醫(yī)院會(huì)計(jì)成本核算的問(wèn)題分析

陳碧梅 廣州中醫(yī)藥大學(xué)第一附屬醫(yī)院白云醫(yī)院

引言

精細(xì)化管理專家汪中求強(qiáng)調(diào)：“如果一個(gè)企業(yè)能夠杜絕10%的浪費(fèi)，那么這個(gè)企業(yè)將會(huì)增加100%的利潤(rùn)”。成本是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中必然存在的經(jīng)濟(jì)損耗，如何控制浮動(dòng)損耗、剔除高成本經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)是每一個(gè)企業(yè)經(jīng)濟(jì)管理的目標(biāo)之一。醫(yī)院作為我國(guó)醫(yī)療服務(wù)體系的重要組成部分，在醫(yī)療體制改革背景下逐漸朝向公益性發(fā)展，財(cái)政收入的縮減、競(jìng)爭(zhēng)壓力的增大致使部分醫(yī)院陷入經(jīng)營(yíng)困難的境地，其亟須通過(guò)控制經(jīng)營(yíng)成本擴(kuò)大經(jīng)濟(jì)效益。尤其是在新型冠狀病毒肺炎的沖擊下，醫(yī)院業(yè)務(wù)量及經(jīng)營(yíng)收入顯著降低、人力資源成本驟增、資金壓力加大，部分醫(yī)院甚至出現(xiàn)資金虧損情況。實(shí)際上，我國(guó)大部分醫(yī)院仍然采用傳統(tǒng)粗放式經(jīng)濟(jì)管理模式，沒(méi)有將會(huì)計(jì)成本核算的控制職能滲透至各項(xiàng)管理、經(jīng)營(yíng)、業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)中，導(dǎo)致成本控制存在漏洞、資金流向不清晰?；诖?，文章以精細(xì)化管理理念為指導(dǎo)，結(jié)合新型冠狀病毒肺炎特殊時(shí)期下醫(yī)院經(jīng)營(yíng)狀況闡釋醫(yī)院會(huì)計(jì)成本核算的改進(jìn)措施，旨在促進(jìn)醫(yī)院達(dá)成降本增效的經(jīng)濟(jì)管理目標(biāo)。

一、特殊時(shí)期下醫(yī)院會(huì)計(jì)成本核算面臨的壓力

廣州艾力彼研究中心選取204家公立醫(yī)院、112家社會(huì)辦醫(yī)院為研究對(duì)象，從業(yè)務(wù)量、現(xiàn)金流、成本等多個(gè)方面了解受訪醫(yī)院在特殊時(shí)期防控期間的經(jīng)濟(jì)運(yùn)營(yíng)變化情況，具體調(diào)查結(jié)果如下：

（一）醫(yī)院業(yè)務(wù)量大幅度下滑

特殊時(shí)期防控期間，公眾風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)顯著提升，為避免交叉感染，大部分患者不愿去醫(yī)院就診，尤其是兒科患者，繼而導(dǎo)致醫(yī)院業(yè)務(wù)量顯著下降。受訪的316家醫(yī)院中，有99.37%的醫(yī)院門診業(yè)務(wù)量同比下降；100%的醫(yī)院住院業(yè)務(wù)及手術(shù)業(yè)務(wù)量明顯下滑。其中，門診量同比下降超過(guò)40%的醫(yī)院占比為78.48%；門診量同比下降30%至40的醫(yī)院占比為11.39%；門診量同比下降小于10%的醫(yī)院占比為1.90%；住院量同比下降50%的醫(yī)院占比為58.68%，住院量同比下降40%至50%的醫(yī)院占比為15.82%，住院量同比下降小于20%的醫(yī)院占比6.33%；手術(shù)量同比下降超過(guò)60%的醫(yī)院占比56.33%，手術(shù)量同比下降50%至60%的醫(yī)院占比為14.56%，手術(shù)量同比下降小于30%的醫(yī)院占比為9.86%。由此可見(jiàn)，在特殊時(shí)期環(huán)境下醫(yī)院業(yè)務(wù)收入變化較大。

