強化經(jīng)濟責(zé)任審計 舞弊揭示功能的措施研究

中國工商銀行內(nèi)部審計局南京分局課題組

[摘要]本文基于提升經(jīng)濟責(zé)任審計反腐作用視角，從“審事評人”切入，探析了國有商業(yè)銀行經(jīng)濟責(zé)任審計查弊反腐的思路和方法，并對監(jiān)督聯(lián)動機制和審計運作模式等提出相關(guān)改進措施，以更好地發(fā)揮經(jīng)濟責(zé)任審計對新形勢下反腐倡廉的作用。

[關(guān)鍵詞]經(jīng)濟責(zé)任審計? ?國有商業(yè)銀行? ?金融反腐

一、引言

2019年7月，中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳印發(fā)了修訂后的《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟責(zé)任審計規(guī)定》（以下簡稱《規(guī)定》），把黨中央對健全黨和國家監(jiān)督體系，全面深化改革，促進權(quán)力規(guī)范運行，促進反腐倡廉，推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的新部署新要求，作為一種制度安排體現(xiàn)在經(jīng)濟責(zé)任審計工作中。對于我國金融業(yè)的重要支柱——國有商業(yè)銀行而言，如何在新形勢下貫徹落實兩辦《規(guī)定》的精神要求，提升經(jīng)濟責(zé)任審計在金融反腐中的重要作用，有效發(fā)揮其揭示舞弊行為的特點和優(yōu)勢，促進內(nèi)部監(jiān)督體系和反腐敗斗爭的協(xié)調(diào)運作，增強監(jiān)督合力效應(yīng)，是一個十分緊迫和需要創(chuàng)新研究的課題。

二、文獻回顧

（一）經(jīng)濟責(zé)任審計與反腐敗研究

本文從經(jīng)濟責(zé)任審計、反腐敗等方面梳理了國內(nèi)外有關(guān)文獻，發(fā)現(xiàn)對于審計與反腐敗研究多數(shù)從總體層面、理論層面開展探討，部分學(xué)者也結(jié)合工作實踐，對相關(guān)內(nèi)容做了經(jīng)驗性的總結(jié)分析。

一些學(xué)者對審計在反腐敗中的作用機理進行了研究分析。朱星文（2007）從理論分析的角度探討了審計的反腐敗功能并論述了審計作為反腐敗的機制之一所具有的制度上的創(chuàng)新，對腐敗產(chǎn)生的原因從人的欲望和權(quán)力約束的缺乏兩方面深入分析了審計參與反腐敗的理論機理;胡志勇（2005）強調(diào)了國家審計在遏制腐敗尋租中的作用，提出要增強國家審計的獨立性、將經(jīng)濟責(zé)任審計目標(biāo)擴展到合法性和效益性上，并加大這種尋租的成本和審計結(jié)果公告制度的推行;段琳（2011）以審計免疫系統(tǒng)功能為角度研究了審計能夠在反腐敗行動中所發(fā)揮的作用，從免疫系統(tǒng)的內(nèi)涵即預(yù)防、揭露和抵御指出預(yù)防是目的、揭露是方法、抵御是手段。

也有一些學(xué)者闡述了經(jīng)濟責(zé)任審計在反腐敗中存在的問題并提出相關(guān)建議。張雪雨、董燕芹（2019）認(rèn)為經(jīng)濟責(zé)任審計在反腐敗治理中存在的問題主要體現(xiàn)在欠缺的評價指標(biāo)體系導(dǎo)致審計評價的客觀性沒有保證、責(zé)任認(rèn)定難以區(qū)分和審計結(jié)果得不到充分利用三個方面，提出健全制度、提升隊伍、完善指標(biāo)等七項建議;張小鳳（2014）提出經(jīng)濟責(zé)任審計不是專門為反腐設(shè)立的審計類型，因而其作用存在局限，表現(xiàn)在審計人員專業(yè)素質(zhì)、審計手段和方法、審計結(jié)果利用和重視、審計對象的地位及其影響等方面。

（二）舞弊行為研究

關(guān)于舞弊的定義很多，但大同小異，即機構(gòu)的組織者或者個人通過一切以欺瞞詐騙為手段隱瞞或掩蓋事實真相，從而獲得不正當(dāng)利益的違法違紀(jì)行為。對于舞弊產(chǎn)生的動因，理論界已有很多研究，如Bologna、Lindquist和Well提出了GONE 理論，即貪婪、需求、機會、暴露四個因素誘發(fā)舞弊行為，以及在此基礎(chǔ)上發(fā)展的企業(yè)舞弊風(fēng)險因子說。Albrecht、Wernz和Williams提出了舞弊三角理論，認(rèn)為壓力、機會和借口三個要素是造成企業(yè)舞弊產(chǎn)生的主要原因，其中壓力是主導(dǎo)因素。

