農(nóng)業(yè)科研單位成本核算探析

陳 欣

黨中央從推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化高度出發(fā)，對加強政府成本核算提出了具體要求?！吨泄仓醒雵鴦赵宏P于全面實施預算績效管理的意見》（中發(fā)〔2018〕34號）提出“更加注重結果導向、強調成本效益、硬化責任約束”。《國務院關于批轉財政部權責發(fā)生制政府綜合財務報告制度改革方案的通知》（國發(fā)〔2014〕63號）提出“條件成熟時，推行政府成本會計，規(guī)定政府運行成本歸集和分攤方法等，反映政府向社會提供公共服務支出和機關運行成本等財務信息?！币虼?，推進農(nóng)業(yè)科研單位成本核算，是公共財政管理的需要，也是提升單位治理體系和治理能力現(xiàn)代化的價值所在。

一、實行成本核算的背景和意義

實行成本核算是貫徹落實黨中央重大決策部署的必然要求，也是夯實績效管理基礎、優(yōu)化資源配置、提升單位內部管理水平和運行效率的內在要求，具有重要而深遠的意義。

（一）完善績效預算的需要。黨的十九大提出：建立全面規(guī)范透明、標準科學、約束有力的預算制度，全面實施績效管理。成本是績效預算的基礎，因此推行成本核算對實現(xiàn)績效預算管理意義重大。財政部關于印發(fā)《事業(yè)單位成本核算基本指引》的通知（財會〔2019〕25號），對事業(yè)單位成本核算作了具體規(guī)定，對破解事業(yè)單位成本核算提供了制度依據(jù)。

（二）優(yōu)化資源配置的需要。通過成本核算，樹立成本基本理念，科學、定量揭示各項成本發(fā)生和形成的過程，明確資源耗費的主要環(huán)節(jié)，能夠合理配置資源，有針對性地開展成本控制，減少資源不必要的耗費。同時，通過成本核算和歸集，核算科研項目成本，能夠為政府進行科研項目資金投入、制定定額費用標準、政府購買服務提供財務數(shù)據(jù)，也為科技成果轉化收入提供科學依據(jù)。

（三）提升單位運行效率和水平的需要。成本核算是單位內部運行管理的主要抓手。通過成本核算，明確成本核算的基本原則和基本方法，為單位科學、合理、規(guī)范核定各項費用支出提供依據(jù)。按照“誰使用誰付費”的原則，完全實現(xiàn)成本費用補償機制，有利于單位公共資金有效歸集。同時，按照“誰付費服務誰”的原則，能夠提高服務和管理質量，進一步提高單位管理水平。

二、農(nóng)業(yè)科研單位成本核算的主要思路

多年來圍繞成本核算，各地從制度制定和農(nóng)業(yè)科研單位實際操作進行了各種探索。1997年財政部印發(fā)《科學事業(yè)單位會計制度》，已經(jīng)在第四章“支出及內部成本費用核算原則”對成本核算作出規(guī)定。2012年12月修訂完善《科研事業(yè)單位財務制度》，增設了“內部成本費用管理”和“財務監(jiān)督”兩章。制度中特別規(guī)定“具備條件的科學事業(yè)單位應當在支出管理的基礎上，按照財務主管部門和財政部門的要求或根據(jù)業(yè)務發(fā)展需要，以科研項目為基本核算對象實施內部成本費用管理?！钡虺杀竞怂惚容^復雜，而且制度規(guī)定非強制實行，使得單位實行成本核算的動力不足，鮮有單位真正落實。為了彌補單位運轉經(jīng)費不足，有的單位按照項目性質類別，對項目經(jīng)費提取一定比例的管理費。有的單位按照提供服務內容進行收費，比如測試化驗按照批次收費，試驗基地分大田和溫室按照面積收費，公務用車按照車輛類型和里程收費等等。農(nóng)業(yè)科研單位性質分類不同，財政投入機制和資金結構不同，成本管理的模式也不盡相同。應該看到，因沒有統(tǒng)一的成本核算制度，農(nóng)業(yè)科研單位成本管理僅限于內部使用，無法達到成本核算的要求，成本數(shù)據(jù)的科學性、規(guī)范性比較差，利用價值也不高。

《事業(yè)單位成本核算基本指引》為農(nóng)業(yè)科研單位實行成本核算提供了制度遵循和依據(jù)。因為農(nóng)業(yè)科研單位成本核算相對復雜，為便于推行，應先易后難，循序漸進。

（一）成本范圍?；局敢?guī)定，成本是指單位特定的成本核算對象所發(fā)生的資源耗費，包括人力資源耗費，房屋及建筑物、設備、材料、產(chǎn)品等有形資產(chǎn)的耗費，知識產(chǎn)權等無形資產(chǎn)耗費，以及其他耗費?？梢姵杀竞怂闶菍ν耆杀具M行核算，既包括直接成本，也包括間接成本，還包括單位管理成本。

（二）成本核算過程。成本核算是對實際發(fā)生的各種耗費按照確定的成本核算對象和成本項目進行歸集、分配，計算確定各成本核算對象的總成本、單位成本等，并向有關使用者提供成本信息的活動。因為農(nóng)業(yè)科研單位以公共財政投入為主，財政經(jīng)費作為費用一次性支出，實現(xiàn)國庫集中支付制度，權責發(fā)生制的財務會計和收付實現(xiàn)制的預算會計平行記賬賬務處理相當復雜，因此在當前條件下，成本核算應采取賬外核算，通過編制成本報表的方式實現(xiàn)。

