基于國有林場森林資源內(nèi)部審計(jì)分析

張廣華

（承德市灤平國有林場總場，河北 承德 068250）

一、國有林業(yè)資源的特點(diǎn)

（一）再生性

同其他自然資源相比，其形成具有再生性。國有林業(yè)資源屬于生物性資源，所具有的再生能力是不完全的，當(dāng)林業(yè)資源環(huán)境遭到破壞后，可能會(huì)喪失部分的可再生能力。

（二）地域性

國有林業(yè)資源在分布上顯示出獨(dú)特的地域特征。林業(yè)資源的分布十分廣闊，體現(xiàn)在面積大且具有地域性，基于我國的國有林業(yè)資源在整個(gè)自然資源系統(tǒng)中所處的重要地位，這種地域性特征表現(xiàn)得更加強(qiáng)烈。從國有林業(yè)資源在各省份的分布可以看出，國有森林在省域林業(yè)資源中所占比例較大的是東三省及北方大部分地區(qū)，其次是海南、四川等分散排布。從流域看，主要分布在黑龍江、長江和黃河流域。根據(jù)少數(shù)民族傳播的情況，西北少數(shù)民族自治區(qū)和西南少數(shù)民族自治區(qū)為主要分布。從經(jīng)濟(jì)區(qū)的分布來看，西部和東北地區(qū)的數(shù)量最多。另一方面，這些地區(qū)的分布也反映了我國國有林業(yè)資源的分配不均。

（三）功能的多樣性與不可替代性

國有林業(yè)資源除了具有多重的經(jīng)濟(jì)效益，還積極發(fā)揮著公益效益，如清潔空氣的社會(huì)供應(yīng)，水資源的豐沛程度，土壤中的水分，生態(tài)的平衡等。這些功能具有不同程度的不可替代性，雖然在經(jīng)濟(jì)利用方面有很多種的替代資源，但還有很多情況的產(chǎn)生是由于木材最后獲取渠道的短缺。

二、國有林業(yè)資源的管理審計(jì)含義及特點(diǎn)

（一）國有林業(yè)資源的管理審計(jì)含義

建立在林業(yè)資源檔案的基礎(chǔ)之上，審計(jì)機(jī)關(guān)按照相關(guān)的法律法規(guī)等標(biāo)準(zhǔn)，由專職機(jī)構(gòu)或人員對(duì)林業(yè)資源的經(jīng)營單位一定時(shí)期的政策和落實(shí)，林業(yè)資源的生長、經(jīng)營與消耗，林業(yè)資源基金的使用、財(cái)務(wù)資料及其他相關(guān)資料方面獲取審計(jì)證據(jù)，評(píng)價(jià)使用的合法、合理、合規(guī)性，對(duì)相關(guān)資料的真實(shí)、公允、效益性進(jìn)行審查，對(duì)林業(yè)資源資產(chǎn)的管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)的情況進(jìn)行監(jiān)督、評(píng)價(jià)和鑒證。將審計(jì)結(jié)果傳達(dá)給預(yù)期使用者，對(duì)于揭露出的問題、違法違紀(jì)情況、與現(xiàn)實(shí)不符的數(shù)據(jù)提交被審單位，并提出處理意見。

（二）國有林業(yè)資源管理審計(jì)特點(diǎn)

國有林業(yè)資源審計(jì)必須具備一般審計(jì)的兩個(gè)特征：獨(dú)立性和權(quán)威性。這從其定義中已可窺探一二。但林業(yè)資源的管理審計(jì)又具有其特殊的一面，他的綜合性較強(qiáng)，需要具備多學(xué)科交叉的專業(yè)背景，除了具有會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)知識(shí)，還需要對(duì)林學(xué)和環(huán)境資源學(xué)、工程學(xué)等較為了解。同時(shí)還具有較強(qiáng)的技術(shù)性，會(huì)使用各種測量儀器，熟悉森林資源自身的生長規(guī)律，懂得林業(yè)資源經(jīng)營管理的相關(guān)知識(shí)。

三、國有林場森林資源內(nèi)部審計(jì)主要內(nèi)容設(shè)計(jì)

（一）森林資源審計(jì)評(píng)價(jià)依據(jù)

