輔助生產(chǎn)費用分配方法探究

方忠良

教學(xué)中學(xué)生對輔助生產(chǎn)費用分配方法及其分配率經(jīng)?；煜⒆鲥e。老師用適當(dāng)教學(xué)方法，結(jié)合創(chuàng)新見解講授，容易使學(xué)生接受。在日常教學(xué)中，有些年輕老師對交互分配法名稱與改進(jìn)過程有所誤解，所以有必要對輔助生產(chǎn)費用分配問題進(jìn)行教學(xué)與學(xué)術(shù)探究。

一、輔助生產(chǎn)費用分配教學(xué)案例的提出

資料：某企業(yè)有基本生產(chǎn)車間等部門，下設(shè)供電和供水兩個輔助生產(chǎn)車間，三月份供電車間發(fā)生生產(chǎn)費用20 000元，提供勞務(wù)數(shù)量10 000度，其中：供水車間3 000度；基本生產(chǎn)車間6 000度；企業(yè)行政管理部門1 000度。供水車間發(fā)生生產(chǎn)費用4 000元，提供勞務(wù)數(shù)量2 500噸水，其中：供電車間800噸；基本生產(chǎn)車間1 500噸；企業(yè)行政管理部門200噸。假定輔助生產(chǎn)車間不設(shè)置“制造費用”賬戶。

要求：采用一次交互分配法、計劃成本分配法（假定供電車間計劃單位成本2.2元/度；供水車間計劃單位成本1.5元/噸）分配輔助生產(chǎn)費用，編制會計分錄。

二、輔助生產(chǎn)費用分配的教學(xué)方法探究

（一）以分配方法演變歷史來理解輔助生產(chǎn)費用分配方法

以一次交互分配法改進(jìn)過程為例，一次交互分配法是在交互分配法的基礎(chǔ)上改進(jìn)而來。

1.交互分配法。它是對各輔助生產(chǎn)車間的費用先進(jìn)行全部分配，再把分進(jìn)的輔助生產(chǎn)費用進(jìn)行對外分配，即兩次分配。按上述案例資料，計算并編制簡單表格（表1）所示。

這種方法對外分配進(jìn)行了兩次，會計人員作了改進(jìn)，使它成為一次，即先進(jìn)行交互分配，再對外分配（直接分配），于是產(chǎn)生了一次交互分配法。有學(xué)者把它當(dāng)作創(chuàng)新，說創(chuàng)新出“兩次分配，最后加總”的追加分配法，其實這是最初的交互分配法。

2.一次交互分配法。它是對各輔助生產(chǎn)車間的成本費用進(jìn)行交互分配和對外兩次分配。以上述案例資料說明該分配方法，計算如下。

（1）交互分配：電費分配率：20 000÷10 000=2，供水車間負(fù)擔(dān)電費6 000元；水費分配率：4 000÷2 500=1.6，供電車間負(fù)擔(dān)水費1 280元。

（2）對外分配：電費分配率：（20 000-6 000+1 280）÷（1 0 000-3 000）=15 280/7 000=2.18；水費分配率：（4 000-1 280+6 000）÷（2 500-800）=8 720/1 700=5.13?；旧a(chǎn)車間負(fù)擔(dān)水電費：7 695+13 080=20 775（元）；管理部門負(fù)擔(dān)水電費：1 025+2 200=3 225（元）。

這種方法，簡化了交互分配法的第一步分配，即第一步分配只進(jìn)行交互分配，不進(jìn)行對外分配。有的學(xué)者說一次交互分配法簡稱為交互分配法，也是不妥的，二者有一定區(qū)別。

（二）采用“T”字賬戶方法來理解輔助生產(chǎn)費用分配方法

1.以上述資料為例，采用計劃成本分配法分配輔助生產(chǎn)費用，主要計算如下。

表1 交互分配法分配表 單位：元

（1）按計劃成本分配：分配出電費10 000×2.2=22 000（元），水費2 500×1.5=3 750（元）。

（2）計算成本差異：電費差異=實際成本-計劃成本=（20 000+1 200）-22 000=-800（元），水費差異=實際成本-計劃成本=（4 000+6 600）-3 750=6 850（元）。