（二）醫(yī)院特殊時(shí)期防控人力成本激增

特殊時(shí)期防控緊急狀態(tài)下醫(yī)院護(hù)理人力資源配置發(fā)生較大變化，如調(diào)休、加班等。與此同時(shí)，國(guó)家政策規(guī)定，1月25日、26日、27日為國(guó)家法定節(jié)假日，醫(yī)院需要向護(hù)理人員正常發(fā)放薪資，如果在此期間安排護(hù)理人員工作則需要向其發(fā)放三倍工資。國(guó)家法定休息日期間醫(yī)院需要向護(hù)理人員正常發(fā)放工資，如果休息期間安排護(hù)理人員工作且不能安排補(bǔ)休則需要向其支付不低于工資200%的報(bào)酬。特殊時(shí)期防控期間，醫(yī)院醫(yī)護(hù)人員工作量顯著增加，醫(yī)院除了需要向其發(fā)放常規(guī)績(jī)效外還需要對(duì)其進(jìn)行補(bǔ)貼、補(bǔ)償?shù)?。調(diào)查結(jié)果表明，在特殊時(shí)期防控期間，僅有8.9%的醫(yī)院人力成本占總支出的50%以上。但在特殊時(shí)期防控期間，人力成本在總支出中占比超過(guò)50%的醫(yī)院迅速?gòu)脑瓉?lái)的8.9%上升至32.3%，表明在特殊時(shí)期防控期間，人力成本是大部分醫(yī)院最主要的支出。

（三）醫(yī)院資金壓力加大

在特殊時(shí)期防控期間，國(guó)家防控指揮部要求儲(chǔ)備防護(hù)物資，最少一月量，每日消耗防控物資巨大。同時(shí)醫(yī)院大量采購(gòu)防控設(shè)備，如發(fā)熱病人專用CT，負(fù)壓擔(dān)架，負(fù)壓救護(hù)車，建設(shè)核酸實(shí)驗(yàn)室等，需要大量資金。在醫(yī)院主要業(yè)務(wù)收入來(lái)源穩(wěn)定性顯著降低、運(yùn)營(yíng)收入下滑、支出加大的情況下大部分醫(yī)院現(xiàn)金流大幅度縮減。調(diào)查研究表明，特殊時(shí)期防控期間，316家受訪醫(yī)院中有94.1%的醫(yī)院現(xiàn)金流呈現(xiàn)下降趨勢(shì)?，F(xiàn)金流同比下降超過(guò)20%的醫(yī)院占比為76.6%，現(xiàn)金流下降10%至20%的醫(yī)院占比15.6%，現(xiàn)金流同比變化幅度較小的醫(yī)院占比為4.5%。與此同時(shí)，316家受訪醫(yī)院中超過(guò)88%的醫(yī)院資金壓力加大，有50%的醫(yī)院甚至表示其現(xiàn)金流無(wú)法支撐兩個(gè)月。

特殊時(shí)期對(duì)于醫(yī)院來(lái)說(shuō)是一場(chǎng)巨大的危機(jī)，但也是對(duì)醫(yī)院管理質(zhì)效的一次考驗(yàn)。特殊時(shí)期防控期間醫(yī)院經(jīng)濟(jì)運(yùn)營(yíng)各個(gè)方面都發(fā)生了深刻的變化，其中業(yè)務(wù)量、人力成本、現(xiàn)金流的變化形勢(shì)較為明顯，并且已經(jīng)威脅到醫(yī)院的可持續(xù)發(fā)展。在此背景下，醫(yī)院以精細(xì)化管理理論為指導(dǎo)，構(gòu)建全環(huán)節(jié)、全過(guò)程、全要素的會(huì)計(jì)成本核算體系，將醫(yī)院人、財(cái)、物等成本要素集中在同一成本控制框架下式，借助信息及互聯(lián)網(wǎng)等技術(shù)構(gòu)建全成本精細(xì)化核算管理平臺(tái)，保證各個(gè)成本單元的信息互聯(lián)互通，繼而顯著提升醫(yī)院成本管理效率，降低各個(gè)經(jīng)營(yíng)與業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的資源消耗，緩解公眾的醫(yī)療費(fèi)用負(fù)擔(dān)，以彰顯新時(shí)代醫(yī)院的公益性使命以及為公眾提供公平、科技醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)的責(zé)任，在防控特殊時(shí)期的同時(shí)穩(wěn)定醫(yī)院自身經(jīng)營(yíng)發(fā)展。