國有林場森林資源內(nèi)部審計(jì)應(yīng)當(dāng)深入了解和掌握國家相關(guān)部門出臺(tái)的法律、法規(guī)、政策以及國家發(fā)展計(jì)劃，充分運(yùn)用法律法規(guī)中的相關(guān)內(nèi)容制定審計(jì)評(píng)價(jià)依據(jù)，可以參考的法律、法規(guī)、政策以及國家發(fā)展計(jì)劃主要包括以下幾點(diǎn)：第一，各類法律、法規(guī)、規(guī)章和規(guī)范性文件。國有林場在開展內(nèi)部審計(jì)工作過程中應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身的資源類型、資源規(guī)模深入研究《森林法》、國務(wù)院《關(guān)于國有林場改革方案》、《中共中央國務(wù)院關(guān)于加快林業(yè)發(fā)展的決定》、《野生動(dòng)物保護(hù)法》、《森林法實(shí)施條例》、《森林病蟲害防治條例》等法律、法規(guī)、規(guī)章和規(guī)范性文件，甄別出開展審計(jì)工作的重要依據(jù)，根據(jù)相關(guān)內(nèi)容制定審計(jì)評(píng)價(jià)內(nèi)容和流程。側(cè)重點(diǎn)可以涵蓋林場各類資源的管理所需各類資源購買、保管，人員開支，管理運(yùn)營資源配置以及突發(fā)情況應(yīng)急處理資源使用等；第二，森林資源資產(chǎn)的發(fā)展規(guī)劃、年度計(jì)劃以及責(zé)任制考核目標(biāo)。國有林場應(yīng)當(dāng)深入研究自身資源資產(chǎn)發(fā)展計(jì)劃、規(guī)劃以及責(zé)任制情況，將這些內(nèi)容列入到內(nèi)部審計(jì)內(nèi)容中去，重點(diǎn)審計(jì)計(jì)劃和規(guī)劃的科學(xué)性、合理性、進(jìn)度情況以及責(zé)任制履行情況，全面反饋實(shí)際工作進(jìn)展；第三，年度國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展計(jì)劃報(bào)告、各級(jí)人民代表大會(huì)審議通過的政府工作報(bào)告。國有林場隸屬于國家，所以內(nèi)部審計(jì)工作應(yīng)當(dāng)基于宏觀層面計(jì)劃報(bào)告進(jìn)行，這里重要以年度國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展計(jì)劃報(bào)告、各級(jí)人民代表大會(huì)審議通過的政府工作報(bào)告評(píng)價(jià)林場運(yùn)營的貢獻(xiàn)率和合理性；第四，政府對(duì)于森林資源資產(chǎn)使用和管理的決策部署。國有林場應(yīng)當(dāng)對(duì)于政府資源使用和管理的決策部署情況給予高度重視，而要想了解和掌握決策部署和實(shí)施情況，則需要通過內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行。對(duì)此，國有林場應(yīng)當(dāng)對(duì)政府的各類決策布署進(jìn)行整理和歸納，將所總結(jié)出的決策要求納入到內(nèi)部審計(jì)內(nèi)容中來，基于此進(jìn)行審計(jì)。第五，森林資源管理單位內(nèi)部管理制度和績效考核目標(biāo)。從微觀層面出發(fā)，內(nèi)部管理和運(yùn)營情況是內(nèi)部審計(jì)的重中之重，管理情況包括各項(xiàng)管理制度和責(zé)任落實(shí)、績效實(shí)現(xiàn)等，是國有林場內(nèi)部審計(jì)不可或缺的內(nèi)容之一，需要林場歸類后納入審計(jì)內(nèi)容中去。

（二）森林資源資產(chǎn)賬戶情況

國有林場審計(jì)部門在對(duì)資產(chǎn)賬戶開展審計(jì)工作過程中主要是資源存量和流量以及資金資源功能兩方面內(nèi)容。首先，資源存量和流量審計(jì)。森林資源屬于自然資源，相對(duì)于其他類型的資源來說，容易受到外界因素的影響，因此林場森林資源管理難免存在著一些漏洞。鑒于此，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)采取定期審計(jì)的方式審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)資產(chǎn)分類情況，監(jiān)督檢查森林資源自然生長量、采伐量、自然耗減量以及人工培育數(shù)量等，對(duì)于異常情況要進(jìn)行及時(shí)反饋，盡可能地避免一些不法分子利用職務(wù)之便，徇私舞弊，謀取一己私利。同時(shí)，審計(jì)人員還應(yīng)當(dāng)對(duì)單位森林資源在成產(chǎn)周期內(nèi)的耗減以及當(dāng)期增量進(jìn)行系統(tǒng)分析，找出規(guī)律，為后續(xù)審計(jì)工作積攢一些基礎(chǔ)信息數(shù)據(jù)，為后續(xù)工作順利開展奠定堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。此外，審計(jì)人員還應(yīng)當(dāng)對(duì)森林資源實(shí)際市場價(jià)格進(jìn)行調(diào)查，審核森林資源的價(jià)值情況，是否存在與市場價(jià)格出現(xiàn)偏差情況的發(fā)生；其次，資源功能審計(jì)。審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)對(duì)林場森林資源功能實(shí)現(xiàn)情況進(jìn)行審計(jì)，全面考察林場森林資源的經(jīng)濟(jì)效益、生態(tài)效益、社會(huì)效益三個(gè)方面，審核森林資源各類功能核算是否與實(shí)際情況相符。

