CRS下高凈值人群海外避稅問題研究

竇曉飛

[摘 要]隨著我國經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，我國居民財(cái)富快速增加，高凈值人群數(shù)量不斷攀升，利用境內(nèi)外資產(chǎn)配置以及通過投資架構(gòu)、商業(yè)安排和利潤歸屬等規(guī)劃規(guī)避居民國納稅義務(wù)的行為越來越多，不僅造成我國稅源流失，也加劇了貧富分化。高凈值人群海外避稅的關(guān)鍵在于各國稅務(wù)信息不對(duì)稱，而CRS是通過國際稅收合作打擊跨境避稅的強(qiáng)有力工具。因此，我國應(yīng)從完善稅法、加強(qiáng)信息交換和稅收征管等方面著手，加強(qiáng)與他國稅務(wù)信息共享，從而打擊納稅人利用海外渠道轉(zhuǎn)移、藏匿財(cái)產(chǎn)等避稅行為。

[關(guān)鍵詞]CRS;高凈值人群;反避稅

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2020.20.066

[中圖分類號(hào)]F812.42 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A [文章編號(hào)]1673-0194（2020）20-0-02

1? ? ?我國CRS的回顧與進(jìn)展

1.1? ?CRS的提出與進(jìn)展

境外資產(chǎn)征稅的難點(diǎn)通常在于無法確切證明境外金融賬戶和資金存在。基于此，2014年，經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（Organisation for Economic Co-operation and Development，OECD）發(fā)布的《金融賬戶涉稅信息自動(dòng)交換標(biāo)準(zhǔn)》（即AEOI標(biāo)準(zhǔn)），AEOI標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)容包括主管當(dāng)局協(xié)議（Competent Authority Agreement，CAA）和共同申報(bào)準(zhǔn)則（Common Reporting Standard，CRS）。其中，CAA是各國主管機(jī)關(guān)承諾執(zhí)行相互遵循規(guī)則簽訂的協(xié)定范本;CRS則是各國（地區(qū)）之間加強(qiáng)跨境稅源管理制定的自動(dòng)信息交換機(jī)制。CRS通過雙邊或多邊信息交換提升稅收透明度，使各國稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠更深入地掌握本國稅收居民的海外金融資產(chǎn)及相關(guān)收益情況，并判斷其是否具有海外避稅行為，從而打擊跨境逃稅。截至2019年12月，共有157個(gè)國家和地區(qū)簽署CRS協(xié)議，并建立了4 000多個(gè)雙邊交換關(guān)系。2020年3月，OECD全球論壇成立了一個(gè)自動(dòng)信息交換對(duì)等審查小組（APRG），用來監(jiān)督加入CRS協(xié)議國家（地區(qū)）AEOI標(biāo)準(zhǔn)的落實(shí)情況。目前，APRG在建立AEOI框架方面取得了實(shí)質(zhì)性進(jìn)展，該框架充分考慮了新冠肺炎對(duì)繼續(xù)推進(jìn)AEOI標(biāo)準(zhǔn)可能產(chǎn)生的各種影響，最終確定了與AEOI標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)的第一輪同行評(píng)審的關(guān)鍵問題和關(guān)鍵補(bǔ)漏。在新冠肺炎肆虐全球的當(dāng)下，OECD的上述舉措向全球彰顯了反避稅、反逃稅、反洗錢的決心和信心。

1.2? ?CRS在我國的開展

我國高凈值人群一般指可投資資產(chǎn)凈值在600萬元人民幣

（或100萬美元）資產(chǎn)以上的個(gè)人。按此標(biāo)準(zhǔn)，截至2018年末，中國個(gè)人高凈值人士數(shù)量達(dá)到167萬人，位居全球第二。近年來，隨著國內(nèi)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的多變和外部貿(mào)易摩擦的升級(jí)，高凈值人士避險(xiǎn)情緒上升，通過信托、基金或離岸金融賬戶向海外轉(zhuǎn)移資產(chǎn)的行為日趨活躍。根據(jù)《2017中國高凈值人群數(shù)據(jù)分析報(bào)告》顯示，我國高凈值人群境外資產(chǎn)配置以銀行存款、證券基金和保險(xiǎn)產(chǎn)品為主，兼顧不動(dòng)產(chǎn)、對(duì)沖基金和信托計(jì)劃投資，利用過境外金融機(jī)構(gòu)持有和管理資產(chǎn)，并將收益隱匿在境外金融賬戶的現(xiàn)象日趨嚴(yán)重。這一現(xiàn)象不僅導(dǎo)致我國大量稅源流失，同時(shí)也加劇了貧富分化程度。在CRS之前，我國已同超過100個(gè)國家（地區(qū)）簽署了雙邊稅收協(xié)定，但這些協(xié)定主要是為了避免雙重征收，信息交換也是依申請(qǐng)而啟動(dòng)，不僅過程煩瑣而且效率低下，效果甚微。2012年后，隨著國際稅務(wù)信息交換環(huán)境的變化，金融賬戶透明化成為新的趨勢(shì)?；诖?，我國于2017年針對(duì)海外金融資產(chǎn)正式啟動(dòng)中國版CRS。截至2019年10月，中國已經(jīng)與93個(gè)國家和地區(qū)“配對(duì)”成功，實(shí)現(xiàn)金融賬戶涉稅信息的自動(dòng)交換。

