新金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)商業(yè)銀行的影響及對(duì)策研究

王姝懿

摘要：新金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則使金融資產(chǎn)的分類(lèi)與計(jì)量簡(jiǎn)化、易于理解。銀行實(shí)行“預(yù)期損失模型”使得計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備增多，商業(yè)銀行將調(diào)整其貸款結(jié)構(gòu)并加強(qiáng)相關(guān)控制。本文基于理論研究，通過(guò)對(duì)比財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，而后對(duì)國(guó)內(nèi)商業(yè)銀行如何有效地適用新準(zhǔn)則提出建議。

關(guān)鍵詞：新金融工具;會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;ZN銀行

一、研究背景與研究意義

美國(guó)次貸危機(jī)的爆發(fā)，將全球金融市場(chǎng)潛在的危機(jī)之火引燃，隱藏在背后的《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)》因此而倍受爭(zhēng)議。理論與實(shí)務(wù)領(lǐng)域?qū)τ诮⒁豁?xiàng)高質(zhì)量、適用性強(qiáng)的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則達(dá)成共識(shí)。作為破解輿論壓力的定海神針：2014年7月《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第9號(hào)：金融工具》出臺(tái)，國(guó)內(nèi)新金融工具準(zhǔn)則在2017年3月末公示?；谝陨媳尘?，ZN銀行自2018年1月1日起開(kāi)始按照新金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

本文以ZN銀行為例分析新金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用后其財(cái)務(wù)狀況與經(jīng)營(yíng)成果發(fā)生的變化，進(jìn)而將這一結(jié)果擴(kuò)展至商業(yè)銀行與企業(yè)，為高效地執(zhí)行新準(zhǔn)則提出建議。使用的研究問(wèn)題的方法有：文獻(xiàn)綜述法、對(duì)比分析法和案例研究法。通過(guò)分析金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，能夠?qū)ι虡I(yè)銀行如何更好地適應(yīng)新金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提出自己的對(duì)策及建議。新準(zhǔn)則對(duì)金融資產(chǎn)的分類(lèi)更加準(zhǔn)確，減值計(jì)提更加及時(shí)，這有利于維護(hù)資本市場(chǎng)運(yùn)行的有效性，優(yōu)化資源配置，進(jìn)而有助于強(qiáng)化金融監(jiān)管，從而保障我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的有序分度運(yùn)行。

二、新金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修訂的內(nèi)容

（一）在金融資產(chǎn)分類(lèi)計(jì)量方面

金融資產(chǎn)分類(lèi)由“四分類(lèi)”改為“三分類(lèi)”。新金融工具準(zhǔn)則中，根據(jù) “業(yè)務(wù)模式”和“金融資產(chǎn)合同的現(xiàn)金流量特征”，將金融資產(chǎn)分為：攤余成本計(jì)量（AMC）、公允價(jià)值計(jì)量變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益（FV-OCI）和計(jì)入當(dāng)期損益（FV-TPL），使列示科目得到相應(yīng)簡(jiǎn)化。

（二）在金融資產(chǎn)減值計(jì)提方面

減值的確認(rèn)模式由“確已發(fā)生”改成“預(yù)期確認(rèn)”。預(yù)期損失法要求：價(jià)值減少的確認(rèn)必須要有明確的現(xiàn)實(shí)證據(jù);新修訂準(zhǔn)則引入 “預(yù)期損失模型”，是指對(duì)于金融資產(chǎn)而言，市場(chǎng)中未暴露出來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)可能導(dǎo)致的預(yù)期損失，應(yīng)該在評(píng)估后及時(shí)做出反應(yīng)。

（三）在套期會(huì)計(jì)和金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移方面

套期會(huì)計(jì)對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)管控更為到位。修訂后的準(zhǔn)則中，對(duì)于原有的框架一一打破，不僅拓展了相關(guān)項(xiàng)目的使用范圍、確認(rèn)數(shù)量，而且對(duì)其性質(zhì)的把握更準(zhǔn)確，使得風(fēng)險(xiǎn)管控能夠有效且及時(shí)地得以體現(xiàn)。此外，在金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移方面，為維護(hù)我國(guó)金融市場(chǎng)的穩(wěn)定、企業(yè)有效應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)帶來(lái)的不良影響提供了可行的途徑。

三、ZN銀行案例介紹

（一）ZN銀行介紹

1951年建立的農(nóng)業(yè)合作銀行是現(xiàn)存ZN銀行的鼻祖，于2009年1月，最終改制為股份有限公司。隨著公司上市歷程的不斷深化，2001年7月15日、16日，ZN銀行分別在上交所與港交所上市運(yùn)行，實(shí)現(xiàn)全球最大規(guī)模的首次公開(kāi)發(fā)行股票。作為我國(guó)商業(yè)銀行中的排頭兵，以面向“三農(nóng)”、服務(wù)城市為主要業(yè)務(wù)陣地，在金融領(lǐng)域的測(cè)評(píng)中，ZN銀行的預(yù)期發(fā)展趨勢(shì)平穩(wěn)向好。