回顧文獻可以看出，經(jīng)濟責(zé)任審計在反腐敗中的作用和局限性在業(yè)界已有一定程度的研究，但對于其在企業(yè)監(jiān)督體系中承擔(dān)怎樣的職能定位尚未有深入分析，對于通過經(jīng)濟責(zé)任審計查找腐敗問題或線索的方法論也沒有過多介紹。同時，在《規(guī)定》背景下，對經(jīng)濟責(zé)任審計如何加強監(jiān)督合作，改進運作模式方面，尚未發(fā)現(xiàn)最新的研究成果。本文基于國有商業(yè)銀行金融反腐的視角，在分析影響經(jīng)濟責(zé)任審計反腐作用提升的利弊因素的基礎(chǔ)上，提出經(jīng)濟責(zé)任審計在國有商業(yè)銀行監(jiān)督體系中的職能定位，并從“審事評人”的角度切入，通過案例分析，闡述了查找銀行高管人員經(jīng)營管理中的舞弊行為及其關(guān)聯(lián)腐敗問題的相關(guān)方法。最后，以《規(guī)定》的要求為依據(jù)，在監(jiān)督合作機制、審計運作模式方面提出了有關(guān)措施建議。

三、經(jīng)濟責(zé)任審計查弊反腐作用提升的因素分析

（一）有利因素

商業(yè)銀行作為經(jīng)營貨幣這一特殊商品的企業(yè)，其結(jié)算往來權(quán)、資金使用權(quán)、信貸審批權(quán)、選人用人權(quán)等重要權(quán)力與銀行高管人員決策權(quán)的運行如影隨形，客觀形成腐敗產(chǎn)生的必要條件。從審計對象和審計內(nèi)容上看，經(jīng)濟責(zé)任審計針對國有商業(yè)銀行高管人員在經(jīng)營管理活動中的各項經(jīng)營、管理、決策等履職行為以及承擔(dān)的經(jīng)濟責(zé)任，是對銀行高管人員審慎合規(guī)用權(quán)、強化舞弊監(jiān)督的直接作用。同時，商業(yè)銀行又是承擔(dān)風(fēng)險的特殊企業(yè)，其內(nèi)部審計作為風(fēng)險防控的重要防線，是內(nèi)部監(jiān)督體系的組成部分，經(jīng)過多年的發(fā)展和積累，在人力資源、知識技術(shù)、經(jīng)驗方法等方面擁有較為豐富的審計儲備，有利于發(fā)揮經(jīng)濟責(zé)任審計“專業(yè)+科技”的權(quán)力制約和反腐監(jiān)督作用。

（二）局限因素

在實踐中，經(jīng)濟責(zé)任審計在國有商業(yè)銀行金融反腐中的局限性，既有一般行業(yè)的普遍性，也有銀行業(yè)自身的特殊性。從普遍性上看，一是經(jīng)濟責(zé)任審計是對“權(quán)力人”的監(jiān)督評價，與內(nèi)部審計長期形成的“對事不對人”的審計慣性理念存在沖突;二是經(jīng)濟責(zé)任審計是“因需而生”的審計項目，在過往實踐中多以離任審計為主，審計的頻率和時間缺乏主動把握，審計隊伍鍛煉不系統(tǒng)不充分;三是內(nèi)部審計資源緊張、任務(wù)繁重與審計反腐任務(wù)要求不相匹配，同時審計中證據(jù)的真實性、鏈條的完整性、審計質(zhì)量和結(jié)論是否經(jīng)得起考驗，發(fā)現(xiàn)問題是否能夠得到審計對象的確認(rèn)和本單位黨委的認(rèn)可，都會影響到審計人員“動真碰硬”的堅定性;四是經(jīng)濟責(zé)任審計的責(zé)任認(rèn)定機制和整改問責(zé)機制不健全不完善，審計結(jié)果運用不充分，從事到人、從問題到整改停留在“最后一公里”，影響了經(jīng)濟責(zé)任審計應(yīng)有作用的發(fā)揮。

從銀行業(yè)的特殊性上看，由于商業(yè)銀行涉及的金融腐敗往往存在較高的隱蔽性，從業(yè)務(wù)入手發(fā)現(xiàn)背后的腐敗行為難度也較大，如要僅從銀行海量的賬戶、資金流水、業(yè)務(wù)審批流程中發(fā)現(xiàn)并確認(rèn)高管人員存在舞弊及相關(guān)違法違規(guī)問題，內(nèi)審部門還不具備充足的手段和工具;同時，揭示舞弊與金融腐敗的高度關(guān)聯(lián)性，也意味著審計工作的復(fù)雜性和敏感性，在審計跟蹤線索的過程中容易遇到“斷橋”，碰到“鋼板”，陷入“迷?！?。如何延伸和深挖舞弊線索，如何掌握了解外部案情信息，如何嚴(yán)守有關(guān)保密制度，如何與其他監(jiān)督部門形成合力等，這些問題還需要進一步在實踐中論證和摸索。

