獐子島財(cái)務(wù)舞弊案例分析

李子璠 宋夏云

【摘 要】獐子島集團(tuán)作為我國(guó)農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化重點(diǎn)龍頭企業(yè)，素有"海上大寨""海底銀行"之稱，更是創(chuàng)造了中國(guó)農(nóng)業(yè)股票第一個(gè)百元股價(jià)。然而接連三次扇貝絕收的公告讓獐子島深陷財(cái)務(wù)造假的輿論風(fēng)波，后來更是因?yàn)樯嫦有畔⑴哆`法違規(guī)，遭到中國(guó)證監(jiān)會(huì)立案調(diào)查。本文通過介紹獐子島的背景，在闡述其財(cái)務(wù)舞弊主要手法的基礎(chǔ)上，基于舞弊三角理論分析其舞弊的三大動(dòng)機(jī)，并提出如何加強(qiáng)上市公司財(cái)務(wù)舞弊監(jiān)控的對(duì)策建議。

【關(guān)鍵詞】獐子島;財(cái)務(wù)舞弊;舞弊三角理論;監(jiān)控對(duì)策

一、引言

近年來，中國(guó)證監(jiān)會(huì)秉持“依法、全面、從嚴(yán)”的監(jiān)管理念，按照依法依規(guī)、改革創(chuàng)新、協(xié)同共治的基本原則，不斷加大對(duì)違法違規(guī)行為的打擊力度。而隨著科創(chuàng)板的推出及制度的完善，證監(jiān)會(huì)的角色定位也從事前監(jiān)管逐漸向事中、事后轉(zhuǎn)變。面對(duì)屢禁不止的上市公司違法行為，證監(jiān)會(huì)應(yīng)借助多元化的治理框架，進(jìn)一步提升規(guī)則制定能力，加大調(diào)查和懲處力度，在其相對(duì)薄弱的監(jiān)管領(lǐng)域積極與自律組織、市場(chǎng)機(jī)構(gòu)等合作治理，強(qiáng)化信用監(jiān)管、創(chuàng)新監(jiān)管制度、優(yōu)化監(jiān)管資源、建立誠(chéng)信機(jī)制，提高證券市場(chǎng)的經(jīng)濟(jì)效率和治理效果（呂成龍，2019）。

2019年7月，證監(jiān)會(huì)對(duì)獐子島開出行政處罰及市場(chǎng)禁入事先告知書，獐子島因涉嫌財(cái)務(wù)造假、虛假記載、未及時(shí)披露信息等問題，中國(guó)證監(jiān)會(huì)擬對(duì)其進(jìn)行60萬元的頂格處罰，一眾董監(jiān)高處以3萬元～30萬元罰款不等，對(duì)董事長(zhǎng)吳厚剛則開出終身證券市場(chǎng)禁入的處罰。本文筆者基于舞弊三角理論，在分析獐子島財(cái)務(wù)舞弊的動(dòng)機(jī)及其原因基礎(chǔ)上，提出了加強(qiáng)上市公司財(cái)務(wù)舞弊監(jiān)控的若干對(duì)策。

二、獐子島財(cái)務(wù)舞弊的案情分析

1.獐子島的背景介紹。

獐子島集團(tuán)股份有限公司成立于1992年9月21日，被譽(yù)為“黃海深處的一面紅旗”、“海上大寨”、“黃海明珠”、“海底銀行”、“海上藍(lán)籌”。公司以水產(chǎn)增養(yǎng)殖為主，是集海珍品育苗、增養(yǎng)殖、加工、貿(mào)易、海上運(yùn)輸于一體的綜合性海洋食品企業(yè)。它于2006年9月28日在深交所上市。2007年，獐子島集團(tuán)成為達(dá)沃斯“全球成長(zhǎng)型公司社區(qū)”首批創(chuàng)始會(huì)員，并當(dāng)選為“CCTV年度最佳雇主”、全國(guó)首屆“興漁富民新聞人物”企業(yè)。2014年10月31日，獐子島集團(tuán)發(fā)布公告，宣布對(duì)105.64萬畝海域成本為73 461.93萬元的底播蝦夷扇貝存貨進(jìn)行核銷處理，對(duì)43.02萬畝海域成本為30 060.15萬元的底播蝦夷扇貝存貨計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備28 305萬元，扣除遞延所得稅影響25 441.73萬元，合計(jì)影響凈利潤(rùn)76 325.2萬元，公司解釋是扇貝遇到百年不遇的冷水團(tuán)影響導(dǎo)致其大規(guī)模絕收，至此獐子島集團(tuán)的財(cái)務(wù)舞弊行為初見端倪。2018年2月5日，獐子島集團(tuán)發(fā)布2017年終盤點(diǎn)情況的公告，宣布對(duì)107.16萬畝海域成本為57 758.13萬元的底播蝦夷扇貝存貨進(jìn)行核銷處理，對(duì)24.3萬畝海域成本為12 591.35萬元的底播蝦夷扇貝存貨計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備5 110.04萬元，合計(jì)影響凈利潤(rùn)62 868.17萬元，獐子島的扇貝再一次大規(guī)?！敖^收”。2019年11月15日，獐子島集團(tuán)發(fā)布底播蝦夷扇貝存量抽測(cè)結(jié)果的公告，預(yù)計(jì)核銷底播蝦夷扇貝存貨成本及計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備合計(jì)金額27768.22萬元，占全部底播蝦夷扇貝賬目?jī)r(jià)值的90%，獐子島的扇貝又一次大規(guī)?！敖^收”。

