新收入準則下企業(yè)所得稅的納稅調整和會計處理策略探析

徐 娜 山東如意科技集團有限公司

一、新收入準則下對企業(yè)帶來的影響

由于不同行業(yè)企業(yè)在經營管理中的合同制定、行業(yè)規(guī)定等各不相同，使企業(yè)面對新的經濟形勢以及政策環(huán)境均采用的收入準則各不同。對于新收入準則而言，它表示的是企業(yè)在日常的活動中財務經濟利益的總收入，它只是對對所有者權益的增長，與投資的利益沒有較大的關系。在新會計收入準則下，企業(yè)經濟活動所產生的合同條約的會計處理方式將會按照不同的計量方式進行處理。除此之外，新收入準則將沒有商業(yè)實質的非貨幣資產的交換內容進行了權限設置，也就是說，在新收入準則下，企業(yè)的所得稅的變化形式是以企業(yè)的合同產生的計量來確定的。新收入準則將收入確認模型以及收入時點的判斷準則進行了統(tǒng)一規(guī)范，明確了特定交易的會計處理原則，使企業(yè)收入確認更加可靠、客觀和規(guī)范。

二、新收入準則內涵闡述

新收入準則和國際收入的準則都是一致的，都將收入型確認模型轉變成為資產負債型的確認模式。也就是說不再劃分收入之間的界限，比如勞務所得、銷售所得、資產使用權過渡所得、建造合同所得之間的差異。而是統(tǒng)一采取五步法模型來進行確認，即首先進行合同識別，然后是根據每項合同中關于雙方的義務規(guī)定來確定交易價格，最后再進行統(tǒng)一的收入確認。

三、新舊收入準則下會稅差異理論分析

(一)收入范圍差異

新收入準則第二條規(guī)定了企業(yè)收入應當是日常經營活動中產生的，可以增加所有者權益且與資本或者股本無關聯的流入利益所得。稅收政策中收入包括銷售收入、提供勞務收入、股息紅利收入、財產轉讓收入、租金收入、利息收入、捐贈接受所得以及其他收入。由此可見稅法政策中收入范圍要明顯廣于收入準則中的收入范圍，即不再局限在日常經營收入。像捐贈接受所得在會計中不屬于收入范疇，但是稅法中卻是包含在收入范圍之內的。

(二)確認原則差異

在新收入準則的規(guī)定當中，如果控制權出現變化時，則需要再次去確認，也就是摒棄了之前以風險報酬轉移時間為確認時點的舊制了，即不再根據銷售收入和提供勞務所得之間的界限來進行確認，要以企業(yè)的合同所履行的義務對客戶轉移的商品控制權進行收入的確認。

需要滿足稅法收入的條件有三個，分別是：1.轉移商品銷售的報酬和風險；2.無實際控制權和保留繼續(xù)管理權；3.收入金額、成本計量可靠。對于商品所有權的風險以及報酬是指商品由于報廢、貶值或者損壞而引發(fā)的損失但是由于稅法政策的強制性和剛性屬性，所以沒有包含價款無法收回的風險，也有效防止了不合理的稅收調整和籌劃，保證征稅的足額與及時性。在兩種判定原則之下，商品所有權如果是一次性就發(fā)生轉移的，則不存在會稅差異，而特殊商品則需要分時段進行確認。而根據稅法規(guī)定，不需要在生產商品的過程中進行確認，而是要確定所有權的風險以及報酬完全的都交予客戶后再進行收入的確認。在這種情況下就產生了較大的會稅差異，即本期會計利潤會超出應納稅所得額。

(三)時段與時點確認差異

時段與時點確認差異主要是因為稅收政策和新收入準則對履約義務完成時間的判定標準不同。稅法規(guī)定履約完成時間以時點來確認，只有特殊條件下才以時段進行確認。而新收入準則則認為時段比時點更具有普適性。即時段確認的條件包括：1.履約中因為客戶收益已經獲得，并產生了一定的支出；2.履約期間商品用途不可替代；3.在履約期內客戶擁有產品部分控制權；4.在履行約定的時間內，商品它是具有不可代替的價值意義，同時在履約期間也要收取相應的款項。

四、基于新收入準則下企業(yè)稅收籌劃原則

(一)會計政策合理性原則

企業(yè)在會計核算中要遵循會計政策規(guī)定的核算方法和原則，因為核算方法的差異，也會致使利潤與成本核算結果存在較大差異，相對應的稅收繳納金額也各不相同。而我國稅法是按照現行稅收政策法規(guī)來計算各項稅種的應納稅額的。但是因為不同區(qū)域之間也存在較大差異，因此按照會計政策的核算方法是無法適用于所有經營活動的。由此也給企業(yè)提供了一定的籌劃空間，以謀取最大化的經濟利益。新收入準則進一步完善了會計政策的局限性，使其更符合現今企業(yè)日益復雜的經濟交易活動，也進一步約束了企業(yè)納稅調整行為，使其進行合理合規(guī)的納稅籌劃。

(二)交易方式合理性原則

新收入準則下，企業(yè)需要保證交易方式是否合理合規(guī)，才能盡可能滿足稅收籌劃效益最大化的需要。企業(yè)在納稅籌劃中，通常采取遞延或提前交易時間來做出最優(yōu)化的稅收調整，從而降低當期納稅成本。但是這種情況下很多企業(yè)納稅調整行為就非常容易觸犯法律邊界，尤其是集團公司旗下的分、子公司之間的涉稅交易，在稅收籌劃上比較復雜。因此為了保障稅收籌劃的合規(guī)合理化，就必須首先保證交易方式的恰當性。

