高校教育成本核算的必要性與可行性
——作業(yè)成本法應用于高校教育成本核算的研究

楊秀波 陳斯涵 沈睿俁 沈彤彤 南京師范大學

一、高校教育成本核算的必要性和意義

(一)高校進行教育成本核算是落實國家重大決策部署

近些年，政府部門和行政事業(yè)單位基本上都依靠財政撥款進行運營，沒有進行規(guī)范的成本核算，無法為政府部門的決策、財政部門的有效撥款提供科學依據(jù)，為切實有效地解決該問題，滿足國家與社會的發(fā)展要求，提高社會公眾的滿意度，政府開始注重成本效益，政府和事業(yè)單位的會計制度開始改革，2017年，規(guī)范了包括高校在內的行政事業(yè)的成本核算工作的《政府會計制度—行政事業(yè)單位會計科目和報表》出臺；后期，財政部制定的《事業(yè)單位成本核算基本指引》，業(yè)對事業(yè)單位的成本核算工作提供了具體操作指引。由此可見，高校的教育成本核算已經成為必然的趨勢，高校進行規(guī)范的教育成本核算，提高資金使用率，使資源配置更優(yōu)化，是對國家的重大決策的落實，有利于政府部門的決策、財政部門的有效撥款和提高社會公眾的滿意度。

(二)高校教育成本核算有利于提高教育經費的使用率

近年來，為實現(xiàn)普及高等教育，提高國民素質的目的，我國高校數(shù)量不斷增加、高校規(guī)模不斷擴張，使學生入學人數(shù)、入學機會得到了急劇增加，另一方面，也造成了國家教育資源短缺、高校教育資金壓力大的現(xiàn)象，然而，一些高校仍然加大對效益不好的專業(yè)、計劃等加大投入，存在著教育資源浪費的現(xiàn)象，究其原因，很多高校沒有進行具有現(xiàn)實意義的教育成本核算和教育成本控制，沒有合理利用教育資源，從而導致了教育資源短缺與教育資源浪費的供給與需求的矛盾，所以高校應進行教育成本核算，一方面可以實現(xiàn)不同年份的成本項目對比，物盡其用，降低教育成本，另一方面，將高校不同專業(yè)的成本與其就業(yè)率等對比，將效益不好的專業(yè)等取消，提高高校教育資金的使用率，提高辦學質量。

(三)高校教育成本核算能為繳納學費制定依據(jù)

高校是公共性和服務性的事業(yè)單位，培養(yǎng)的高校學生有利于社會的發(fā)展和國家的進步，因此社會和國家是高校教育的受益者，根據(jù)費用一貫的分配原理“誰受益誰承擔”，政府和國家要為此承擔一定的費用，但高校不以盈利為目標，僅依靠財政撥款運行存在較大難度，同時個人和家庭才是高校教育活動的最大受益者，應當承擔一部分的教育費用，即學費，從而實現(xiàn)高校運行和高校教育目標，那么如何確定不同類型學生的學費，則要對高校的教育費用進行核算，從而計算出本科生等的生教育成本，以幫助政府相關部門和高校共同制定不同類型學生的學費標準。

二、高校成本核算的可行性

(一)高校教育成本核算存在的困境

高校的教育成本核算已經開始進行，但目前的高校教育成本核算存在許多困境，根據(jù)文獻梳理和訪談調研，得出的結果主要分為以下兩大點：

1.人員、制度、核算意識、核算內容等方面的困境

劉艷紅認為多年來高校存在著教育成本核算意識、管理意識淡薄，教育成本和經濟效益無人知的問題；劉淑方指出當前的政府會計制度還沒有融入到高校的教育成本核算中。石睿認為“雙基礎，雙分錄，雙報告”這一新政府會計制度，加大了會計核算工作的工作量和難度；同時，根據(jù)筆者對高校財務人員的訪談發(fā)現(xiàn)，高校的財務人員之前對高校的教育經費等只是進行收付核算，缺乏由預算會計轉向教育成本核算會計的理論知識與實踐經驗。由此可見，高校教育成本核算存在著成本核算意識淡薄、高校財務人員缺乏必備的高校教育成本核算知識等問題，但隨著《事業(yè)單位成本核算基本指引》和新政府會計制度的實施，加大高校財務人員的培訓、加快核算技術板塊的構建，上述問題應該可以得到有效的解決。

