企業(yè)研發(fā)費用加計扣除納稅籌劃探析

□文/ 蘇蕊鑫

（西安石油大學經(jīng)濟管理學院 陜西·西安）

［提要］ 注重企業(yè)研發(fā)費用加計扣除納稅籌劃是降本增效視域下企業(yè)強化研發(fā)實力、改善盈利能力、提升業(yè)務(wù)效能必然舉措與有益探索。 本文立足企業(yè)降本增效研究視域，結(jié)合博弈理論與風險管理理論，探究企業(yè)研發(fā)費用加計扣除納稅籌劃的主要方向與實施策略。

一、前言

知識經(jīng)濟時代，科技是最核心的競爭力，而對于企業(yè)來說，強大的研發(fā)能力是企業(yè)提升自身競爭實力、提高行業(yè)發(fā)展地位、提振企業(yè)轉(zhuǎn)型信心的重要支撐與實力保障。但是，在實務(wù)操作中，企業(yè)科技研發(fā)活動往往具有極大的不確定性和風險。從以往的經(jīng)驗來看，研發(fā)效益的不穩(wěn)定是制約我國企業(yè)進行科研投入的主要障礙。在此情況下，國家為降低企業(yè)研發(fā)風險、減少企業(yè)研發(fā)人員負擔、提高企業(yè)研發(fā)活動效益，推出了鼓勵企業(yè)研發(fā)的多元化措施，其中最為核心的政策就是研發(fā)費用加計扣除稅收政策。隨著企業(yè)研發(fā)活動的日益發(fā)展，如何更好地用好國家的政策，實現(xiàn)自身研發(fā)活動的降本增效，成為企業(yè)經(jīng)營管理層必須考慮的重要課題。

二、降本增效視域下企業(yè)研發(fā)費用加計扣除納稅籌劃的主要方向

當前，《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》對企業(yè)研發(fā)費用加計扣除進行了明確規(guī)定。同時，為了更好地將政策紅利實施到位，近年來政府持續(xù)出臺了相關(guān)的實務(wù)操作準則，其中最為重要的是2015 年11 月和12 月發(fā)布的《關(guān)于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》（下文簡稱《通知》）和《關(guān)于企業(yè)研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策有關(guān)問題的公告》（下文簡稱《公告》）。本文立足于現(xiàn)行的加計扣除規(guī)定，從扣除范圍、材料消耗以及不征收收入三個維度來探討降本增效視域下企業(yè)進行納稅籌劃的主要方向，具體分析如下：

（一）立足企業(yè)研發(fā)費用加計扣除范圍進行納稅籌劃。深入了解國家關(guān)于研發(fā)費用加計扣除的政策內(nèi)容與實操細則，精準地把握扣除范圍，可以有效地實現(xiàn)企業(yè)對研發(fā)費用加計扣除的科學籌劃。眾所周知，在研發(fā)實踐過程中，企業(yè)要想獲得較好的研發(fā)效果，提升研發(fā)活動的實際效能，必須緊緊依靠研發(fā)團隊的力量。在確保研發(fā)團隊整體水平較高的基礎(chǔ)上，還要確保研發(fā)團隊的穩(wěn)定性和可持續(xù)性，要不斷地借助相應(yīng)的激勵約束措施來提高研發(fā)團隊的研發(fā)積極性和主觀能動性。在此情況下，許多企業(yè)對于研發(fā)團隊的人力成本投入比較高，優(yōu)厚的福利待遇也是企業(yè)進行科技研發(fā)人才競爭的重要手段。從本質(zhì)上說，這在一定程度上也提高了企業(yè)的整體稅負。如何通過納稅籌劃來降低企業(yè)關(guān)于研發(fā)團隊投入的稅負，是企業(yè)納稅籌劃的重要方向。

本部分立足研發(fā)費用加計扣除范圍來進行納稅籌劃案例分析。許多企業(yè)給予研發(fā)人員優(yōu)厚的職業(yè)保障待遇，在傳統(tǒng)的“五險一金”基礎(chǔ)上，還會辦理相關(guān)的商業(yè)保險與其他福利。根據(jù)現(xiàn)行的《通知》規(guī)定，企業(yè)直接從事研發(fā)活動人員的“人工費用”是可以納入研發(fā)費用加計扣除范圍的，但超過規(guī)定的額外保障與福利不屬于研發(fā)人員“人工費用”的范疇。因此，企業(yè)為了激勵研發(fā)團隊而給予的其他福利難以實現(xiàn)加計扣除，這就直接提高了企業(yè)研發(fā)的人力成本。但企業(yè)可以基于扣除范圍進行納稅籌劃，實現(xiàn)對該成本的有效控制。首先，企業(yè)可以采取發(fā)放津貼的模式給予研發(fā)人員相關(guān)激勵，隨后可以采取公司研發(fā)部門統(tǒng)一代辦商業(yè)保險或者其他福利保障的形式，從員工的薪酬中扣除員工承擔的相關(guān)費用。由此，可以將原本不屬于扣除范圍的福利支出轉(zhuǎn)化為《通知》中所說的人工費用，繼而享受加計扣除政策，降低企業(yè)科技研發(fā)活動的人力成本。