五、新收入準則下企業(yè)所得稅的納稅調整及會計處理變化

(一)企業(yè)因合同履約問題造成的納稅調整及會計處理

企業(yè)的所得稅的納稅調整和會計的處理情況是以企業(yè)的合約的變化而改變的。以下就是對企業(yè)所得稅的納稅調整以及會計處理方式的影響因素。首先，合同不能夠符合“交易行為滿足商業(yè)行為的范疇”的要求情況下，是無法形成收入確認的。但是相關稅法條例中，提出了要求將資產視為想要出讓的要求，并且按照合同內容進行相關損益值的計算。第二，合同不符合“具有可回收的轉讓對價”的要求時，在此情形下，企業(yè)的資產收入情況難以滿足新收入準則的要求，且企業(yè)也沒有產生實際的收入款項，無法進行收入確認，但在企業(yè)所得稅的納稅下，就要求實現控制權轉移，合同履行后企業(yè)必須要進行納稅調整。

(二)企業(yè)因計量標準變化造成的納稅差異及會計處理方法

按照收入的確認和計量的五步模式可知：當前企業(yè)必須能夠識別簽訂合同，確定合同中的個人職責義務，并且確定交易價格，進行個人履行義務之間分攤交易價格并且履行各項履約義務時進行收入的確定和計量。在此情形下，合同中還會因為重大融資等情況帶來企業(yè)的收入確定情況的變化，此刻需要參考利潤和融資收益的差值，從而完成對企業(yè)所得稅中的遞延所得稅負債的處理。對企業(yè)遞延所得稅負債的處理方式主要通過三個方面進行的：關于本項目核算企業(yè)所獲取的稅準則確定的應納稅短暫的差異所出現的所得稅的債務情況；本項目要以納稅短暫性的差異來進行詳細的核算數據；遞延所得稅產生的負債主要有會計進行解決。對遞延所得稅的債務處理的過程中，需要關注的是以下幾種情況：首先，應納稅的短暫性不同；其次，在新收入準則下提出當合同中存在可變對價的相關情況，合同的最終成交金額的要實現合理期望值或是最大概率出現的金額作為估價值。在企業(yè)稅法中估價值不能體現在最終確認的交易中，要求企業(yè)能夠嚴格按照交易合同的總成交金額行所得稅的繳納。

六、新收入準則下企業(yè)所得稅的納稅調整和會計處理的控制措施

在新的收入準則當中，由于企業(yè)的合同履約的變化問題，而使得企業(yè)所得稅的納稅調整以及會計處理出現問題狀況，并且計量標準的變化也會使得納稅調整和會計處理出現變化。當前行業(yè)企業(yè)要能夠根據行業(yè)的標準以及行業(yè)的合同確定的情況，制定出最佳的解決方法。與此同時，企業(yè)需要加強自身的財務會計的系統(tǒng)化、規(guī)范化的建設管理，確保能夠讓企業(yè)在新收入準則下提高經濟效益，實現可持續(xù)發(fā)展。第一，要求企業(yè)能夠實現財務管理信息系統(tǒng)的構建，財務會計信息一體化有利于企業(yè)商業(yè)行為或是非商業(yè)行為都能在規(guī)范化的環(huán)境下展開，其中所產生的財務會計信息的變化，企業(yè)內部部門的職責的變化情況都能夠被財務管理信息化系統(tǒng)所接受。第二，要求行業(yè)企業(yè)能夠實現對內部控制系統(tǒng)的統(tǒng)籌構建，通過企業(yè)的項目信息以及財務信息的有效銜接，增加企業(yè)經濟活動信息交流的及時性和高效性，避免信息失真和財務風險發(fā)生；第三，要求企業(yè)能夠不斷優(yōu)化提升財務會計人員的專業(yè)性。只有企業(yè)的財務管理人員全面把握新收入準則下的內容變化，才能夠及時調整企業(yè)內部的財務稅收籌劃管理，進行納稅行為的調整，做好會計優(yōu)化處理。因此，當前要求能夠通過優(yōu)化企業(yè)的人才引進制度，聘請更加專業(yè)的財務管理人才隊伍，使其能夠提前做好新收入準則下的各行業(yè)的財務會計管理制度的變化趨勢特點。更重要的是企業(yè)要能夠完成財務人員的績效考核制度，通過激勵的方式提高財務人員工作的積極性和創(chuàng)造性，同時也提高了企業(yè)員工對新收入準則情況下企業(yè)發(fā)展的變化狀況，把握企業(yè)的商業(yè)行為，有效地展開計量審計以及財務會計信息披露處理。

七、結語

綜上所述，新收入準則下對于不同行業(yè)企業(yè)所帶來的影響是有所不同的，但是整體上其是通過對企業(yè)收入確認、計量及報告、會計信息披露事項等提出的新的調整情況。通過對這些領域指標的調整之后，在新收入準則下的企業(yè)經營行為發(fā)生了巨大的變化。從企業(yè)的經營指標、企業(yè)的績效考核、企業(yè)的合約以及企業(yè)的納稅處理等方面帶來的變革創(chuàng)新。對于這種項目的要求，企業(yè)可以有效的掌握好新收入準則下企業(yè)所得稅的收入狀況和企業(yè)會計處理方面所產生的具體變化，從而通過強化企業(yè)的財務現代化管理理念，以及專業(yè)的財務會計管理人員的方式確保企業(yè)能夠在新收入準則下更好地做好企業(yè)財務管理工作，節(jié)約企業(yè)成本，壯大企業(yè)的發(fā)展規(guī)模。