2.關于高校教育成本核算方法的困境

根據(jù)筆者對一些高校財務人員的訪談調研發(fā)現(xiàn)，目前的高校普遍存在著不知道如何合理地選擇以及構建高校的成本計算方法；同時科研費用的分配也不知如何處理。張倩也指出如《事業(yè)單位成本核算基本指引》等文件也沒有明確規(guī)定我國高校進行教育成本核算的成本方法和具體操作；鄭瑄，胡鵬指出我國多數(shù)高?，F(xiàn)在常采用的以全校的總教育成本平均到全校實際學生人數(shù)的生均成本法，這種教育成本核算方法并不能準確反映不同類型的學生的教育成本。所以構建一個合理的、可行的高校教育成本核算的方法是我們的首要任務，本文將探討如何將作業(yè)成本法合理地運用到高校的教育成本核算當中。

(二)高校教育成本核算運用作業(yè)成本法的可行性與核算體系框架

1.作業(yè)成本法適合于到高校成本核算的原因

作業(yè)成本法適用于直接費用較少，間接費用較多的企業(yè)，而高校對于不同類型學生教育成本的核算過中，直接教育成本較少，間接教育費用較多，需要先分配后再歸集，所以可將作業(yè)成本法合理地應用在高校的間接教育成本核算中。

2.作業(yè)成本法運用于高校教育成本核算的體系框架

(1)體系構建

首先，高校教育成本的核算，若以高校每個學生為成本核算對象，不具有可操作性，且計算過程太過繁瑣，考慮到高校學生主修的專業(yè)、消耗的教育資源不同，高校常將專業(yè)特點，消耗教育資源相近的專業(yè)組合成一個學院，通過院系來實現(xiàn)教學與日常生活管理，所以通過將各學院作為間接成本核算對象，計算各學院的總成本，再根據(jù)一定標準均分到學生上，得出學生的生教育成本。

其次，以高校各學院為中間成本核算對象時，可以將本學院教師的工資、資產折舊、行政人員的辦公費、水電費、科研成本、維修費，本學院學生的助學金，獎學金等等直接教育成本直接歸集到各學院，將學校公用的水電費、資產折舊費、行政人員的辦公費等間接教育成本通過資源動因分配給六大作業(yè)中心：教學作業(yè)中心、教學輔助作業(yè)中心、科研管理作業(yè)中心、行政管理作業(yè)中心、學生管理作業(yè)中心、后勤管理作業(yè)中心。再根據(jù)各作業(yè)中心的作業(yè)動因將各作業(yè)中心的費用分配給各學院。

最后，學院的直接教育成本加上由作業(yè)中心分配而來的間接教育成本，就得到學院總教育成本，而由于學院里不同類型學生消耗的教育資源也不同，可根據(jù)學院標準學生人數(shù)=學院實際本科生數(shù)*1+學院實際碩士生數(shù)*1.5+學院實際博士生數(shù)*2，將學院的實際學生人數(shù)折算為標準學生人數(shù)，再用學院教育總成本平均標準學生人數(shù)，得出本科生均教育成本，隨后用學院碩士生、博士生的實際人數(shù)乘以相關的折算系數(shù)，得到碩士生等的生均教育成本，由此，構建的高校教育成本核算體系如圖：

圖1 高校教育成本核算體系圖

(2)高校教育活動資源動因分析

高校的教育資源消耗可分為人員費用(工資等)、對個人和家庭的補助和費用(助學金、獎學金、住房補貼等)、固定資產折舊費用(教學樓、教學設備等折舊)、公用費用(水電費、維修費、辦公費等)科研經費費用，其資源動因如表1：

表1 高校教育活動資源動因分析

(3)高校教育作業(yè)的動因分析及作業(yè)中心費用分配

作業(yè)動因就是產品耗費資源的單位，高校作業(yè)中心的作業(yè)動因分析如下：

表2 高校作業(yè)中心的作業(yè)動因分析

三、結語

高校進行教育成本核算是落實國家的重大決策部署，能為學費的制定提供合理的依據(jù)，也能幫助高校進行成本分析，從而提高高校教育資金的使用率，因此高校進行教育成本核算非常有必要，且隨著政府開始注重成本效益，想要提高社會公眾的滿意度和滿足國家、社會的發(fā)展要求，意味著進行規(guī)范的教育成本核算已經成為必然，那么高校應如何計算高校的教育成本就顯得尤為重要，本文探討了如何將作業(yè)成本法合理地運用到高校的教育成本核算當中，以期能為高校教育成本核算提供一點建議，但本文沒用高校的實際數(shù)據(jù)進行核算，從而無法定作業(yè)動因等的劃分是否合理，未來，這些都是高校進行教育成本核算仍需要探索的問題。