（二）ZN銀行金融資產(chǎn)重分類(lèi)和計(jì)量情況

ZN銀行自2018年1月1日開(kāi)始實(shí)行新金融工具準(zhǔn)則，并在當(dāng)年度的財(cái)務(wù)報(bào)表“附注四、重要會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)估計(jì)”中的“27、重要會(huì)計(jì)政策變更”中進(jìn)行了詳細(xì)披露，在編制2018年財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)根據(jù)重要性原則并結(jié)合該集團(tuán)實(shí)際情況對(duì)相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。

1.金融資產(chǎn)計(jì)量類(lèi)別減少

從2018年披露的財(cái)務(wù)信息來(lái)看，ZN銀行金融資產(chǎn)的分類(lèi)得到了簡(jiǎn)化，其中AMC類(lèi)金融資產(chǎn)所占比例最高，為88.38%。

2.新準(zhǔn)則下，“FV-TPL”類(lèi)金融資產(chǎn)變化顯著

FV-TPL類(lèi)的金融資產(chǎn)從6062.49億元上升至6714.81億元，占比額度由2.93%增長(zhǎng)至3.24%，增長(zhǎng)幅度明顯。此外，以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)依然是主要力量，所占比例為88.38%。

（三）ZN銀行金融資產(chǎn)應(yīng)用新減值模型情況

1.基于新準(zhǔn)則重新計(jì)提減值準(zhǔn)備情況

ZN銀行共計(jì)提損失準(zhǔn)備4655.34億元，較原增加383.05億元。發(fā)放貸款和墊款增長(zhǎng)幅度占重新計(jì)量部分的 67.76%，重分類(lèi)部分所占比例為49.34%，變化幅度最大。

2.預(yù)期信用損失模型

對(duì)于AMC類(lèi)、FV-OCI類(lèi)金融資產(chǎn)、貸款承諾、財(cái)務(wù)提供合同等，相關(guān)預(yù)期估計(jì)信息被帶入考量，并結(jié)合“三階段”的要求，增加撥備準(zhǔn)備金額，使資金結(jié)構(gòu)與分配更合理。

四、對(duì)ZN銀行的影響

（一）對(duì)ZN銀行資產(chǎn)負(fù)債表的影響

1.對(duì)ZN銀行金融資產(chǎn)項(xiàng)目的影響

一方面，實(shí)行新準(zhǔn)則后，金融資產(chǎn)分類(lèi)情況發(fā)生了變化。新分類(lèi)下資產(chǎn)類(lèi)別清晰，涉及的項(xiàng)目減少。

2.對(duì)ZN銀行資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的影響

由于減值的計(jì)提方式的調(diào)整，ZN銀行對(duì)于貸款減值損失的計(jì)提比例顯著增加;其次，新加入減值準(zhǔn)備計(jì)提行列的內(nèi)容，使減值計(jì)提的數(shù)額也進(jìn)一步擴(kuò)大。

（二）對(duì)ZN銀行利潤(rùn)表的影響

1.比率指標(biāo)

從2018年的ZN銀行財(cái)報(bào)中可以看出，公允價(jià)值變動(dòng)損益變化數(shù)額為-181億元，其對(duì)凈利潤(rùn)的影響程度比2017年大。通過(guò)對(duì)比公允價(jià)值變動(dòng)損益占凈利潤(rùn)的比值，ZN銀行在新準(zhǔn)則后，公允價(jià)值變動(dòng)損益的確認(rèn)金額比2017年大幅下降，同時(shí)在凈利潤(rùn)增長(zhǎng)的同時(shí)，使財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的穩(wěn)定性提高，用于后續(xù)經(jīng)營(yíng)決策的可用條件增多。

2.充足率指標(biāo)

新準(zhǔn)則實(shí)施后，ZN銀行的核心一級(jí)資本充足率降為10.47%，與17年末的10.63%相比，受到預(yù)期損失模型下計(jì)提減值損失的影響，資本充足率與其他A+H股銀行相比降幅較小。

（三）對(duì)ZN銀行經(jīng)營(yíng)管理的影響

1.提升ZN銀行的風(fēng)險(xiǎn)管理能力

減值準(zhǔn)備的計(jì)提金額和范圍，較舊準(zhǔn)則增幅顯著，因此，ZN銀行基于自身情況，對(duì)金融資產(chǎn)預(yù)期信用損失進(jìn)行減值測(cè)試，并計(jì)提相關(guān)準(zhǔn)備。

2.注重從業(yè)人員能力與信息系統(tǒng)建設(shè)

由于預(yù)期信用損失計(jì)量參數(shù)的確定需要以內(nèi)部評(píng)級(jí)體系為基礎(chǔ)，考慮歷史統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)并進(jìn)行定量分析與前瞻性信息，建立預(yù)期風(fēng)險(xiǎn)與違約可能性間的關(guān)系，各個(gè)部門(mén)彼此配合，為有效管理形成推動(dòng)力。