（三）成本核算對象確定。按照基本指引，可以多維度、多層次地確定成本核算對象。根據(jù)農(nóng)業(yè)科研單位的特點，從維度角度將實驗平臺、試驗基地、后勤服務等任務內容作為成本核算對象。從單位層次角度看，農(nóng)業(yè)科研單位核心任務是科研活動，可以將科研項目作為基本的成本核算對象，科研團隊所有的科研項目成本之和就是科研團隊的完全成本；各科研團隊和各部門的成本之和是單位總成本。

（四）成本項目確定。按照財務會計費用類四級科目設置成本項目，包括“工資福利費用”“商品和服務費用”“對個人和家庭補助費用”“對企業(yè)補助費用”“固定資產(chǎn)折舊費”“無形資產(chǎn)攤銷費”等，并在“商品和服務費用”成本項目下設置明細項目。

（五）成本歸集和分配。以完全成本法為例，先對維度的核算對象進行成本歸集，得出總成本、單位成本。爾后剔除財政投入情況，計算出不含財政經(jīng)費的總成本、單位成本，并與同等條件下市場價格進行對比，確定出核算對象的單位收費成本，再按照科研項目占用的數(shù)量，計算出科研項目應該承擔的費用。從單位層次來歸集，科研項目的直接成本和通過維度核算的占用單位內部資源成本（含財政資金）為科研項目成本。實際操作中，可先將單位內部提供的服務成本劃歸到各研究團隊，研究團隊再根據(jù)實際支出情況按照收益原則將相應成本分攤到具體科研項目。

（六）編制成本信息報告。根據(jù)成本歸集結果，編制從科研項目、科研團隊、單位等多層次的成本信息報告，以及實驗平臺、試驗基地、后勤服務等多維度的成本信息報告。然后再對多年成本信息數(shù)據(jù)進行詳細對比分析，找出成本變化的主要原因，為成本控制和收費等提供決策依據(jù)。

三、推進成本核算的幾點建議

（一）推進成本核算，必須實行成本費用結算。成本核算的重要意義和作用前文已經(jīng)述及，推進成本核算勢在必行。企業(yè)進行成本核算是為了滿足產(chǎn)品定價和獲利需要，內生動力強?？茖W事業(yè)單位資金大多是國家撥付的，實施成本核算必然增加單位工作量，而成本核算實施得好壞，對單位經(jīng)費、領導考核、員工收入沒有什么影響，因而成本核算動力不足。農(nóng)業(yè)科研單位要實現(xiàn)成本核算，必須實行成本收費。眾所周知，農(nóng)業(yè)科研單位主要職責是科技創(chuàng)新和成果轉化，是按照課題組為基本單元進行設置的法人單位，以課題組進行日常管理、績效考核和業(yè)績獎勵，財政投入以科研項目為主。因此推行成本核算，必須實行費用補償，以成本收費為經(jīng)濟手段，實現(xiàn)資源有效配置，才能調動各方積極性，提升單位管理效率和水平。

（二）推進成本核算，必須破除體制機制障礙。習近平總書記多次強調“要著力改革和創(chuàng)新科研經(jīng)費使用和管理方式，讓經(jīng)費為人的創(chuàng)造性活動服務，而不能讓人的創(chuàng)造性活動為經(jīng)費服務?！鞭r(nóng)業(yè)科研單位實行國庫集中支付制度，部門預算財政資金納入國庫支付，按照項目進行核算，其他科研項目、政府購買服務、成果轉化等資金納入實有資金賬戶。實行成本核算，必須實現(xiàn)資金合理劃轉?！敦斦筷P于進一步完善中央財政科技和教育資金預算執(zhí)行管理有關事宜的通知》（財庫〔2018〕96號）規(guī)定，“優(yōu)化資金支付管理，提高預算單位用款自主權，……提高預算執(zhí)行效率，允許部分科研項目和教育資金從本單位零余額賬戶向本單位或本部門其他預算單位實有資金賬戶劃轉。具體包括：按照有關制度規(guī)定由預算單位與科研項目承擔單位簽訂委托協(xié)議或合同，按約定確需將資金支付到科研項目承擔單位的；中央高校、科研單位內部機構之間合理的結算支出，如測試化驗加工費用、成本分攤費用等”，但在實際工作中，財務、審計部門對政策的把握不到位，合理的成本分攤常常被認為涉嫌違規(guī)，導致成本核算無法順利推進。建議財政部進一步細化相關規(guī)定，主管部門制定制度實施細則，并加強對財務部門業(yè)務培訓，加強與審計部門溝通，將合理的成本資金劃轉落到實處。

（三）推進成本核算，必須加強信息化應用。成本核算涉及方方面面數(shù)據(jù)，成本歸集、分配以及編制成本核算報告數(shù)據(jù)量巨大，而且調整頻繁，因此必須依靠信息化手段，實現(xiàn)成本核算規(guī)范高效，同時成本核算信息化模塊應與成本費用、科研項目和會計核算等信息化模塊實現(xiàn)無縫銜接，做到信息完全共享。加強成本核算信息化應用，要加強物聯(lián)網(wǎng)建設，實現(xiàn)水電等成本費用自動抄表，滿足自動化計量和實時記錄等功能，逐步實現(xiàn)成本核算數(shù)字化。