（三）經(jīng)濟責(zé)任審計在金融反腐中的職能定位

鑒于上述分析，綜合考量經(jīng)濟責(zé)任審計在金融反腐中的獨特性與局限性，結(jié)合反腐敗斗爭新形勢和新時代內(nèi)部審計發(fā)展新要求，經(jīng)濟責(zé)任審計應(yīng)成為國有商業(yè)銀行公司治理層監(jiān)督高管人員決策行為的“眼睛”，扮演好治理腐敗和預(yù)防腐敗的“預(yù)警器”角色，加強對“關(guān)鍵少數(shù)”的履職評價和監(jiān)督，深入揭示違規(guī)違紀(jì)問題和重大風(fēng)險隱患，及時發(fā)出預(yù)警聲音，為后續(xù)其他監(jiān)督的跟進提供“靶子”，為其他監(jiān)督找準(zhǔn)工作薄弱點、問題風(fēng)險點、矛盾聚焦點提供信息支持，共同形成黨管干部、遏制腐敗的重要機制和監(jiān)督合力。

四、“審事評人”揭示舞弊行為的方法探析

經(jīng)濟責(zé)任審計是黨領(lǐng)導(dǎo)下的審計活動，從單純的業(yè)務(wù)監(jiān)督轉(zhuǎn)變?yōu)閷Ρ粚徲嬋藛T經(jīng)濟責(zé)任的監(jiān)督，經(jīng)濟責(zé)任也包含了政治責(zé)任，使得經(jīng)濟責(zé)任審計具有了“政治巡視+經(jīng)濟巡視”的性質(zhì)。從金融反腐角度看，國有商業(yè)銀行內(nèi)審部門要強化經(jīng)濟責(zé)任審計舞弊揭示功能的發(fā)揮，不僅要求審計人員具有較強的擔(dān)當(dāng)精神和執(zhí)行力，更要在審計思路理念和工作方法上有所突破。

（一）溯本求源，聚焦責(zé)任履行

按照職責(zé)要求，國有商業(yè)銀行經(jīng)濟責(zé)任審計要聚焦被審計人員經(jīng)濟責(zé)任的履行情況并作出評價，要關(guān)注中央和企業(yè)重要決策部署的執(zhí)行情況，揭示執(zhí)行不到位、目標(biāo)任務(wù)未完成、重要工作推進不力等問題，關(guān)注在經(jīng)濟活動中落實有關(guān)黨風(fēng)廉政建設(shè)責(zé)任和遵守廉潔從業(yè)規(guī)定情況等。所以，重點是對人的監(jiān)督評價，要從“以人找事”“人事結(jié)合”“審事評人”的角度切入經(jīng)濟責(zé)任審計工作，從中發(fā)現(xiàn)舞弊行為及相關(guān)違法違規(guī)問題的線索。

1.從決策執(zhí)行產(chǎn)生的不當(dāng)結(jié)果入手：在決策行為中查找線索。對被審計人員參與重大經(jīng)營管理活動的決策行為進行審計，要特別關(guān)注是否存在決策不當(dāng)，造成業(yè)務(wù)風(fēng)險、資產(chǎn)損失的問題，評價決策機制的科學(xué)性、決策程序的民主性、決策事項的合法合規(guī)性，根據(jù)發(fā)現(xiàn)的問題評估責(zé)任大小、界定責(zé)任性質(zhì)，分析是失誤還是舞弊，是否與個人利益有關(guān)系，是否存在以權(quán)謀私。在分析決策行為時，可對決策過程、事件要素等內(nèi)容按時間節(jié)點畫出“決策流程圖”，輔以開展審計分析。

示例：在對銀行信貸資產(chǎn)質(zhì)量審計時，如對被審計人員參與信貸決策的某筆大額貸款發(fā)生不良情況進行審計，要分析貸款發(fā)放是否符合信貸政策要求和管理規(guī)定，在貸款從準(zhǔn)入到審批的全流程中，被審計人員的決策行為發(fā)揮了怎樣的作用，是否存在插手干預(yù)的行為，是否強行推動了審批流程等。見圖1。

2.從違法違規(guī)問題入手：在管理行為中查找線索。對已經(jīng)發(fā)現(xiàn)的違法違規(guī)問題，要挖掘問題背后的深層次管理原因，根據(jù)被審計人員的管理范圍、履職內(nèi)容，看其在事件進展中所承擔(dān)的直接責(zé)任、領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任和產(chǎn)生的影響，關(guān)注是否存在徇私舞弊、失職瀆職、濫用職權(quán)的行為，畫出“風(fēng)險魚骨圖”，輔以歸因分析。