2.獐子島財(cái)務(wù)舞弊的主要手法。

2018年2月9日，獐子島公司發(fā)布公告稱收到中國(guó)證監(jiān)會(huì)立案調(diào)查通知。2019年7月9日，中國(guó)證監(jiān)會(huì)對(duì)獐子島下發(fā)《中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)行政處罰及市場(chǎng)禁入事先告知書》。經(jīng)中國(guó)證監(jiān)會(huì)調(diào)查顯示，之前獐子島公告聲稱的扇貝絕收只是其財(cái)務(wù)舞弊行為的掩飾，其財(cái)務(wù)舞弊手法主要包括：

（1）虛增、虛減營(yíng)業(yè)成本。

調(diào)查發(fā)現(xiàn)，2016年獐子島的真實(shí)采捕區(qū)域較賬面多13.93萬畝，致使賬面虛增營(yíng)業(yè)成本6 002.99萬元，進(jìn)而虛增當(dāng)年相應(yīng)金額的資產(chǎn)和利潤(rùn)。2017年獐子島賬面記載采捕面積較真實(shí)情況多5.79萬畝，且存在將部分2016年實(shí)際采捕海域調(diào)至2017年度結(jié)轉(zhuǎn)成本的情況，致使2017年度虛增營(yíng)業(yè)成本6 159.03萬元，進(jìn)而虛減當(dāng)年相應(yīng)金額的資產(chǎn)和利潤(rùn)。

（2）虛減營(yíng)業(yè)外支出。

獐子島2016年初和2017年初庫存圖顯示，部分2016年有記載的庫存區(qū)域雖然在2016年未顯示采捕軌跡，但公司在2016年底重新進(jìn)行了底播，部分2016年有記載的庫存區(qū)域雖然在2016年、2017年均未顯示采捕軌跡，但公司在2017年底重新進(jìn)行了底播，上述兩部分區(qū)域應(yīng)重新核算成本，并對(duì)既往庫存成本作核銷處理，分別致使2016年、2017年賬面虛減營(yíng)業(yè)外支出7 111.78萬元、4 187.27萬元，進(jìn)而虛增當(dāng)年相應(yīng)金額的資產(chǎn)和利潤(rùn)。

（3）虛增資產(chǎn)減值損失。

獐子島未如實(shí)反映扇貝核銷及計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的客觀情況。2018年公司對(duì)107.16萬畝蝦夷貝庫存進(jìn)行核銷，對(duì)24.30萬畝蝦夷貝庫存進(jìn)行減值。然而調(diào)查顯示，核銷海域中，2014年、2015年、2016年底播蝦夷貝分別有20.85萬畝、19.76萬畝和3.61萬畝已在以往年度采捕，致使虛增營(yíng)業(yè)外支出24 782.81萬元，占核銷金額的42.91%;減值海域中，2015年、2016年底播蝦夷貝分別有6.38萬畝、0.13萬畝已在以往年度采捕，致使虛增資產(chǎn)減值損失1 110.52萬元，占減值金額的18.29%。