2? ? ?CRS下我國對(duì)高凈值人群海外避稅監(jiān)管的困境

CRS在中國落地后，將面臨中國稅務(wù)機(jī)關(guān)與其他國家（地區(qū)）達(dá)成配對(duì)、換回信息處理、對(duì)逃稅避稅者追責(zé)等環(huán)節(jié)，目前尚存諸多障礙。

2.1? ?金融機(jī)構(gòu)面臨盡職調(diào)查的挑戰(zhàn)

中國加入CRS后，首要的任務(wù)就是全面清查本國非居民金融賬戶信息，包括賬戶持有人名稱、賬戶余額或價(jià)值、利息、股息以及出售金融資產(chǎn)的收入等。2017年12月18日，國家稅務(wù)總局、財(cái)政部、央行、銀監(jiān)會(huì)、證監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)聯(lián)合發(fā)布的《非居民金融賬戶涉稅信息盡職調(diào)查管理辦法》是中國版CRS主要規(guī)范文件，要求從2017年7月1日起由金融機(jī)構(gòu)對(duì)賬戶持有人進(jìn)行盡職調(diào)查。金融賬戶涉稅信息的獲取有賴于金融機(jī)構(gòu)的遵從，金融機(jī)構(gòu)不僅需要保證搜集信息的準(zhǔn)確度，還需要在信息的保密性和賬戶持有人的參與權(quán)、救濟(jì)權(quán)等納稅人權(quán)利維護(hù)方面做出權(quán)衡，然而煩瑣的調(diào)查程序、緊迫的截止日期和高額的調(diào)查成本，讓金融機(jī)構(gòu)面臨壓力，部分金融機(jī)構(gòu)有抵觸情緒，從而影響涉稅信息質(zhì)量和CRS作用的發(fā)揮。

2.2? ?個(gè)人所得稅反避稅條款的缺陷

CRS的本質(zhì)是稅務(wù)問題，個(gè)人所得稅是其中的核心。隨著CRS的實(shí)施，個(gè)稅層面的反避稅立法變得迫切。2019年，我國實(shí)施了新《個(gè)人所得稅法》，新個(gè)稅在一定程度上填補(bǔ)了以往個(gè)稅層面反避稅規(guī)則的空白，具有重要作用。新增的反避稅條款主要有3個(gè)方面規(guī)定：①規(guī)定獨(dú)立交易原則彌補(bǔ)關(guān)聯(lián)交易的征管漏洞;②規(guī)定受控外國公司規(guī)則（簡稱CFC）打擊海外避稅;③規(guī)定一般反避稅規(guī)則，該條款作為兜底條款，為反避稅提供了制度保障。然而，上述反避稅條款只是照搬企業(yè)所得稅的反避稅框架，對(duì)自然人的納稅義務(wù)認(rèn)定缺少清晰的反避稅邏輯，在具體操作中仍存在諸多困難，認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不清晰等情況增加了反避稅認(rèn)定的復(fù)雜性，甚至存在被濫用的風(fēng)險(xiǎn)，加大了個(gè)稅改革的落地難度。

2.3? ?涉稅信息的獲取及監(jiān)控困難

隨著新興經(jīng)濟(jì)業(yè)態(tài)的出現(xiàn)，居民的收入途徑激增，新個(gè)稅在征收標(biāo)準(zhǔn)、納稅申報(bào)等方面做出了重大變革，影響了個(gè)人收入。當(dāng)前涉稅信息獲取及監(jiān)控困難的主要原因是以下兩方面。一方面，跨國納稅人的涉稅信息本身具有隱蔽性與時(shí)效性。例如，在對(duì)高凈值人群進(jìn)行征稅工作時(shí)，稅務(wù)部門可能由于缺少對(duì)納稅人境外涉稅信息的了解，錯(cuò)誤地判斷納稅人的收入情況，給避稅者可乘之機(jī);另外，信息在傳播過程中可能出現(xiàn)時(shí)間上的差異，滯后的信息會(huì)誤導(dǎo)稅務(wù)人員的判斷，使他們得出錯(cuò)誤的結(jié)論，而修正錯(cuò)誤的過程則會(huì)導(dǎo)致反避稅工作效率低下。另一方面，稅務(wù)部門獲取高凈值人群境外涉稅信息的能力有限。此外，我國并未健全統(tǒng)一的信息征稅系統(tǒng)，沒有形成稅收信息批量報(bào)送和查詢機(jī)制。

2.4? ?稅款追繳的障礙

海外信息回傳后，中國的稅務(wù)機(jī)關(guān)將比對(duì)賬戶持有人在國內(nèi)外的稅務(wù)信息，核實(shí)納稅人在境外的所得是否在國內(nèi)申報(bào)和繳稅。對(duì)于違規(guī)者，后續(xù)會(huì)涉及約談、補(bǔ)繳、處罰等環(huán)節(jié)，牽涉諸多法律性、技術(shù)性和操作性難題，很有可能將雙方拖入審計(jì)、訴訟和刑事起訴程序的泥潭，成本高昂且爭議不斷。