示例：在對銀行財務(wù)核算規(guī)范審計時，對發(fā)現(xiàn)財務(wù)通過虛假手段掩蓋違規(guī)挪用公款資金的問題，要進一步查找導(dǎo)致問題產(chǎn)生的管理漏洞和薄弱環(huán)節(jié)，深挖被審計人員是否存在授意、指使、強令進行財務(wù)違規(guī)操作等行為。見圖2。

3.從廉潔風(fēng)險點入手：在異常行為中查找線索。在審計中關(guān)注被審計人員是否存在違反中央八項規(guī)定及其實施細(xì)則精神等問題時，要查看其是否存在違規(guī)經(jīng)商辦企業(yè)、違規(guī)持股、違規(guī)兼職取酬、違規(guī)從事有償中介活動、超標(biāo)準(zhǔn)配備辦公用房和用車、親屬或者特定關(guān)系人依托企業(yè)違規(guī)開展業(yè)務(wù)等。著重圍繞被審計人員的關(guān)系網(wǎng)和資金線，查找相關(guān)虛假情況、異常現(xiàn)象或異常行為，畫出“關(guān)系網(wǎng)絡(luò)圖”。

示例：在對銀行高管人員開展廉潔從業(yè)審計時，要掌握了解被審計人員及其配偶、父母、子女等直系親屬的年齡、職業(yè)、國籍等基本情況，分析其本人和直系親屬在本行賬戶的資金流水、資金消費去向、與客戶資金往來等，關(guān)注是否存在“裸官”情況、大額資金變動異常情況、與身份不符的交易支出活動、與收入不符的高額消費活動等。見圖3。

由此可知，由經(jīng)濟責(zé)任審計查找腐敗問題或線索的機理，可通過執(zhí)行相關(guān)審計程序，采用特定的審計技術(shù)方法，發(fā)現(xiàn)識別被審計人員或機構(gòu)存在的舞弊行為和廉潔問題，進一步查找現(xiàn)象背后的腐敗行為，揭示和反映舞弊行為與腐敗行為存在的映射和勾稽關(guān)系。見圖4。同時，在涉及被審計人員與履責(zé)相關(guān)的個人經(jīng)濟活動審計時要注意嚴(yán)格把握法律法規(guī)規(guī)定，不能超越法定職責(zé)權(quán)限進行評價，不能對審計中未涉及的事項作出評價。在進行審計定性評價時，要在查證或者認(rèn)定事實的基礎(chǔ)上，獲得充分的審計證據(jù)支持，作出客觀公正的評價。

（二）以案為鑒，鎖定重點領(lǐng)域

從公開通報的金融腐敗案件和課題組自身審計工作實踐案例特征看，國有商業(yè)銀行易發(fā)多發(fā)的腐敗領(lǐng)域集中在貸款發(fā)放、擔(dān)保業(yè)務(wù)、同業(yè)業(yè)務(wù)、表外理財、集中采購、費用管理、基建裝修、選人用人等重要環(huán)節(jié)，這些關(guān)鍵領(lǐng)域和關(guān)鍵人員應(yīng)是經(jīng)濟責(zé)任審計所關(guān)注的重點。見表1。

案例1：是“金融創(chuàng)新”，還是“巧立名目”？

案情簡介：某銀行高管為幫助某不符合信貸條件的企業(yè)申請貸款，根據(jù)企業(yè)自身情況特點，為其“私人定制”了信貸創(chuàng)新產(chǎn)品，規(guī)避各種限制條件，為幫助企業(yè)順利拿到貸款“另辟蹊徑”“保駕護航”，個人從中收受大量不正當(dāng)利益。

案情分析：金融產(chǎn)品創(chuàng)新本是銀行主動適應(yīng)市場、貼近客戶、改進服務(wù)的積極舉措，但由于不少與資本市場關(guān)聯(lián)的金融創(chuàng)新產(chǎn)品往往交易結(jié)構(gòu)復(fù)雜，且涉案的銀行高管又有較高的專業(yè)能力，設(shè)法制造專業(yè)“壁壘”，所以該領(lǐng)域很容易成為腐敗分子巧立名目，變相規(guī)避政策限制的“法外之地”。