（4）虛增、虛減利潤(rùn)總額。

綜合考慮對(duì)營(yíng)業(yè)成本、營(yíng)業(yè)外支出、資產(chǎn)減值損失科目的人為調(diào)整，獐子島2016年度虛增利潤(rùn)13 114.77萬元，占當(dāng)期披露利潤(rùn)總額的158.15%，追溯調(diào)整后利潤(rùn)總額為-4 822.23萬元，業(yè)績(jī)由盈轉(zhuǎn)虧。2017年度虛減利潤(rùn)27 865.09萬元，占當(dāng)期披露利潤(rùn)總額的38.57%，追溯調(diào)整后，業(yè)績(jī)?nèi)詾樘潛p。

（5）掩飾交易或事實(shí)。

通過對(duì)年報(bào)、相關(guān)財(cái)務(wù)明細(xì)、采捕面積測(cè)算數(shù)據(jù)等資料的調(diào)查，證監(jiān)會(huì)確認(rèn)獐子島沒有對(duì)其2017年全年業(yè)績(jī)與預(yù)期存在較大差距的情況進(jìn)行及時(shí)披露。2017年10月，獐子島單月虧損1 000余萬元，2017年12月公司收到預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)顯示，全年預(yù)計(jì)虧損528萬元。2018年1月初，獐子島財(cái)務(wù)總監(jiān)勾榮已知悉公司2017年凈利潤(rùn)不超過3 000萬元，與三季報(bào)中全年盈利預(yù)測(cè)9 000萬元至1.1億元相差遠(yuǎn)超20%，這些本應(yīng)在情況察覺2日內(nèi)披露的信息，獐子島遲至2018年1月30日才予以披露，涉嫌未及時(shí)披露信息。

三、獐子島財(cái)務(wù)舞弊的動(dòng)機(jī)分析

根據(jù)舞弊三角理論，上市公司財(cái)務(wù)舞弊行為的產(chǎn)生原因是由壓力、機(jī)會(huì)和借口三要素組成的，這三者也是美國(guó)反舞弊準(zhǔn)則（SAS No.99）提醒注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該關(guān)注的舞弊產(chǎn)生的主要條件，缺少任何一項(xiàng)要素都不可能真正形成企業(yè)舞弊行為。以下筆者對(duì)獐子島財(cái)務(wù)舞弊行為的動(dòng)機(jī)和原因進(jìn)行分析：

1.壓力。

壓力要素是企業(yè)舞弊者的行為動(dòng)機(jī)。刺激個(gè)人為其自身利益而進(jìn)行企業(yè)舞弊的壓力大體上可分為四類：經(jīng)濟(jì)壓力、惡癖的壓力、與工作相關(guān)的壓力和其他壓力，往往經(jīng)營(yíng)失敗是舞弊行為發(fā)生的根源。

獐子島集團(tuán)是綜合性海洋食品企業(yè)，一直以來我國(guó)的水產(chǎn)養(yǎng)殖業(yè)都以出口為主，漁業(yè)經(jīng)濟(jì)受世界經(jīng)濟(jì)影響較大。由于全球經(jīng)濟(jì)危機(jī)，外部市場(chǎng)對(duì)水產(chǎn)品的需求大幅下降，國(guó)際市場(chǎng)的低迷迫使中國(guó)放緩了經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)速度，給公司出口業(yè)務(wù)帶來嚴(yán)重影響。而近年來，隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)步入新的周期，國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)下行壓力逐漸增大，國(guó)內(nèi)企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品價(jià)格及市場(chǎng)占有率面臨較大競(jìng)爭(zhēng)壓力。

獐子島的業(yè)績(jī)一直不好，在2014年～2017年的4年里，公司有3年巨額虧損，凈虧損達(dá)20.66億元，超過此前10年的凈利潤(rùn)總額。2018年獐子島全年?duì)I業(yè)收入為27.98億元，凈利潤(rùn)3 211萬元，同比增長(zhǎng)104.44%，實(shí)現(xiàn)扭虧為盈。但實(shí)際上，公司全年凈利潤(rùn)的94%都來自于當(dāng)年政府補(bǔ)助的3 044萬元。2019年度報(bào)告公司實(shí)現(xiàn)營(yíng)業(yè)收入27.23億元，同比下降2.67%，股東凈利潤(rùn)虧損3.99億元，同比下降1 341.79%。根據(jù)《創(chuàng)業(yè)板上市規(guī)則》的相關(guān)規(guī)定：上市公司連續(xù)三年虧損就必須退市（葉幗楊等，2020）。為了緩解業(yè)績(jī)壓力，滿足預(yù)期，管理層不惜鋌而走險(xiǎn)，通過粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表以虛增利潤(rùn)和蒙蔽投資者，從而進(jìn)行財(cái)務(wù)欺詐。

