PPP 模式下項目稅務籌劃與風險防范探究

呂新芳

（中鐵北京工程局集團有限公司，四川 成都 641419）

一、引言

PPP 項目即政府機構(gòu)與社會私營企業(yè)、機構(gòu)進行合作，通過合同約定的方式更好地為社會提供公共服務的項目。PPP 項目建設投資規(guī)模龐大，建設周期較長，操作內(nèi)容也較為復雜。建設過程中涉稅事項繁雜，存在較多的稅種，管理難度較大，引發(fā)稅務風險的因素也較多，只有推動稅務籌劃工作充分落實，才能保障項目建設取得預期收益，降低稅負，并合理控制稅務風險，實現(xiàn)預期節(jié)稅效果。

二、PPP 模式下稅務籌劃定義及重要意義

（一）定義

稅務籌劃指企業(yè)在業(yè)務開展過程中嚴格遵循稅法規(guī)定，對各納稅環(huán)節(jié)及對象進行重新組合，借助科學合理的手段幫助企業(yè)降低稅負，提升經(jīng)濟效益。

（二）重要意義

1.強化企業(yè)納稅意識，增強稅務籌劃能力

對PPP 項目稅務風險進行合理規(guī)避，能夠極大地幫助企業(yè)強化自身的稅務籌劃能力，正確認知納稅籌劃的重要意義，明確自身在發(fā)展過程中應當履行的義務。企業(yè)在參與各項市場經(jīng)濟活動時，需深入解讀國家出臺的各項稅收政策法規(guī)，了解采用何種手段及方式才能保障自身的合法權益不受侵害。同時，企業(yè)應全面把控各項涉稅行為，合理利用稅收優(yōu)惠政策實現(xiàn)稅務籌劃目標，降低稅負，從根本上提升納稅人對國家現(xiàn)行稅收政策法規(guī)的理解與執(zhí)行力度。

2.提升企業(yè)經(jīng)濟效益

PPP 模式下稅務籌劃在企業(yè)內(nèi)部的全面落實，能夠幫助企業(yè)進一步強化自身納稅意識，通過合理的稅務籌劃方案幫助企業(yè)降低項目建設過程中的稅負，合理利用稅收優(yōu)惠政策，提升經(jīng)濟效益。PPP 項目稅收風險防控工作的開展，涵蓋企業(yè)內(nèi)部各項經(jīng)濟活動，能夠使管理層在決策過程中以詳盡的稅收籌劃為依據(jù)，提升決策的科學性。與此同時，企業(yè)在推進PPP 項目建設的過程中，可能出臺相關的稅收優(yōu)惠政策，PPP 項目在落實稅務籌劃工作的過程中，能夠充分利用此類優(yōu)惠政策，推動稅收杠桿作用更好實現(xiàn)，最終實現(xiàn)稅收政策為項目建設經(jīng)濟效益服務，全面提升PPP 項目盈利水平。

三、PPP 項目稅務籌劃原則

（一）遵紀守法原則

近年來，針對PPP 模式的普及，政府頒布了一系列針對PPP 模式的政策法規(guī)，以期助力PPP 項目建設工作的順利推進。在PPP 模式下，企業(yè)應當全面掌握各項政策規(guī)定，結(jié)合項目類別及建設周期等內(nèi)容，推動稅務籌劃工作全面落實。

（二）事前謀劃原則

稅務籌劃通常在項目建設前期完成，對PPP 項目的推進而言尤為重要。在PPP 項目投資測算、項目立項以及項目管理模式確定前，要充分落實稅務籌劃工作，對各環(huán)節(jié)納稅模式進行明確，合理把控PPP 項目建設過程中的各項風險關鍵點。倘若各項活動完成后再進行稅務籌劃，就會極大地削弱稅務籌劃工作的落實效果。

（三）全局性原則

PPP 項目建設涉及多個稅種，因此在開展稅務籌劃工作的過程中，應當統(tǒng)籌考慮稅種、稅率變化對企業(yè)經(jīng)營成本的影響，如項目公司內(nèi)部項目管理模式、項目建設前期費用處理，PPP項目所在地所得稅優(yōu)惠政策等。包括采用何種納稅方式對企業(yè)經(jīng)營管理更有利，也須在稅務籌劃工作落實過程中進行全面考量。