（二）巧設(shè)企業(yè)研發(fā)活動中的材料消耗進行納稅籌劃。眾所周知，在全球產(chǎn)業(yè)鏈高度分工的大背景下，單一的企業(yè)研發(fā)形態(tài)已經(jīng)難以滿足市場的需求和行業(yè)的技術(shù)競爭，各大企業(yè)相互配合、相互協(xié)同、科學分工成為企業(yè)科學研究與應(yīng)用的重要方式，因此聯(lián)合研發(fā)、委托研發(fā)、互助研發(fā)等模式不斷發(fā)展迭代，并隨市場需求的變化而變化。以智能手機為例，手機生產(chǎn)商為提升研發(fā)效率和經(jīng)營效率，會將各部件的創(chuàng)新研發(fā)分解到各個部門，甚至各個企業(yè)中，借助眾人之智來實現(xiàn)企業(yè)科技的創(chuàng)新與發(fā)展。如何在這種協(xié)同研發(fā)活動中進行納稅籌劃，最大效率地利用好國家的研發(fā)費用加計扣除政策，成為企業(yè)納稅籌劃的重要方向。

本部分立足研發(fā)費用加計扣除中的材料消耗來進行納稅籌劃案例分析。譬如，某手機廠商在研發(fā)核心部件過程中，因自身技術(shù)能力和人才隊伍的限制，無法實現(xiàn)對某零件的開發(fā)工作。但在國內(nèi)市場中，H 企業(yè)具有強勁的研發(fā)能力，手機廠商委托H 企業(yè)進行研發(fā)活動成為實現(xiàn)企業(yè)價值效率最大化的重要研發(fā)方案選擇。根據(jù)《通知》的規(guī)定，手機廠商委托H 企業(yè)進行研發(fā)活動所發(fā)生的成本可以進行加計扣除，但是其扣除比例僅為發(fā)生額的80%，也就是扣除基數(shù)為“實際發(fā)生費用×80%”。在此情況下，手機廠商可以采取稅務(wù)籌劃的方式進一步降低企業(yè)的研發(fā)成本投入，通過與H 企業(yè)制定定制化的產(chǎn)品購銷合同，向H 企業(yè)采購“定制化產(chǎn)品”的形式取得零件，進而可以利用《通知》中“研發(fā)活動直接消耗的材料”項目來實現(xiàn)100%的研發(fā)費用扣除紅利政策。

（三）善用企業(yè)研發(fā)費用中不征收收入進行納稅籌劃。 當前，由于我國企業(yè)的科研實力普遍偏弱，各級政府為鼓勵企業(yè)進行科研投入，紛紛設(shè)置各類的科研扶持項目和研發(fā)補貼基金，并且這部分企業(yè)收入不征收稅費。毫無疑義，這在一定程度上有力地促進了我國企業(yè)科研活動的蓬勃發(fā)展，快速地提升了我國企業(yè)的科技競爭力。但是，對于企業(yè)來說，如何將企業(yè)所取得的專項研發(fā)資金進行會計處理才會實現(xiàn)稅負的最小化和企業(yè)價值的最大化呢？這已經(jīng)成為企業(yè)經(jīng)營管理層必須考慮的問題。

本部分立足研發(fā)費用加計扣除中的不征收收入來進行納稅籌劃案例分析。根據(jù)有關(guān)問題的文件規(guī)定，企業(yè)獲得的研發(fā)扶持資金屬于“不征收收入”，可以免除稅負，通常企業(yè)將該收入作為“不征收收入”處理。看似這種處理沒有弊端，但是在《通知》和《公告》中，“不征收收入”這部分內(nèi)容無法進行加計扣除，因此企業(yè)若將相應(yīng)的財政研發(fā)扶持資金按“不征收收入”處理，雖然企業(yè)的稅負沒有增加，但企業(yè)的隱性利益受到損害。因為經(jīng)過企業(yè)納稅籌劃仍然可以將企業(yè)的稅負進一步降低，實現(xiàn)企業(yè)的價值最大化。因為企業(yè)將相應(yīng)的扶持資金用于研發(fā)活動的費用折舊和攤銷可以享受150%的可稅前扣除費用和支出，最終降低了企業(yè)可稅前扣除的總額，有效地降低了企業(yè)的總體稅負。

三、降本增效視域下強化企業(yè)研發(fā)費用加計扣除納稅籌劃對策

基于前文對降本增效視域下企業(yè)研發(fā)費用加計扣除納稅籌劃主要方向的剖析，結(jié)合當前企業(yè)納稅籌劃存在的主要問題，筆者從加速企業(yè)業(yè)財融合進程、構(gòu)建企業(yè)稅務(wù)籌劃體系、強化企業(yè)財務(wù)隊伍建設(shè)三個層面來探索如何進一步加強企業(yè)研發(fā)費用加計扣除納稅籌劃，具體分析如下：