二、醫(yī)院會(huì)計(jì)成本核算中存在的問(wèn)題

（一）會(huì)計(jì)成本核算體系不完善

當(dāng)前醫(yī)院會(huì)計(jì)成本核算屬于事后核算，即財(cái)務(wù)部門每月對(duì)各部門成本進(jìn)行歸納整理和對(duì)比分析，再將分析結(jié)果反饋各個(gè)部門，部門間協(xié)同能力缺失，難以形成全員參與的會(huì)計(jì)成本核算氛圍。此外，部分人員片面地認(rèn)為會(huì)計(jì)成本核算及控制僅是財(cái)務(wù)部門的職責(zé)，在提交部門成本相關(guān)信息等方面積極性較差，導(dǎo)致財(cái)務(wù)部門人員信息獲取不及時(shí)，嚴(yán)重弱化財(cái)務(wù)部門的成本管理職能。

（二）缺乏會(huì)計(jì)成本核算績(jī)效考核

醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)層對(duì)會(huì)計(jì)成本核算工作不重視，導(dǎo)致核算工作落實(shí)不到位，不僅缺乏專業(yè)的工作人員，而且工作也大多流于形式，財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和財(cái)務(wù)分析不到位，缺乏成本控制考核制度，無(wú)法發(fā)揮會(huì)計(jì)成本核算的真正作用，也就無(wú)法幫助公立醫(yī)院降低經(jīng)營(yíng)成本，難以推動(dòng)醫(yī)院持續(xù)長(zhǎng)久發(fā)展。

三、醫(yī)院會(huì)計(jì)成本核算中問(wèn)題的解決對(duì)策

（一）劃小成本單元，做好成本預(yù)算

醫(yī)院全成本包括醫(yī)院、科室、單元、醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目、病種五個(gè)層次，不同層次工作量、工作任務(wù)及工作目標(biāo)具有明顯的差異性，因此需要根據(jù)不同層次成本形成的特點(diǎn)合理選擇成本預(yù)算編制方法，如針對(duì)醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目可以選擇零基預(yù)算方法；針對(duì)醫(yī)院常規(guī)的業(yè)務(wù)科采用增量預(yù)算的方法。如科室衛(wèi)生材料的使用要量化指標(biāo)，過(guò)程控制。與此同時(shí)，成本預(yù)算目標(biāo)制定、預(yù)算執(zhí)行需要與醫(yī)院職工績(jī)效目標(biāo)設(shè)置、績(jī)效目標(biāo)執(zhí)行同步，以將成本預(yù)算與績(jī)效考核結(jié)合為有機(jī)整體，激勵(lì)全體職工嚴(yán)格落實(shí)預(yù)算與績(jī)效目標(biāo)，積極主動(dòng)、創(chuàng)造性地降低各項(xiàng)費(fèi)用支出。

（二）注重成本核算，發(fā)現(xiàn)管理漏洞

以科室成本核算為例，各科室工作側(cè)重點(diǎn)、工作任務(wù)量等具有明顯的差異性。經(jīng)濟(jì)管理人員需要根據(jù)各科室業(yè)務(wù)特點(diǎn)制定科室級(jí)成本預(yù)算定額。同時(shí)，建議醫(yī)院引入集中支付系統(tǒng)，各科室各項(xiàng)費(fèi)用支出都經(jīng)由該系統(tǒng)，并在系統(tǒng)數(shù)據(jù)存儲(chǔ)、功能的支出下準(zhǔn)確記錄各科室費(fèi)用明細(xì)、費(fèi)用支出審核人員、費(fèi)用收款方等信息，便于追溯各科室人員成本責(zé)任。除此之外，該系統(tǒng)的數(shù)據(jù)分析功能有助于管理人員實(shí)時(shí)掌握各科室費(fèi)用支出情況，如果發(fā)現(xiàn)某一科室的一項(xiàng)支出較大且超過(guò)月成本預(yù)算額度的50%便需要及時(shí)向該科室了解情況，確定費(fèi)用支出的合理性與必要性。

