(wù)流程設(shè)計，優(yōu)化選人用人機制。完整的業(yè)務(wù)流程圖應(yīng)包含執(zhí)行部門、崗位、操作步驟、適用制度等，還需要通過判斷框進(jìn)行流程分流。流程圖中應(yīng)當(dāng)標(biāo)注出控制措施的關(guān)鍵步驟，以便于工作人員在實際操作時重點關(guān)注。權(quán)利人的審批步驟往往就是流程中的風(fēng)險防控措施，該控制點既可以管控業(yè)務(wù)風(fēng)險，也是對權(quán)利人的責(zé)任約束。出版社應(yīng)當(dāng)建立全套的內(nèi)部控制流程圖，特別是預(yù)防較高等級風(fēng)險的業(yè)務(wù)流程圖，通過流程圖的形式固化業(yè)務(wù)程序是很有必要的。我國大部分的出版社存在執(zhí)業(yè)短期化行為。在臨時人員的選拔方面，即使采用借調(diào)人員、大學(xué)生畢業(yè)見習(xí)、公益崗位等途徑暫時性補充人員，出版社也應(yīng)當(dāng)提前計劃，通過合理、便捷的選人用人方案選拔人才。同時，要求有離職意向的工作人員至少提前一個月向人事部門備案，以便于出版社人事部門盡快制定人員補充方案，并預(yù)留出進(jìn)行工作交接的時間，避免出現(xiàn)關(guān)鍵崗位（職責(zé)） 臨時性兼任的問題。

4） 簡化溝通程序，提高內(nèi)部控制信息化水平。出版社應(yīng)當(dāng)建立信息與溝通制度，明確內(nèi)部控制相關(guān)信息的收集、處理和傳遞程序，確保信息及時溝通。只有制度明確、責(zé)任到位，才有利于出版社獎罰分明、追責(zé)到人。明確信息報告流程，全面梳理出版社現(xiàn)有的溝通環(huán)境和渠道，識別出信息溝通過程中的障礙點，對其進(jìn)行疏通。同時進(jìn)行職責(zé)權(quán)限的劃分，對信息內(nèi)容進(jìn)行等級劃分，避免信息外漏。這樣可以確保溝通的有力開展，避免溝通不暢帶來的消息阻塞或消息混亂。建立舉報機制、保密機制，加大反舞弊工作的力度。借助先進(jìn)的信息技術(shù)，實現(xiàn)信息即時流通，將“制度管人”、自覺履職和領(lǐng)導(dǎo)約束變?yōu)椤皺C器管人”，通過系統(tǒng)設(shè)定權(quán)限，提高內(nèi)部控制效率。在內(nèi)部控制系統(tǒng)中構(gòu)建業(yè)務(wù)流程圖，設(shè)置風(fēng)險點和控制點，工作人員通過系統(tǒng)直接發(fā)起項目審計、出版社采購、財務(wù)管理等流程，系統(tǒng)實時關(guān)注流程走向和所處節(jié)點的動態(tài)變化，一旦出現(xiàn)異常立即觸發(fā)風(fēng)險預(yù)警機制，分析流程風(fēng)險，實施控制措施，將風(fēng)險可能帶來的影響降低到出版社可承受的范圍。

5） 強化內(nèi)部監(jiān)督，加強外部監(jiān)督。出版社出于成本的考慮通常不會設(shè)立專門的內(nèi)審機構(gòu)，有些出版社甚至未建立內(nèi)部監(jiān)督機制。隨著經(jīng)濟形勢日漸復(fù)雜，出版社的監(jiān)督要求也日漸嚴(yán)厲。出版社可以通過內(nèi)審專員直接“一把手”負(fù)責(zé)的機制，或者通過成立內(nèi)部監(jiān)督小組，各部門負(fù)責(zé)人為成員，作為本部門監(jiān)督工作的第一人，負(fù)責(zé)本部門的全部業(yè)務(wù)的監(jiān)督審計工作，也可以采取各部門之間相互監(jiān)督的模式，形成循環(huán)監(jiān)督的效果。目前，出版社的外部監(jiān)督主要以中宣部、國家新聞出版署和各主管部門的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查為主，同時，監(jiān)督部門督查組定期或不定期地會對出版社賬目及重點業(yè)務(wù)進(jìn)行監(jiān)督審計。上述兩種方式均是出版社被動接受監(jiān)督，出版社可以轉(zhuǎn)換思路，主動向監(jiān)督部門派駐人員匯報工作、接受監(jiān)督，避免出現(xiàn)對紀(jì)檢人員表面和氣，實則處處忌憚，甚至將其視為敵人的情況。

3 結(jié)束語

圖書出版社是發(fā)展、繁榮社會主義文化事業(yè)的重要推動者，建立健全內(nèi)部控制體系為解決目前出版社所面臨的內(nèi)部控制問題提供了思路。本文以出版社內(nèi)部控制為研究對象，依托于相對成熟的COSO 框架，圍繞出版社內(nèi)部控制現(xiàn)狀及問題展開論述，提出在新發(fā)展格局下，內(nèi)部控制制度建設(shè)應(yīng)是出版社高質(zhì)量發(fā)展的主線之一。希望通過對本問題進(jìn)行研究為出版社內(nèi)部控制體系建設(shè)提供參考，進(jìn)一步提升其管理水平。