五、研究結(jié)論與建議

為了能夠在較短的時(shí)間內(nèi)化新準(zhǔn)則，實(shí)現(xiàn)良好的對(duì)接，銀行需要制定具有實(shí)際操作性的實(shí)施指引，強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)管理并與金融監(jiān)管互相協(xié)調(diào)，使得新準(zhǔn)則在我國(guó)銀行業(yè)落地實(shí)施，并促進(jìn)銀行業(yè)的發(fā)展。

（一）結(jié)合經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢(shì)，進(jìn)行金融籌劃

在順應(yīng)當(dāng)下市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的潮流這個(gè)前提下，一方面，根據(jù)自身情況，進(jìn)行相關(guān)衍生金融工具的設(shè)計(jì)，使銀行的資產(chǎn)能夠保持平穩(wěn)的增值率。另一方面，受到新準(zhǔn)則的影響，在進(jìn)行資產(chǎn)減值計(jì)提的過(guò)程中，對(duì)未來(lái)發(fā)生的損失進(jìn)行估算，使計(jì)算結(jié)果保持在有效且真實(shí)的水平?；诖朔N情況，銀行對(duì)金融資產(chǎn)應(yīng)該建立評(píng)估管理機(jī)制。結(jié)合實(shí)際情況對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)評(píng)級(jí)，區(qū)分為表現(xiàn)穩(wěn)定、預(yù)期有風(fēng)險(xiǎn)、已經(jīng)出現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)這三類(lèi)，分別按照要求，嚴(yán)格遵守新準(zhǔn)則處理流程。

（二）綜合判斷自身情況，優(yōu)化工作系統(tǒng)

在新準(zhǔn)則下，由于三分類(lèi)原則的運(yùn)用，會(huì)計(jì)科目的調(diào)整致使整個(gè)體系的框架結(jié)構(gòu)也應(yīng)當(dāng)更新。此外，將資產(chǎn)分類(lèi)標(biāo)準(zhǔn)融入全部的業(yè)務(wù)系統(tǒng)中，會(huì)使銀行提高工作效率，這要求銀行將金融資產(chǎn)分類(lèi)的標(biāo)準(zhǔn)融入業(yè)務(wù)系統(tǒng)，測(cè)試并修正計(jì)量模型，使得相關(guān)的數(shù)據(jù)與信息不斷得以優(yōu)化。銀行應(yīng)擴(kuò)展與新準(zhǔn)則相關(guān)的信息系統(tǒng)建設(shè)，營(yíng)造良好的準(zhǔn)則施行框架，同時(shí)優(yōu)化會(huì)計(jì)核算與財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)，夯實(shí)數(shù)據(jù)管理基礎(chǔ)，通過(guò)豐富的數(shù)據(jù)分析為新準(zhǔn)則的施行構(gòu)造合適的信息系統(tǒng)環(huán)境。

（三）加強(qiáng)部門(mén)協(xié)同合作，擴(kuò)展溝通深度

基于預(yù)期損失模型，金融企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)業(yè)務(wù)中呈現(xiàn)的數(shù)據(jù)、信息，有效進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警與管控。業(yè)務(wù)部門(mén)之間加強(qiáng)協(xié)同合作、擴(kuò)展交流深度，使橫縱兩向的溝通渠道得以擴(kuò)展。同時(shí)，金融資產(chǎn)的分類(lèi)方式受到工作模式的影響，預(yù)期損失模型也要求充分考慮宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境、借款人財(cái)務(wù)狀況、同行業(yè)發(fā)展水平等因素，這要求銀行所處不同領(lǐng)域的人員共同參與，、推動(dòng)信息共享，來(lái)降低新準(zhǔn)則的施行成本。

（四）全面培訓(xùn)學(xué)習(xí)準(zhǔn)則，提升人員素質(zhì)

新準(zhǔn)則的運(yùn)用，使許多新情況和變動(dòng)隨即產(chǎn)生。由于新準(zhǔn)則內(nèi)容的專業(yè)化程度高以及實(shí)務(wù)運(yùn)用復(fù)雜難度大，銀行領(lǐng)導(dǎo)層應(yīng)該對(duì)新準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)培訓(xùn)工作投入足夠的重視，相關(guān)的從業(yè)人員應(yīng)在熟知這些變化的基礎(chǔ)上，針對(duì)業(yè)務(wù)所涉及內(nèi)容，深刻理解因?yàn)闇?zhǔn)則項(xiàng)目調(diào)整帶來(lái)的影響，并適時(shí)提出相關(guān)的建議。不僅需要制定切合實(shí)際的培訓(xùn)方案，而且通過(guò)引入競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制和激勵(lì)策略來(lái)檢查學(xué)習(xí)的效果。

參考文獻(xiàn)：

[1] 趙晨曦.新金融工具準(zhǔn)則對(duì)商業(yè)銀行的影響研究[D].北京交通大學(xué)，2019.