2.機(jī)會(huì)。

機(jī)會(huì)要素是指可進(jìn)行企業(yè)舞弊而又能掩蓋起來不被發(fā)現(xiàn)或能逃避懲罰的時(shí)機(jī)，主要有六種情況：缺乏發(fā)現(xiàn)企業(yè)舞弊行為的內(nèi)部控制、無法判斷工作的質(zhì)量、缺乏懲罰措施、信息不對(duì)稱、能力不足和審計(jì)制度不健全。獐子島財(cái)務(wù)舞弊的機(jī)會(huì)主要體現(xiàn)在以下方面：

首先，我國(guó)的法律法規(guī)仍存在一些漏洞，對(duì)于違法違規(guī)行為的處罰措施還有待改進(jìn)和完善，它為上市公司鉆法律漏洞進(jìn)行舞弊行為提供了機(jī)會(huì)。從中國(guó)證監(jiān)會(huì)對(duì)上市公司違法違規(guī)行為做出的處罰方式來分析，一般是警告和較少的罰款，再重一些是沒收違法所得并處以與違法所得等價(jià)的罰款，這與上市公司違法違規(guī)所得相比較是微乎其微的。在處罰力度不足、違法所得與成本之間不成比的情況下，上市公司通常會(huì)選擇“頂風(fēng)作案”。

其次，獐子島內(nèi)部控制制度存在重大缺陷。這些年，獐子島的內(nèi)部管理非?；靵y。2012年3月，集團(tuán)董事長(zhǎng)吳厚剛的弟弟吳厚記在采購(gòu)原材料時(shí)收受賄賂，經(jīng)當(dāng)?shù)毓簿至刚{(diào)查后卻因已被“內(nèi)部處理”為由而逃脫了刑罰。此外，公司員工多為島民，員工間可能存在的親戚關(guān)系為其進(jìn)行內(nèi)部盜竊、貪污腐敗的行為提供了便利條件。再者，管理層權(quán)力凌駕于內(nèi)部控制之上，失效的內(nèi)控制度也為財(cái)務(wù)舞弊行為提供了一定幫助。而作為公司董事長(zhǎng)和總裁的吳厚剛兼任大連市獐子島鎮(zhèn)黨委書記，這種“內(nèi)部人控制現(xiàn)象”恰恰體現(xiàn)出了公司治理結(jié)構(gòu)的不完善（王盛，2018）。獨(dú)立董事、監(jiān)事會(huì)及內(nèi)部審計(jì)部門，無法發(fā)揮制衡作用，使得公司內(nèi)部治理機(jī)制僅僅流于形式，而不能發(fā)揮應(yīng)有的監(jiān)督作用。另外，獐子島是由集體企業(yè)改制而來，2019年年度報(bào)告顯示，獐子島第一、三、四、五大股東分別為獐子島鎮(zhèn)級(jí)集體企業(yè)，獐子島鎮(zhèn)下屬褡褳村、大耗村，以及董事長(zhǎng)吳厚剛。其中吳厚剛同時(shí)擔(dān)任控股股東的法定代表人兼獐子島鎮(zhèn)鎮(zhèn)長(zhǎng)、黨委書記，這種政企不分的現(xiàn)象嚴(yán)重影響獐子島日常的公司治理，為財(cái)務(wù)舞弊行為創(chuàng)造了機(jī)會(huì)。

3.借口。

借口也就是所謂的的自我合理化，即企業(yè)舞弊者必須找到某個(gè)理由，使企業(yè)舞弊行為與舞弊者本人的道德觀念、行為準(zhǔn)則相吻合，無論這一解釋本身是否真正合理。企業(yè)舞弊者常用的理由有：這是公司欠我的，我只是暫時(shí)借用這筆資金、肯定會(huì)歸還的，我的目的是善意的，用途是正當(dāng)?shù)模鹊取?/p>