（三）森林資源具體管理情況

森林資源是由自然資源、社會(huì)資源、生態(tài)資源、經(jīng)濟(jì)資源所構(gòu)成的，因此國有林場森林資源管理存在著復(fù)雜性特點(diǎn)。在這種情況下審計(jì)的關(guān)鍵點(diǎn)就存在著多樣性，既要以現(xiàn)有實(shí)物價(jià)值為依據(jù)，又要考慮其生態(tài)、社會(huì)效益等綜合因素，多方面、多方位、多角度深入調(diào)研、核實(shí)、對(duì)比加以審計(jì)，具體可以從以下幾個(gè)方面進(jìn)行：第一，階段性對(duì)比。在開展內(nèi)部審計(jì)工作過程中，應(yīng)當(dāng)將各個(gè)時(shí)期進(jìn)行分層，對(duì)林場經(jīng)營面積進(jìn)行對(duì)比分析，著重對(duì)森林覆蓋率、綠化程度的增減變動(dòng)情況進(jìn)行分析，了解和掌握林場經(jīng)營面積、綠化動(dòng)態(tài)變化情況；第二，林權(quán)證與實(shí)際林場信息對(duì)比。在開展內(nèi)部審計(jì)過程中可以采取森林資源調(diào)查的數(shù)據(jù)歸集、對(duì)比方式，核實(shí)林場林權(quán)證與實(shí)際林場占有情況，通過對(duì)比分析調(diào)查是否存在林地被非法侵占用、流失、浪費(fèi)、破壞等事項(xiàng)；第三，森林蓄積量核對(duì)。在開展內(nèi)部審計(jì)過程中應(yīng)當(dāng)對(duì)森林資源蓄積量的增減變化的合理性進(jìn)行審計(jì)，重點(diǎn)審計(jì)森林資源生長優(yōu)劣、林分質(zhì)量的好壞情況；第四，質(zhì)量審計(jì)。在質(zhì)量審計(jì)這塊，應(yīng)重點(diǎn)審計(jì)生態(tài)林、采伐量、木材的生產(chǎn)銷售、造林、撫育等情況，通過對(duì)各方數(shù)據(jù)的核比，審計(jì)其在生產(chǎn)經(jīng)營過程中是否合法合規(guī)，是否有達(dá)到預(yù)期效益和質(zhì)量要求，各項(xiàng)成本支出是否合理有效，在關(guān)注經(jīng)濟(jì)效益的同時(shí)還需要對(duì)生態(tài)效益進(jìn)行考核；第五，風(fēng)險(xiǎn)防控審計(jì)。在開展內(nèi)部審計(jì)過程中還需要對(duì)生物防火林帶、有害生物防治情況、管護(hù)合同的簽訂、執(zhí)行的審計(jì)，關(guān)鍵點(diǎn)在于審計(jì)國有森林資源的管理、建設(shè)以及保護(hù)情況，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)生態(tài)效益、社會(huì)效益、經(jīng)濟(jì)效益的充分結(jié)合。

（四）森林資源審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系構(gòu)建情況

國有林場森林資源審計(jì)單純地定性審計(jì)，其審計(jì)結(jié)果僅僅是能夠大致說明對(duì)森林資源管理和利用情況，缺乏準(zhǔn)確的數(shù)據(jù)信息，必須實(shí)現(xiàn)定量和定性審計(jì)相結(jié)合。鑒于此，林場內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)當(dāng)積極構(gòu)建和完善內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，并設(shè)定相應(yīng)的分值，重點(diǎn)可以從森林資源法律法規(guī)保障體系、資源利用、資源培育、資源質(zhì)量管理、資源保護(hù)以及所產(chǎn)生的綜合效益等幾個(gè)方面設(shè)計(jì)，并引入相應(yīng)的打分機(jī)制，通過評(píng)定后形成最終的定量審計(jì)結(jié)果。第一，森林資源法律法規(guī)保障體系。在這里可以設(shè)置資源權(quán)屬明確性、森林有償使用制度執(zhí)行情況、采伐合理性、違規(guī)使用資源責(zé)任追究和處理情況以及森林資源管理人才培養(yǎng)政策落實(shí)情況等明細(xì)指標(biāo)；第二，森林資源利用情況。這里可以設(shè)置資源開發(fā)、資源利用、資源更新、資源持續(xù)情況等明細(xì)指標(biāo)；第三，資源培育情況。這里可以設(shè)置森林資源培育完成情況、資源培育成果、森林生長速度、森林生長效果以及資源恢復(fù)補(bǔ)充及永續(xù)性等明細(xì)指標(biāo)；第四，森林資源質(zhì)量管理情況。這里可以設(shè)置森林資源培育合理情況、幼林培育質(zhì)量、保護(hù)區(qū)建設(shè)情況等明細(xì)指標(biāo)；第五，資源保護(hù)。這里可以設(shè)置森林資源火災(zāi)防護(hù)情況以及病蟲害防治情況等明細(xì)指標(biāo)；第六，綜合效益。這里可以圍繞經(jīng)濟(jì)效益、生態(tài)效益、社會(huì)效益三個(gè)方面，設(shè)置林場森林資源運(yùn)營和管理過程中所產(chǎn)生的社會(huì)價(jià)值、民眾的滿意度、防風(fēng)防塵、空氣凈化生態(tài)價(jià)值以及旅游價(jià)值。