審計途徑：經(jīng)濟責(zé)任審計中，要注重對被審計人員任期內(nèi)主導(dǎo)或推動的金融創(chuàng)新產(chǎn)品進行審計。一是關(guān)注產(chǎn)品，看產(chǎn)品立項原因背景是否符合客觀實際、立項審批流程是否合法合規(guī)、產(chǎn)品是否符合總體信貸原則要求、風(fēng)險敞口是否有控制可覆蓋;二是關(guān)注辦理產(chǎn)品的客戶，是否高度集中于某類客戶、已辦理的業(yè)務(wù)是否金額大敞口多風(fēng)險高、是否有還款意愿和償還能力、是否在短期內(nèi)出現(xiàn)異?；虿涣嫉惹闆r。審計要運用多種審計方法，在發(fā)現(xiàn)疑點中看被審計人員在創(chuàng)新產(chǎn)品立項審批，客戶辦理業(yè)務(wù)中扮演怎樣的角色、發(fā)揮怎樣的作用、承擔(dān)怎樣的責(zé)任，以確認(rèn)或鎖定相關(guān)問題線索。見圖5。

案例2：是“選賢任能”，還是“暗度陳倉”？

案情簡介：某銀行高管長期根植于某專業(yè)領(lǐng)域，擔(dān)任機構(gòu)的“一把手”后，通過看似“符合規(guī)定”的選人用人流程，集中提拔一批專業(yè)“出身”的中層干部，并安排到各分支機構(gòu)任職，成為受其控制辦理違法違規(guī)業(yè)務(wù)的“御用家臣”。該涉案高管幫助某民營企業(yè)違規(guī)辦理貸款，在該企業(yè)信貸業(yè)務(wù)辦理支行的行長按規(guī)定進行崗位輪換后，為了防止違規(guī)事項敗露，該高管安排企業(yè)跟隨原支行行長更換服務(wù)支行，接續(xù)從事違規(guī)業(yè)務(wù)活動。

案情分析：涉案高管雖然位高權(quán)重，“一言九鼎”，但受限于各種管理制度規(guī)定和內(nèi)部監(jiān)督機制，其需要一批“忠誠”的業(yè)務(wù)骨干作為“左臂右膀”，一起實施貸款等資金交易“騰籠換鳥”“偷梁換柱”?！斑x人用人”在形式上符合流程規(guī)定，而實質(zhì)是“選出”符合自己心意的人在關(guān)鍵崗位擔(dān)任要職，踩好實施作案的關(guān)鍵一步。

審計途徑：應(yīng)加大對被審計人員任期內(nèi)“選人用人”情況的關(guān)注。一是關(guān)注涉及違規(guī)問題的“關(guān)鍵人”，看“選人用人”流程的合規(guī)性，是否存在“量身定制”的選拔條件，選出的人是否符合條件要求、在專業(yè)背景或任職經(jīng)歷上是否與被審計人員有交集、員工是否有異議;二是關(guān)注崗位控制下的“關(guān)鍵事”，對被審計人員任期內(nèi)主導(dǎo)或決策的重要銀行業(yè)務(wù)逐筆進行梳理比對，繪制異常事件節(jié)點、經(jīng)辦人員的業(yè)務(wù)流程圖，看經(jīng)辦人員與提拔人員特別是臨時、突擊提拔的相關(guān)人員是否存在高度一致性，是否將“自己人”安插在調(diào)查、審查、審批的關(guān)鍵崗位節(jié)點;三是聚焦人事結(jié)合，看是否存在“人隨客戶走”“業(yè)務(wù)隨人走”的特征信號，縝密地分析研討其中的關(guān)系網(wǎng)和利益鏈，為其他監(jiān)督提供問題線索。見圖6。

案例3：是“專業(yè)決策”，還是“故弄玄虛”？

案情簡介：某銀行IT部門進行一項技術(shù)采購，有A、B兩家企業(yè)進入終選名單。A企業(yè)：技術(shù)主流、應(yīng)用成熟、市場占有率高、價格適中;B企業(yè)：技術(shù)相對落后、市場占有率低、價格稍有優(yōu)勢但不明顯。該部門高管因有私人利益輸送，反常放棄A企業(yè)，選擇B企業(yè)，授意對相關(guān)技術(shù)能力可行性報告進行篡改，主導(dǎo)信息科技委員會會議議程，提出對B企業(yè)有利的傾向性結(jié)論，誤導(dǎo)財務(wù)審查委員會通過了B企業(yè)相關(guān)技術(shù)的購買審批。3年后，B企業(yè)技術(shù)頹勢盡顯，完全退出了市場，迫使該銀行花了更大的價錢重新選擇A企業(yè)開展技術(shù)合作。

案情分析：銀行是技術(shù)密集型企業(yè)，科技是其核心競爭力，而銀行的IT部門高管，應(yīng)是銀行內(nèi)部科技發(fā)展和創(chuàng)新應(yīng)用的領(lǐng)軍人物，特別對未來的科技應(yīng)用承擔(dān)著發(fā)現(xiàn)識別、可行分析、合理預(yù)判的重要決策責(zé)任。涉案高管因循私利，為促成B企業(yè)中標(biāo)，在相關(guān)報告和審查會議中做了手腳，因其不良的決策結(jié)果造成銀行承擔(dān)了本不該發(fā)生的重大經(jīng)濟損失。