企業(yè)舞弊者會(huì)為自己的舞弊行為找到自認(rèn)為合理的理由，通常以自己的道德理念為標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)于公司財(cái)務(wù)上的虛構(gòu)收入、虛增資產(chǎn)、隱瞞披露等舞弊行為沒有是非意識(shí)，認(rèn)為這種是自身行為，與他人無關(guān)，便為所欲為。董事長(zhǎng)吳厚剛在2001年公司進(jìn)行股份制改革時(shí)起一直擔(dān)任獐子島的董事長(zhǎng)一職，同時(shí)他還擔(dān)任控股股東的法定代表人兼獐子島鎮(zhèn)鎮(zhèn)長(zhǎng)、黨委書記，長(zhǎng)時(shí)間的任職容易讓高級(jí)管理人員認(rèn)為公司是自己的私產(chǎn)，從而產(chǎn)生了侵占中小股東利益的借口。從結(jié)果上看，吳厚剛的哥哥吳厚敬、弟弟吳厚記都因?yàn)樨?fù)責(zé)公司購(gòu)銷業(yè)務(wù)而收受賄賂，事后卻輕松逃避懲罰;獐子島扇貝三次“絕收”，公司股價(jià)大跌，中小投資者遭受慘痛的損失，而獐子島本身和涉事高管卻只受到金額極低的處罰，與投資者的損失不成比例。上市公司面向的是所有投資者，公司決策應(yīng)該考慮所有股東的利益，獐子島內(nèi)部管理混亂，公司高層缺乏公眾意識(shí)和正確道德價(jià)值觀，這為其財(cái)務(wù)舞弊行為提供了借口。

四、加強(qiáng)上市公司財(cái)務(wù)舞弊監(jiān)控的對(duì)策思考

1.完善相關(guān)法律法規(guī)等制度文件，加大對(duì)上市公司舞弊行為的懲處力度。

根據(jù)整個(gè)證券市場(chǎng)環(huán)境修改《證券法》，加大對(duì)上市公司舞弊行為的懲處力度。目前證監(jiān)會(huì)采取的處罰方式多集中在財(cái)產(chǎn)罰和申誡罰，很少采用行為罰和人身罰，處罰力度過輕，這不符合現(xiàn)在資本市場(chǎng)環(huán)境。為加強(qiáng)對(duì)違法違規(guī)行為的防范作用，應(yīng)當(dāng)引入非貨幣處罰方式，使其承擔(dān)更多的道德責(zé)任，如增設(shè)公開道歉、悔過制度。

擴(kuò)充懲罰主體，對(duì)主要責(zé)任人從嚴(yán)處罰的同時(shí)，對(duì)從犯也不可放任，一定嚴(yán)查到底。對(duì)于協(xié)助舞弊的供應(yīng)商、客戶、會(huì)計(jì)事務(wù)所等適時(shí)追究其法律責(zé)任，使其不敢參與舞弊行為，以此做到嚴(yán)格執(zhí)法，處罰過程公開透明。同時(shí)盡快完善集體訴訟機(jī)制，讓更多的投資者可以通過集體訴訟機(jī)制得到相應(yīng)的賠償。

法律是規(guī)范會(huì)計(jì)人員行為的基礎(chǔ)，因此健全和完善我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范體系就顯得極為重要。由于法律法規(guī)的制定和實(shí)行花費(fèi)時(shí)間較長(zhǎng)且存在滯后性，因此在防范造假問題上，我國(guó)的會(huì)計(jì)相關(guān)法律法規(guī)也需從實(shí)際出發(fā)，加強(qiáng)會(huì)計(jì)規(guī)范的建設(shè)工作，針對(duì)新問題及時(shí)作出修改，以法制約企業(yè)和財(cái)務(wù)人員，設(shè)立相應(yīng)法律條款來限制可能因財(cái)務(wù)造假而從中獲利人員的行為，彌補(bǔ)不足，精確規(guī)范法律的相關(guān)條約內(nèi)容，起到法律的約束作用。

2.提高內(nèi)部控制的有效性，強(qiáng)化上市公司的風(fēng)險(xiǎn)管理能力。

（1）優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境。

嚴(yán)格遵守《上市公司治理準(zhǔn)則》，規(guī)范自身治理結(jié)構(gòu)，確保股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理層各司其職、相互制約、相互協(xié)調(diào)，完善內(nèi)部控制基本組織框架，保證各部門之間的獨(dú)立性，使會(huì)計(jì)人員真實(shí)準(zhǔn)確地記錄公司的財(cái)務(wù)狀況。同時(shí)要注重企業(yè)的文化建設(shè)，加強(qiáng)內(nèi)部績(jī)效考核及激勵(lì)制度，提高員工的社會(huì)責(zé)任感，嚴(yán)格遵循國(guó)家規(guī)定的產(chǎn)品質(zhì)量檢測(cè)標(biāo)準(zhǔn)，以此降低造假風(fēng)險(xiǎn)，構(gòu)建認(rèn)真負(fù)責(zé)的社會(huì)環(huán)境（姜佳等，2016）。