（四）成本效益原則

PPP 模式下稅務籌劃工作落實的最終目標，是幫助企業(yè)以科學合理的手段對項目建設過程中的各項涉稅活動進行統(tǒng)籌安排，以此實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟效益的提升。只有確保稅務籌劃工作落實后收益高于成本，稅務籌劃方案才具備可行性。因此，在PPP 模式下推進稅務籌劃工作，企業(yè)應當對成本進行必要的權衡，形成可行性強的稅務籌劃理念，摒棄不符合企業(yè)發(fā)展需求且不具備經(jīng)濟效益的籌劃方案。

（五）與時俱進原則

隨著PPP 項目模式的不斷普及，與之相關的稅收政策法規(guī)也在不斷完善與優(yōu)化，企業(yè)在實際的開展項目過程中，應當及時關注各項政策變化，及時對PPP 模式下的稅務籌劃方案進行優(yōu)化更新。換言之，針對項目運作過程中產(chǎn)生的不足之處應當及時進行優(yōu)化調(diào)整，更好地實現(xiàn)稅務籌劃工作開展的目標，全面提升企業(yè)經(jīng)營管理質(zhì)量。

四、PPP 模式下稅務風險分析

（一）PPP 稅務問題較為特殊

在PPP 項目建設過程中，其運營管理由政府與企業(yè)共同承擔。在征稅環(huán)節(jié)可能存在重復征稅或?qū)ο蟛幻鞯葐栴}，PPP 項目稅務問題較為復雜，倘若在實際的工作落實過程中無法采用科學合理的方式推動稅務籌劃工作的開展，則PPP 項目納稅金額可能超出企業(yè)能夠承擔的范圍，導致項目經(jīng)濟利潤降低，無法保障PPP項目管理的科學性與合理性。

（二）PPP 項目與當前落實稅收政策存在沖突

PPP 項目建設是由政府主導的地方性基建項目，在實際的開展過程中也會有相應的地方政策，在我國現(xiàn)行的稅收政策下，地方與中央政府完全共享建設企業(yè)的增值稅與所得稅，這就導致PPP 項目在建設過程中涉及稅收操作時規(guī)范程度不足。在實際的執(zhí)行過程中由于責任劃分明確度不足，PPP 項目稅收優(yōu)惠政策可能與當前稅收政策法規(guī)中某一項存在沖突，不利于稅務籌劃工作的順利落實。

（三）稅收制度有待完善

當前我國基礎設施建設過程中，PPP 模式應用較為廣泛，但PPP 項目的稅收優(yōu)惠政策及制度完善程度尚待提升［1］。例如政府會針對西部大開發(fā)等特殊項目制定相應的政策，但并未針對普通PPP 項目制定較為完善的政策。部分項目運作時間較長，難以及時收回成本，因此在稅收優(yōu)惠期內(nèi)無法享受相關的優(yōu)惠政策。

（四）PPP 模式下員工稅務籌劃意識不足

由于PPP 項目建設過程中涉及的納稅環(huán)節(jié)較多，因此員工需要在工作推進過程中統(tǒng)籌考量企業(yè)稅負問題，必要時可在企業(yè)內(nèi)部建立集中納稅模式，以此實現(xiàn)企業(yè)稅務籌劃工作質(zhì)量的提升。但部分企業(yè)員工缺乏正確的稅務籌劃意識，對PPP 模式下稅務籌劃工作開展的積極作用認知不足，企業(yè)管理層也并未發(fā)揮引導作用，強化企業(yè)員工稅務籌劃意識。員工在實際的工作推進過程中，自身工作能力無法滿足PPP 項目稅務籌劃的開展需求，知識儲備不足，難以推動PPP 項目稅務籌劃工作的開展，節(jié)稅效果不及預期，增加了企業(yè)的稅務風險。