審計途徑：在經(jīng)濟責(zé)任審計中，要重點關(guān)注高管任期內(nèi)實施的重大財物集中采購事項。一是關(guān)注流程合規(guī)性，看集中采購制度規(guī)定是否完善、實施采購的全流程是否合法合規(guī)、是否存在圍標(biāo)和陪標(biāo)跡象等;二是關(guān)注采購合理性，看采購事項是否必要、是否進行了充分的綜合性論證、是滿足短期需求還是考慮長期規(guī)劃、采購意向是否明顯不符合送審部門的專業(yè)水準(zhǔn)等;三是關(guān)注信息對稱性，看技術(shù)性評估結(jié)論是否符合業(yè)內(nèi)共識、遞交的送審材料是否有隱瞞有保留，多方獲取的信息結(jié)論是否一致等。對以上內(nèi)容進行細(xì)化審計，深入發(fā)掘影響采購事項的個人主觀因素，對指向性明顯的違規(guī)證據(jù)要加以分析研判。見圖7。

結(jié)論：從上述對國有商業(yè)銀行高管人員在貸款發(fā)放、選人用人、集中采購三個腐敗高發(fā)領(lǐng)域的案件情況簡要分析可以看出，在經(jīng)濟責(zé)任審計中要有針對性的審計視角和方法，形成有質(zhì)量的審計方案，從涉案高管違法違規(guī)的手法和特征切入，重點關(guān)注被審計人員決策和管理行為中的弄虛作假等異常情況，將合規(guī)卻不合理、合乎流程卻不合乎邏輯的現(xiàn)象查找出來，并加以關(guān)聯(lián)分析，評估和界定被審計人員承擔(dān)的責(zé)任大小和性質(zhì)，判斷是否存在違法違規(guī)行為，進一步鎖定相關(guān)問題和線索。見圖8。

五、對監(jiān)督機制和審計模式的改進建議

《規(guī)定》對經(jīng)濟責(zé)任審計工作的組織協(xié)調(diào)、審計實施、審計評價、審計結(jié)果運用等方面提出了不少新要求和新表述，國有商業(yè)銀行各級黨委、內(nèi)審部門在學(xué)習(xí)貫徹的基礎(chǔ)上，需要在監(jiān)督聯(lián)動機制、審計運作模式等方面進行改進和完善。特別是從金融反腐的視角看，經(jīng)濟責(zé)任審計需要提供一系列的制度保障和機制安排，以更好地適應(yīng)反腐倡廉新形勢下的責(zé)任擔(dān)當(dāng)和履責(zé)要求。

（一）健全機制，形成監(jiān)督合力

內(nèi)部審計監(jiān)督是國有商業(yè)銀行內(nèi)部監(jiān)督體系的重要組成部分，經(jīng)濟責(zé)任審計涉及對權(quán)力的制約和監(jiān)督，必須與其他監(jiān)督機制相銜接，形成監(jiān)督合力，才能真正發(fā)揮其查漏堵弊、遏制腐敗的重要作用?！兑?guī)定》提出各級黨委應(yīng)當(dāng)加強對經(jīng)濟責(zé)任審計工作的領(lǐng)導(dǎo)，建立健全經(jīng)濟責(zé)任審計工作聯(lián)席會議（以下簡稱“聯(lián)席會議”）制度，內(nèi)審部門要與內(nèi)控合規(guī)部、組織人事部門、巡視組、派駐紀(jì)檢組等加大協(xié)調(diào)配合，構(gòu)建聯(lián)動機制，促進經(jīng)濟責(zé)任審計發(fā)揮更大效能。

1.健全“應(yīng)審盡審”計劃安排機制。國有商業(yè)銀行經(jīng)濟責(zé)任審計要堅持審計監(jiān)督關(guān)口前移，堅持“四個必審”（離任必審、提拔必審、屆滿必審、員工反映強烈的必審），根據(jù)聯(lián)席會議制度的相關(guān)安排，加強與組織、紀(jì)檢等部門的溝通協(xié)調(diào)，加強對審計對象的動態(tài)管理。通過對任期內(nèi)未審計的銀行高管人員進行排查，合理安排審計年度計劃，既突出重點，又消除盲點，實現(xiàn)對規(guī)定監(jiān)督對象的全面覆蓋。同時，針對《規(guī)定》中明確提出的“經(jīng)濟責(zé)任審計可以在領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間進行，也可以在領(lǐng)導(dǎo)干部離任后進行，以任職期間審計為主”的要求，堅持任中審計與離任審計相結(jié)合，在制度和計劃制定上予以充分保障，并注重更多地發(fā)揮任中審計作用，進一步提高經(jīng)濟責(zé)任審計質(zhì)量，推動經(jīng)濟責(zé)任審計結(jié)果的運用。