（三）完善成本分析，消除不利因素

成本分析包括兩個(gè)層面，其一，需要將本期五級(jí)實(shí)際成本與預(yù)算成本、上期實(shí)際成本、歷史最優(yōu)成本水平對(duì)比，以從縱向上找準(zhǔn)成本控制切入點(diǎn)；其二，綜合考慮影響醫(yī)院經(jīng)濟(jì)發(fā)展的內(nèi)外部因素，如政策因素、行業(yè)因素、人為因素等，通過(guò)與兄弟醫(yī)院的橫向?qū)Ρ劝l(fā)現(xiàn)自身經(jīng)濟(jì)發(fā)展的劣勢(shì)，找到經(jīng)濟(jì)管理的漏洞。除此之外，管理人員需要運(yùn)用大數(shù)據(jù)、云計(jì)算等技術(shù)深入挖掘醫(yī)院經(jīng)營(yíng)發(fā)展中財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的價(jià)值，以為成本管理決策提供支持。

（四）強(qiáng)化成本控制，健全成本考核

為實(shí)現(xiàn)成本控制與績(jī)效考核的一體化，建議醫(yī)院依托大數(shù)據(jù)技術(shù)構(gòu)建成本績(jī)效信息系統(tǒng)，增強(qiáng)財(cái)務(wù)信息、業(yè)務(wù)信息、決策信息等數(shù)據(jù)信息的互聯(lián)互通，以為成本控制提供依據(jù)。同時(shí)，積極促進(jìn)各科室、各單元的協(xié)同，形成由上至下、由中心到分散的全員參與的成本控制體系，以使全體職工達(dá)成群策群力、共同執(zhí)行的共識(shí)。此外，建立風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制，利用人工智能技術(shù)及時(shí)分析預(yù)算成本執(zhí)行情況，并基于其自學(xué)習(xí)功能智能化改進(jìn)成本控制模型，繼而提升成本控制對(duì)醫(yī)院資源的導(dǎo)向作用。

（五）加強(qiáng)人員培訓(xùn)，提升工作水平

一方面，醫(yī)院需要引進(jìn)工作經(jīng)驗(yàn)豐富、專業(yè)知識(shí)牢固的預(yù)算人員，為會(huì)計(jì)成本核算注入新鮮的血液，使會(huì)計(jì)成本核算向科學(xué)化、規(guī)范化發(fā)展；另一方面，隨著醫(yī)院的轉(zhuǎn)型與升級(jí)，醫(yī)院會(huì)計(jì)成本核算工作內(nèi)容有所更新，部分財(cái)務(wù)人員在面對(duì)新工作要求時(shí)會(huì)產(chǎn)生畏難心理，同時(shí)由于醫(yī)院在信息化建設(shè)中引入了先進(jìn)的工作系統(tǒng)及設(shè)備，部分人員應(yīng)用信息技術(shù)的能力較弱，不能適應(yīng)新的工作環(huán)境，導(dǎo)致工作效率下降。為此，醫(yī)院需要加大對(duì)會(huì)計(jì)成本核算人員的培訓(xùn)，豐富培訓(xùn)形式，全面提高會(huì)計(jì)成本核算人員的綜合素質(zhì)，打造一支高素質(zhì)、高技能的應(yīng)用型核算隊(duì)伍，為實(shí)行會(huì)計(jì)成本核算奠定基礎(chǔ)。

結(jié)語(yǔ)

加強(qiáng)會(huì)計(jì)成本核算有助于穩(wěn)定醫(yī)院競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)、實(shí)現(xiàn)醫(yī)院資源的合理分配。當(dāng)前醫(yī)院會(huì)計(jì)成本核算中存在會(huì)計(jì)成本核算體系不完善、缺乏會(huì)計(jì)成本核算績(jī)效考核的問(wèn)題。為此，建議醫(yī)院劃小成本單元、做好成本預(yù)算；注重成本核算，發(fā)現(xiàn)管理漏洞；完善成本分析，消除不利因素；強(qiáng)化成本控制，健全成本考核；加強(qiáng)人員培訓(xùn)，提升工作水平。