（一）加速企業(yè)業(yè)財融合進程，提高研發(fā)費用歸集效率與核算精度。 以加速企業(yè)業(yè)財融合進程為基礎(chǔ)，全面提高研發(fā)費用歸集效率與核算精度，這是提升企業(yè)納稅籌劃效能的基礎(chǔ)性對策。在研發(fā)費用加計扣除納稅籌劃過程中，要實現(xiàn)研發(fā)費用的全面歸集和高效核算，必須立足于企業(yè)各部門與財務(wù)部門的交流與合作，研發(fā)部門要及時、全面、準確地將相關(guān)研發(fā)費用單據(jù)給到財務(wù)人員，并且對項目與非項目的費用進行合理、科學的區(qū)分，確保研發(fā)費用歸集的及時性，進而有效地降低財務(wù)人員的工作量，提高企業(yè)納稅籌劃的工作效能，這都需要企業(yè)加快業(yè)務(wù)融合發(fā)展。事實上，從風險管理理論層面來說，加強企業(yè)的業(yè)財融合，有利于提高企業(yè)內(nèi)部控制水平，進而降低企業(yè)運營風險。同時，企業(yè)的財務(wù)人員要對企業(yè)的研發(fā)活動有一定的了解，避免對研發(fā)費用的遺漏統(tǒng)計，繼而使得企業(yè)研發(fā)費用歸集表存在較大誤差，不利于企業(yè)納稅籌劃效能的提升。

（二）構(gòu)建企業(yè)稅務(wù)籌劃體系，提振企業(yè)納稅籌劃信心與執(zhí)行效能。 以構(gòu)建企業(yè)納稅籌劃體系為支撐，提振企業(yè)納稅籌劃信心與執(zhí)行效能，這是提升企業(yè)納稅籌劃效能的關(guān)鍵性對策。在企業(yè)納稅籌劃的實踐過程中，企業(yè)管理者普遍注重市場占有率的提升和產(chǎn)品質(zhì)量的打磨與優(yōu)化，而企業(yè)財務(wù)管理工作并非首要關(guān)注的內(nèi)容，而對于財務(wù)管理人員來說，如何確保稅務(wù)檢查不出問題是財務(wù)部門的首要任務(wù)。因此，在企業(yè)稅務(wù)籌劃的過程中，存在企業(yè)所有者、管理者及財務(wù)人員的三方博弈。在博弈過程中，從財務(wù)人員的角度來說，財務(wù)人員對于納稅的顯性成本考慮高于其他隱性納稅利益的考量，因此會造成企業(yè)財務(wù)人員對于納稅籌劃的積極性并不高，企業(yè)納稅籌劃難以較好地實施。在此情況下，企業(yè)必須構(gòu)建合理、科學、可持續(xù)的納稅籌劃體系，要設(shè)置納稅籌劃相關(guān)部門及崗位，確保企業(yè)納稅籌劃工作責任主體明確，降低納稅籌劃的企業(yè)內(nèi)部博弈行為。同時，企業(yè)要制定相應(yīng)的企業(yè)稅務(wù)籌劃管理流程，明確相關(guān)稅務(wù)籌劃的執(zhí)行要求，降低因為財務(wù)人員疏漏或主觀能動性不足而造成的隱性納稅利益的受損。

（三）強化企業(yè)財務(wù)隊伍建設(shè)，提升財務(wù)人員專業(yè)素養(yǎng)與主觀能動性。 以強化企業(yè)財務(wù)隊伍建設(shè)為保障，提升財務(wù)人員專業(yè)素養(yǎng)與主觀能動性，這是企業(yè)提升納稅籌劃效能的補充性策略。從實踐來看，我國企業(yè)財務(wù)人員崗位配置緊張現(xiàn)象普遍存在，企業(yè)財務(wù)人員的工作量較多，工作壓力都普遍較大，故而財務(wù)人員往往缺乏學習相關(guān)納稅政策的時間與積極性。同時，為了避免出現(xiàn)納稅問題，企業(yè)財務(wù)人員往往會偏向于保守地去進行納稅籌劃，以期確保自身工作不出現(xiàn)問題。在此情況下，必須在優(yōu)化財務(wù)部門崗位人力資源配置的前提下，加強對企業(yè)人員的培訓，提高企業(yè)人員納稅籌劃的專業(yè)度，同時制定科學合理的激勵約束措施，鼓勵財務(wù)部門進行納稅籌劃，實現(xiàn)合理避稅，降低企業(yè)稅負。

四、結(jié)語

總而言之，研發(fā)能力是企業(yè)在日趨激烈的市場競爭中獲得有利地位的核心保障，如何充分地利用好國家給予的稅費政策成為當前企業(yè)經(jīng)營管理者必須考量的核心問題。在降本增效視域下企業(yè)研發(fā)費用加計扣除納稅籌劃主要可以著眼扣除范圍、研發(fā)活動耗材、企業(yè)研發(fā)不征稅收入這三個方向。為更好地進行納稅籌劃，企業(yè)可以從加速業(yè)財融合、構(gòu)建納稅籌劃體系、強化人才隊伍培育三個維度展開，三管齊下，力爭科學、合理、高效地降低企業(yè)稅負，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。