2.健全信息互通機制和線索移交機制。要按照有關(guān)制度安排定期召開聯(lián)席會議，完善信息互通機制。內(nèi)審部門應(yīng)向聯(lián)席會議了解與被審計高管人員履行經(jīng)濟責(zé)任有關(guān)的考察考核、群眾反映、巡視巡察反饋、組織約談、函詢調(diào)查、案件查處結(jié)果;向內(nèi)控合規(guī)部門了解高管人員有無重大違規(guī)行為、行政處分、經(jīng)濟處罰等;分管專業(yè)是否發(fā)生經(jīng)濟案件（風(fēng)險事件）和風(fēng)險損失;是否存在信訪、舉報等情況;有無涉及所任職機構(gòu)或分管部門經(jīng)營中的重大關(guān)聯(lián)交易，以及重大關(guān)聯(lián)交易是否依法披露。在利用相關(guān)監(jiān)督交流信息和檢查結(jié)果時，要注意根據(jù)經(jīng)濟責(zé)任審計目標(biāo)和審計實際情況，既要堅持不徇私情，也要防止偏聽偏信，客觀利用有關(guān)結(jié)論和結(jié)果。同時，要建立和完善線索移交機制，內(nèi)審部門對在經(jīng)濟責(zé)任審計中發(fā)現(xiàn)涉及高管人員違法違紀(jì)違規(guī)的問題線索，應(yīng)嚴(yán)格按相關(guān)規(guī)定報批后向派駐紀(jì)檢監(jiān)察組移送，并可根據(jù)需要在聯(lián)席會議機制下向其他成員單位通報;對于發(fā)現(xiàn)的重大問題線索，應(yīng)按《規(guī)定》要求向?qū)徲嬑瘑T會報告。

3.健全成果運用機制和整改督查機制。按照《規(guī)定》要求，國有商業(yè)銀行黨委應(yīng)建立健全經(jīng)濟責(zé)任審計情況通報、責(zé)任追究、整改落實、結(jié)果公告等結(jié)果運用機制，將經(jīng)濟責(zé)任審計結(jié)果以及整改情況作為考核、任免、獎懲被審計高管人員的重要參考，經(jīng)濟責(zé)任審計結(jié)果報告以及整改報告應(yīng)歸入被審計高管人員本人檔案，從而讓經(jīng)濟責(zé)任審計真正“長牙”“帶電”，引起足夠重視，促進被審計單位建立健全相關(guān)管理制度和機制，避免苗頭性、傾向性問題的發(fā)生，幫助被審計單位完善經(jīng)營管理、加強內(nèi)控體系建設(shè)，更加有效地規(guī)范高管人員權(quán)力運行，從源頭上遏制和防控腐敗的發(fā)生。

（二）深化探索，完善運作模式

國有商業(yè)銀行經(jīng)濟責(zé)任審計工作雖然起步較早，但從落實《規(guī)定》要求和反腐倡廉的新形勢要求上看還有待提升，需要在多個方面進一步加大實踐探索，在探索中不斷總結(jié)完善。

1.科學(xué)審計方案。在制訂經(jīng)濟責(zé)任審計方案時，不僅要對高管人員個人的合規(guī)經(jīng)營、廉潔從業(yè)情況設(shè)計風(fēng)險控制矩陣、審計步驟和方法，也要關(guān)注高管人員在任職期內(nèi)是否著力有效地加強領(lǐng)導(dǎo)班子、黨員隊伍的黨風(fēng)廉政建設(shè)，加強干部員工合規(guī)經(jīng)營、廉潔經(jīng)營意識的履責(zé)情況。同時，要以上級黨委和本級黨委有關(guān)黨風(fēng)廉政工作要求和業(yè)務(wù)發(fā)展要求為依據(jù)，建立有針對性的評價指標(biāo)體系，提高評價結(jié)果的科學(xué)合理性。在制訂經(jīng)濟責(zé)任審計方案和審前動員培訓(xùn)時，必須貫徹“一崗雙責(zé)”的要求，既要全面認(rèn)真部署經(jīng)濟責(zé)任審計任務(wù)，也要安排審計作風(fēng)和審計紀(jì)律工作，將其貫穿落實于審計項目始終。