2. 采用“T”字賬戶方法來理解輔助生產(chǎn)費用分配方法。以供電為例，因為前面“輔助生產(chǎn)成本——供電”賬戶借方記錄了實際發(fā)生費用20 000元，借方記錄了按計劃成本分配分進(jìn)了1 200元，而貸方記錄了按計劃成本分配分出了22 000元，要使“輔助生產(chǎn)成本——供電”賬戶余額為0，就得在借方記錄800元。采用“T”字賬戶方法也可以通過記錄，驗證差異記錄借方800元是正確的。供水車間也是這樣道理。方法說明如下：

（三）采用創(chuàng)新的公式來計算輔助生產(chǎn)費用計劃成本分配方法

1.用創(chuàng)新的公式來計算按計劃成本分配后某輔助車間費用實際與計劃分配的成本差異。創(chuàng)新的計算公式：某輔助車間費用的成本差異=原實際費用+計劃分進(jìn)費用-計劃分出費用。仍以上述資料為例，計算分配輔助車間水電費的成本差異：電費成本差異=原實際費用+計劃分進(jìn)費用-計劃分出費用=20 000+1 200-22 000=-80（元）；水費成本差異=4 000+6 600-3 750=6 850（元）。這樣，簡單明了，易于理解。

2.依據(jù)“成本差異=原實際費用+計劃分進(jìn)費用-計劃分出費用”來理解2020年《初級會計實務(wù)》教材采用計劃成本分配法的第二種方法：先計算計劃成本（調(diào)整金額），再計算差異。以上述資料電費分配為例，計算計劃成本（調(diào)整金額）=計劃分出22 000-計劃分進(jìn)1 200=20 800（元），再計算差異=計劃成本（調(diào)整金額）-原實際成本=20 000-20 800=-800（元）。這樣，對第二種分配方法的計算理解有比較大的幫助。

三、輔助生產(chǎn)費用分配方法的學(xué)術(shù)探究

（一）一次交互分配法的計算與分錄創(chuàng)新

1.計算方法創(chuàng)新。直接進(jìn)行全部分配，以上述資料為例，計算電費分配率為2.0，基本生產(chǎn)車間、管理部門分別負(fù)擔(dān)12 000元、2 000元，把供水車間負(fù)擔(dān)的電費6 000元直接計入管理費用。當(dāng)然，使用范圍是輔助車間負(fù)擔(dān)的費用要少才合理。

2.會計分錄創(chuàng)新。輔助生產(chǎn)費用主要是為基本生產(chǎn)與管理服務(wù)而發(fā)生的，最終要分配到除輔助生產(chǎn)以外的各受益部門。為此，在交互分配時可以只考慮計算費用，到對外分配計算好后，直接把實際費用作對外會計分錄就行了。其實可以理解為對第一種分配方法的兩筆會計分錄的合并，即刪去輔助生產(chǎn)成本的抵銷賬戶金額，如電費分配成本：15 280+6 000-1 280=20 000（元）。創(chuàng)新會計分錄如下：

（二）計劃成本分配法的計算與分錄創(chuàng)新

1.按計劃成本對外分配。以上述資料為例，電費分配：基本生產(chǎn)車間負(fù)擔(dān)13 200元，企業(yè)行政管理部門負(fù)擔(dān)2 200元；水費分配：基本生產(chǎn)車間負(fù)擔(dān)2 250元，企業(yè)行政管理部門負(fù)擔(dān)300元。合計制造費用15 450元，管理費用2 500元。

2.直接進(jìn)行差異計算。輔助生產(chǎn)水電費的實際成本與計劃成本的差異金額=原費用20 000+4 000-分出費用22 000-3 750+分進(jìn)費用6 600+120=6 050（元），計入管理費用。

3.匯總上述1 與2，制造費用15 450元，計算管理費用2 500+6 050=8 550（元），編制會計分錄：

一次交互分配法、計劃成本分配法是輔助生產(chǎn)費用分配的兩種重要方法。本文對這兩種分配方法的教學(xué)方法與改進(jìn)過程進(jìn)行了總結(jié)與探究，并提出了一些創(chuàng)新觀點。愿對會計學(xué)習(xí)人員與工作人員有一定的幫助。