五、PPP 項目稅務籌劃途徑

（一）主動爭取稅收優(yōu)惠

國家出臺稅收優(yōu)惠政策的主要目的在于促進某個領域或產(chǎn)業(yè)實現(xiàn)進步與發(fā)展，在開展納稅活動的過程中，對滿足標準的納稅人就其經(jīng)營生產(chǎn)提供優(yōu)惠政策。因此，企業(yè)在經(jīng)營過程中，合理利用稅收優(yōu)惠政策，能夠有效減輕資金壓力，同時避免稅收風險產(chǎn)生。

1.主動申請優(yōu)惠政策

稅收優(yōu)惠政策相當于國家為企業(yè)發(fā)展提供的政策資金扶持，因此稅務部門在征稅的過程中，通常采用受理納稅人申請的方式，而非主動給予納稅人某項優(yōu)惠政策。當前，部分地區(qū)為提升自身資金設施建設水平，采用PPP 模式落實建設工作。相關企業(yè)在開展PPP 項目過程中，可根據(jù)政策指引，有效落實稅務籌劃，優(yōu)化施工建設及管理環(huán)節(jié)，積極主動申請稅收優(yōu)惠，降低自身稅負。

2.力爭滿足設定條件

稅收優(yōu)惠政策的合理利用，要求納稅人滿足相應條件，倘若納稅人不具備該項條件，則無法享受優(yōu)惠政策?；诖?，企業(yè)應充分解讀現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策，調(diào)整自身管理模式，創(chuàng)造有利條件，使企業(yè)符合優(yōu)惠政策要求，實現(xiàn)對稅收優(yōu)惠政策的充分利用，達到節(jié)稅的目的。以四川省某高速公路項目公司為例，該公司依據(jù)公告，積極收集并申報相關退稅資料，收到退稅2.4億元，極大地緩解了企業(yè)的資金壓力。

（二）充分研究稅制設計

國家在出臺稅務政策法規(guī)時，會全面綜合考量各項因素，倘若企業(yè)該項經(jīng)濟活動不在稅種覆蓋范圍以內(nèi)，則無須繳納相關稅款。因此，企業(yè)在開展PPP 項目時，應當結(jié)合自身實際狀況，對現(xiàn)行稅制進行充分研究，考量自身經(jīng)營管理活動，合理運用稅收政策，減輕企業(yè)稅務負擔。

六、PPP 模式下稅務籌劃優(yōu)化策略

PPP 項目稅務籌劃工作的開展，主要針對項目建設過程中招標采購、施工建設及竣工移交階段。文章以印花稅、增值稅等稅種為例，對以下三個階段進行探究。

（一）項目招標采購稅務籌劃

在招投標過程中實現(xiàn)稅務籌劃的落實，首先應分析項目當?shù)氐牡胤蕉愂照撸袛嗍欠翊嬖诙愂栈I劃空間。與政府談判時，要盡可能爭取項目建設及運營方面的優(yōu)惠，進一步減輕自身稅負。以印花稅為例，項目公司與資本方簽訂完善項目設計合同、施工建設合同以及運營合同后，須繳納相應的印花稅。受項目公司性質(zhì)的影響，在征稅過程中易產(chǎn)生重復征收狀況，為了充分避免此現(xiàn)象，可在項目實施合同中引進項目實施機構(gòu)［2］。與此同時，企業(yè)還應當做好項目投標融資計劃，對企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)結(jié)構(gòu)進行優(yōu)化整理，合理配置內(nèi)部資源，有效提升稅務籌劃工作效率。在PPP 項目建設過程中，資金投入量較大，不同的融資方式所需資金成本也不同，企業(yè)應當明確稅務籌劃工作開展的重要意義，梳理自身管理流程存在的不足，通過合理的稅務籌劃手段降低企業(yè)稅負，提升經(jīng)濟效益。

（二）項目執(zhí)行過程稅務籌劃

項目公司貫穿PPP 項目投融資、建設運營的全過程，在稅務籌劃工作的落實過程中發(fā)揮著主體性的作用。項目公司在成立之初應當全面把控PPP 項目的各個環(huán)節(jié)，并針對各環(huán)節(jié)的落實開展好成本管控與風險預測工作。