2.優(yōu)化審計方式。為更好解決經(jīng)濟責(zé)任審計任務(wù)重與審計資源不足的矛盾，避免出現(xiàn)“倉促應(yīng)戰(zhàn)”“臨陣磨槍”的情況，應(yīng)加強審計項目和審計組織方式“兩統(tǒng)籌”，加強經(jīng)濟責(zé)任審計與其他類型審計項目的統(tǒng)籌協(xié)調(diào)，積極探索融合式、嵌入式、“1+N”等審計組織方式，建立健全經(jīng)濟責(zé)任審計信息共享機制。將經(jīng)濟責(zé)任審計有機融合到“守土有責(zé)”的日常審計工作中，充分運用風(fēng)險評估、持續(xù)監(jiān)測、機構(gòu)審計、專項審計、內(nèi)控評價、整改跟蹤等各項審計活動的工作成果，關(guān)注被審計單位的日常經(jīng)營情況、內(nèi)外部檢查發(fā)現(xiàn)問題和監(jiān)管通報等情況;積極與紀(jì)檢、巡視、組織人事部門保持日常溝通，建立高管人員的“經(jīng)營業(yè)績指標(biāo)畫像”“業(yè)務(wù)風(fēng)險指標(biāo)畫像”和“廉潔從業(yè)指標(biāo)畫像”等基礎(chǔ)資料，從而加強對被審計單位及其高管人員日常情況的積累和掌握，對被審計單位的經(jīng)營情況與趨勢變化、風(fēng)險情況與主要問題等做到心中有數(shù)。

3.堅持科技強審。開展經(jīng)濟責(zé)任審計時，除通過調(diào)閱制度規(guī)定、會議紀(jì)要、業(yè)務(wù)流程，采用現(xiàn)場和書面質(zhì)詢、個別訪談、走訪座談、問卷調(diào)查等傳統(tǒng)方式外，也要發(fā)揮內(nèi)部審計的專業(yè)優(yōu)勢和技術(shù)優(yōu)勢，運用成熟的數(shù)據(jù)模型對海量賬戶信息進行摸排，發(fā)現(xiàn)關(guān)于控制賬戶、特定關(guān)系人的多條可疑線索，提升發(fā)現(xiàn)問題的精準(zhǔn)性，為談話突破備足“彈藥”。要積極運用大數(shù)據(jù)等技術(shù)方法，從內(nèi)外部廣泛搜集涉及被審計機構(gòu)的被訴信息、聲譽事件、外部監(jiān)管評價意見、客戶和群眾反映信息等，進一步拓寬信息來源。同時，要構(gòu)建經(jīng)濟責(zé)任審計信息系統(tǒng)，加強與其他業(yè)務(wù)系統(tǒng)的對接，進一步豐富系統(tǒng)功能，提升數(shù)據(jù)挖掘面和集成度，提高經(jīng)濟責(zé)任審計工作效率。

4.借力隊伍建設(shè)。要組建覆蓋信貸、財務(wù)、理財、內(nèi)控等主要專業(yè)、具備揭示舞弊能力的經(jīng)濟責(zé)任審計骨干團隊。強化業(yè)務(wù)培訓(xùn)和政策培訓(xùn)，加強對金融腐敗的易發(fā)領(lǐng)域、關(guān)鍵環(huán)節(jié)、作案手法、風(fēng)險特征以及反腐政策要求和相關(guān)審計技術(shù)的學(xué)習(xí)掌握。采取包括業(yè)務(wù)講授、案例分析、內(nèi)部研討、以審代訓(xùn)等多元化方式，提升審計人員的經(jīng)濟責(zé)任審計思維和審計技能，進一步發(fā)揮骨干成員在經(jīng)濟責(zé)任審計項目實施中的示范帶領(lǐng)作用。同時，要加大對經(jīng)濟責(zé)任審計發(fā)現(xiàn)重大問題、移交重大線索的考核激勵力度，促進提升對經(jīng)濟責(zé)任審計工作的重視度，更好地發(fā)揮其舞弊監(jiān)督和反腐作用。

（作者單位：中國工商銀行內(nèi)部審計局南京分局，郵政編碼：210019，電子郵箱：267361218@qq.com，執(zhí)筆：陳曦）

主要參考文獻

段琳.論審計“免疫系統(tǒng)”功能在反腐敗中的作用[J].會計之友， 2011（31）：78-79

劉印旭.淺析經(jīng)濟責(zé)任審計在降低商業(yè)銀行廉政風(fēng)險中的作用和重點[J].中國內(nèi)部審計， 2010（10）：84-85

彭華彰，劉曉靖，黃波.國家審計推進腐敗治理的路徑研究[J].審計研究， 2013（4）：63-68

張雪雨，董燕芹.經(jīng)濟責(zé)任審計與反腐敗治理探究[J].審計與理財， 2019（4）：48-50

周嬉.我國商業(yè)銀行舞弊與反舞弊審計措施研究[J].時代金融， 2017（1）：78-79