3? ? ?CRS下防范高凈值人群海外避稅的優(yōu)化建議

參考國際反避稅行為的工作經(jīng)驗(yàn)，對(duì)我國防范高凈值人群海外避稅行為提出以下優(yōu)化建議。

3.1? ?健全我國反避稅法律制度體系

CRS的出臺(tái)雖然使高凈值人群海外賬戶信息變得完全透明，減少隱匿資產(chǎn)逃避納稅義務(wù)現(xiàn)象，但獲取涉稅信息能否達(dá)到稅收目的，仍需回歸到我國稅收實(shí)體法中。因此，我國政府應(yīng)進(jìn)一步完善關(guān)于個(gè)人所得稅的相關(guān)法律和實(shí)施細(xì)則：第一，規(guī)定稅收居民判斷標(biāo)準(zhǔn);第二，健全納稅客體歸屬規(guī)則;第三，出臺(tái)反避稅條款的實(shí)施細(xì)則和行動(dòng)指南，細(xì)化對(duì)反避稅行為的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)諸如“關(guān)聯(lián)方”“合理商業(yè)目的”“實(shí)際稅負(fù)明顯偏低”等給出明確的定義和認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，提高反避稅的可操作性。

3.2? ?利用大數(shù)據(jù)加強(qiáng)稅收信息化管理

CRS通過自動(dòng)交換獲取的信息量龐大，稅務(wù)機(jī)關(guān)需要耗費(fèi)大量精力進(jìn)行涉稅信息比對(duì)、風(fēng)險(xiǎn)分析、案件核查和稅款追繳等，反避稅工作應(yīng)充分利用大數(shù)據(jù)、互聯(lián)網(wǎng)等信息技術(shù)手段，加強(qiáng)對(duì)納稅人涉稅信息獲取能力。在大數(shù)據(jù)支持下，各種收入來源存在可查詢的電子痕跡，信息技術(shù)讓征管手段更容易做到“應(yīng)收盡收”。隨著我國“金稅三期”工程的完善，稅務(wù)部門應(yīng)與企業(yè)、銀行及海關(guān)等部門進(jìn)行計(jì)算機(jī)聯(lián)網(wǎng)合作，多方面獲取信息，實(shí)時(shí)監(jiān)控與掌控個(gè)人所得稅納稅人的納稅情況，及時(shí)取得相關(guān)納稅人的收入憑證，提高反避稅工作的效率，形成完善的稅收電子信息服務(wù)體系，實(shí)現(xiàn)我國個(gè)人所得稅風(fēng)險(xiǎn)信息化管理。

3.3? ?加強(qiáng)國際合作交流與情報(bào)交換

高凈值納稅人的境外收入具有分散性和隱蔽性，破解這一問題的關(guān)鍵就是建立健全個(gè)人涉稅信息庫，具體包括成立專門的信息調(diào)查機(jī)構(gòu)，制定完善的情報(bào)收集機(jī)制，規(guī)范與他國合作情報(bào)交換程序，最終建立上下、內(nèi)外聯(lián)動(dòng)的涉外稅收信息網(wǎng)絡(luò)。在國際方面，我國應(yīng)加強(qiáng)與其他各國尤其是“避稅天堂”等國家的跨境合作和信息交流，建立跨國信息共享平臺(tái)，共同推進(jìn)落實(shí)稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移行動(dòng)計(jì)劃，自動(dòng)交換金融賬戶信息，從源頭上打擊國際避稅行為。同時(shí)，定期交換收入情況和完稅信息，加強(qiáng)與境外金融機(jī)構(gòu)的合作，及時(shí)掌握并監(jiān)控納稅人的跨境涉稅信息，提升稅務(wù)部門對(duì)納稅信息的獲取及管控能力。

3.4? ?加強(qiáng)對(duì)涉稅信息申報(bào)的監(jiān)管和追責(zé)

借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，建議我國在國家稅務(wù)總局和省級(jí)稅務(wù)部門成立針對(duì)高凈值納稅人專門管理機(jī)構(gòu)，主要負(fù)責(zé)收集高凈值人群國內(nèi)外涉稅信息，并進(jìn)行涉稅風(fēng)險(xiǎn)分析。稅務(wù)部門應(yīng)聯(lián)合多部門共同建立涉稅信息共享平臺(tái)，完善個(gè)人所得稅自行申報(bào)制度，建立納稅人稅收風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估指標(biāo)。另外，還要制定第三方申報(bào)制度，將跨國納稅人的信息錄入數(shù)據(jù)庫加以備案登記，給予納稅人唯一的納稅識(shí)別號(hào)，方便查詢納稅人信息。完善《稅收征管法》中的納稅人征管規(guī)則，明確規(guī)定金融機(jī)構(gòu)等相關(guān)部門的協(xié)助義務(wù)，同時(shí)加大對(duì)高凈值人群避稅的處罰力度。

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[收稿日期]2020-09-03