施工建設作為PPP 項目極為重要的內(nèi)容，主要包含前期施工材料采購以及施工建設階段。在施工材料采購過程中，項目公司針對供應商實現(xiàn)評估工作的全面落實，選擇一般納稅人進行合作［3］。若項目公司為債務融資，無論是否為增值稅發(fā)票，都不能直接抵扣進項稅金，應選擇其他融資手段，如融資租賃。對于融資租賃公司而言，在借款過程中產(chǎn)生的利息，可通過差額計稅方式進行有效扣除。除此之外，在PPP 項目建設過程中，項目公司往往不具備施工資質(zhì)，由其委托第三方完成施工任務，項目公司在支付工程款的同時，取得第三方施工單位開具的發(fā)票，由于PPP 項目建設期內(nèi)政府不予付費，因此在項目公司賬上作為留抵進項稅額。項目建設完成后，驗收成功進入運營期，政府按照合同約定的考核周期完成考核工作后，對項目公司支付政府補貼，政府支付的財政資金與項目公司前期支付的建設成本相比，存在增值部分，按照增值稅繳納含義，應當存在增值稅稅金繳納環(huán)節(jié)。倘若按照服務業(yè)所適用的稅率進行繳納，則易在項目公司賬上出現(xiàn)大量待留抵的進項稅情形，甚至在PPP 項目合作期內(nèi)，進項稅無法抵扣完畢，進項與銷項稅率不匹配，違反增值稅繳納原則?；诖?，項目公司繳納政府補貼，應當按照相應科目繳納增值稅及所得稅，具體稅率在稅法中雖為進項明確規(guī)定，但按照建筑行業(yè)慣例做法，應當從高適用稅率，此時可考慮測算時按照建筑行業(yè)適用稅率征收。

PPP 項目建設即為項目運營階段的開展，項目公司應當與投資方或關聯(lián)方簽訂多項合同，強化對所得稅以及流轉(zhuǎn)稅進行籌劃的意識，完善內(nèi)部監(jiān)督管控，涉及增值稅率的兼營問題，需對各類項目進行仔細核算，避免核算不清影響企業(yè)稅收活動的開展。

（三）項目移交階段稅務籌劃

在PPP 項目建設完成后，應當按照合同要求，轉(zhuǎn)交政府部門。在此過程中，項目移交過程分為不轉(zhuǎn)讓所有權與轉(zhuǎn)讓所有權兩類。倘若項目所有權在移交階段無須轉(zhuǎn)讓，則無須考量稅金問題［4］；若項目所有權須轉(zhuǎn)讓，則需要重視稅金問題。除此之外，倘若PPP 項目建設過程中產(chǎn)生“三流不一致”的問題，需樹立高度的重視意識，與稅務機關做好溝通協(xié)調(diào)工作，規(guī)避稅務風險，避免損害自身利益，確保項目公司維持穩(wěn)定運營。

（四）提高稅務人員的綜合素質(zhì)

在PPP 項目建設過程中，稅務籌劃工作的順利推進離不開具備專業(yè)財務及稅務知識的復合型人才。企業(yè)除了要對項目建設各階段的稅務籌劃工作進行探究外，還應當提高員工的專業(yè)素質(zhì)，提高企業(yè)財務人員的稅務籌劃和管理能力，加深其對稅收政策的理解，以便靈活應用，盡可能多地利用稅收優(yōu)惠政策。首先，要開展具有針對性的教育培訓活動，幫助員工更好地掌握稅務知識。其次，要引進高質(zhì)量人才，對PPP 項目稅務問題進行有效梳理，達到稅務籌劃的目的。只有解決了稅務人才儲備問題，稅務籌劃工作才能更好地落實［5］。

七、結(jié)語

在PPP 項目建設過程中，稅務籌劃工作的充分落實對規(guī)避稅務風險有著至關重要的意義。由于缺乏經(jīng)驗，目前我國在PPP 項目稅收政策方面缺乏完善的體系，企業(yè)在工作落實過程中，應當與稅務機關保持良好的溝通，切實保障稅務籌劃的科學性與合理性，最大限度地降低自身稅負，提升經(jīng)濟效益。