四、加強(qiáng)國有林場森林資源內(nèi)部審計(jì)的建議

（一）內(nèi)部審計(jì)要擁有獨(dú)立監(jiān)督權(quán)

內(nèi)部審計(jì)對(duì)于提高國有林場森林資源運(yùn)營和財(cái)務(wù)核算時(shí)的合法、合規(guī)具有重要的監(jiān)督作用，這其中對(duì)于內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的相對(duì)獨(dú)立性要求比較高。內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)該被國有林場管理單位賦予充分的獨(dú)立審計(jì)監(jiān)督權(quán)力，強(qiáng)化“飛行審計(jì)”力度，確保一定的經(jīng)費(fèi)來源，從而有利于增強(qiáng)國有林場的成本管控和資金使用效率。

（二）加強(qiáng)對(duì)原始憑證的審核監(jiān)督

會(huì)計(jì)憑證的重要性不言而喻，對(duì)于會(huì)計(jì)憑證來說，首先要確保其真實(shí)性與合法性，其次要保證其的準(zhǔn)確性和完整性。對(duì)于會(huì)計(jì)賬簿來說，要加強(qiáng)對(duì)原始會(huì)計(jì)憑證的審核，從而確保會(huì)計(jì)賬簿記載的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)準(zhǔn)確有效。對(duì)于會(huì)計(jì)報(bào)表，要按照林業(yè)核算分類辦法進(jìn)行科學(xué)列支，對(duì)原始憑證進(jìn)行審核與監(jiān)督，避免會(huì)計(jì)列支信息與原始憑證不符。

（三）會(huì)計(jì)核算全過程控制

對(duì)于國有林場會(huì)計(jì)核算過程來說，應(yīng)注重核算全過程控制，避免無審批支出、使用假發(fā)票以及超預(yù)算支出等違規(guī)行為。此外，通過林業(yè)部門會(huì)計(jì)核算的全過程管理還能杜絕林場小金庫出現(xiàn)，從而遏制林場核心部門及人員腐敗的發(fā)展。

（四）強(qiáng)化財(cái)務(wù)收支審核

我國《會(huì)計(jì)法》明確了對(duì)違法收支不予辦理的內(nèi)容。林場超越國家規(guī)定的收費(fèi)項(xiàng)目，挪用、截留、私自設(shè)立“小金庫”等違法行為都是強(qiáng)化財(cái)務(wù)收支審核需要關(guān)注的重點(diǎn)問題。對(duì)于林業(yè)支出是否擴(kuò)大范圍，是否有項(xiàng)目補(bǔ)助資金未及時(shí)下?lián)苁褂?，私自改變資金性質(zhì)，虛假冒領(lǐng)財(cái)政補(bǔ)貼等也是重點(diǎn)需要注意防范的問題。

結(jié)語：

國有林場林木生長周期較長，采伐、恢復(fù)森林所需要的成本難以計(jì)算，森林資源作為動(dòng)態(tài)變化資源自身價(jià)值核算難度較大等問題是國有林場森林資源資產(chǎn)核算的主要特點(diǎn)。要想實(shí)現(xiàn)生態(tài)經(jīng)濟(jì)穩(wěn)增長，林場等森林資源管理單位有必要加強(qiáng)自身內(nèi)部審計(jì)工作，全面、準(zhǔn)確地發(fā)現(xiàn)林場森林資源經(jīng)營管理、保值及增值、培育及戰(zhàn)略儲(chǔ)備等各類業(yè)務(wù)開展過程中所存在的問題。