（2）健全風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制。

強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，根據(jù)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略，全面、系統(tǒng)、持續(xù)地收集信息，結(jié)合實(shí)際情況動(dòng)態(tài)地對(duì)內(nèi)外部風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別和分析，制定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略，同時(shí)建立海洋牧場(chǎng)保險(xiǎn)機(jī)制，提高海洋牧場(chǎng)的風(fēng)險(xiǎn)管控能力，加強(qiáng)環(huán)境監(jiān)測(cè)與預(yù)警控制。此外，在董事會(huì)下設(shè)立內(nèi)部控制委員會(huì)，以便及時(shí)準(zhǔn)確地發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)，結(jié)合企業(yè)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的承受度權(quán)衡風(fēng)險(xiǎn)與效益，確定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略（吳秀蘭等，2013）。

（3）規(guī)范控制活動(dòng)。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)風(fēng)評(píng)結(jié)果整改業(yè)務(wù)流程中的控制措施，定期對(duì)內(nèi)部控制活動(dòng)的執(zhí)行情況進(jìn)行檢查和考核，同時(shí)建立有效的激勵(lì)機(jī)制，對(duì)嚴(yán)格執(zhí)行者施以物質(zhì)或精神上的獎(jiǎng)勵(lì)，對(duì)違反者加以懲處，以便充分發(fā)揮內(nèi)部控制制度的有效作用，通過不斷的完善確保各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和管理行為始終置于內(nèi)部控制活動(dòng)中，以此避免會(huì)計(jì)信息失真，管理失控等現(xiàn)象出現(xiàn)。

（4）強(qiáng)化信息與溝通。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立并完善各類信息的溝通交流渠道，建立科學(xué)完整的信息傳遞機(jī)制，保證信息傳遞的及時(shí)性和準(zhǔn)確性，促進(jìn)內(nèi)部信息的有效利用。同時(shí)，搭建一個(gè)信息化系統(tǒng)平臺(tái)以確保每個(gè)企業(yè)成員的職責(zé)，使其各司其職、相互配合及制約。確保公司信息披露的透明性和真實(shí)性，保障與外部投資者的溝通質(zhì)量，以便投資者進(jìn)行決策（陳艷利等，2015）。

（5）加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)從實(shí)際情況出發(fā)，加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制執(zhí)行情況的監(jiān)管力度，高度重視監(jiān)事會(huì)的監(jiān)督職能，強(qiáng)化監(jiān)事會(huì)的作用，建立內(nèi)部控制的自我評(píng)價(jià)機(jī)制，實(shí)行全方位的監(jiān)督控制，以此降低和避免風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)健康可持續(xù)發(fā)展，最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的目標(biāo)。

3.提升注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)能力，加強(qiáng)對(duì)上市公司造假行為的審計(jì)監(jiān)督。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)不斷提高對(duì)生物資產(chǎn)審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，憑借過硬的專業(yè)知識(shí)和與時(shí)俱進(jìn)的思想水平保持職業(yè)謹(jǐn)慎性，在實(shí)施審計(jì)程序前有計(jì)劃地進(jìn)行程序設(shè)置，合理安排時(shí)間以擴(kuò)大抽盤范圍。注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)根據(jù)水產(chǎn)養(yǎng)殖業(yè)上市公司的實(shí)際情況與行業(yè)特征，確定其審計(jì)工作的重點(diǎn)和難點(diǎn)。與此同時(shí)，還應(yīng)注意審計(jì)程序是否有效執(zhí)行，適當(dāng)參考被審計(jì)單位的建議，保證審計(jì)的工作質(zhì)量，保持高度的獨(dú)立性與客觀性，遵循高標(biāo)準(zhǔn)的監(jiān)督體制，以此加強(qiáng)監(jiān)管力度。此外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)創(chuàng)新審計(jì)技術(shù)和方式，如通過對(duì)賬面記錄的回歸分析進(jìn)行盤點(diǎn)，將數(shù)理分析的方法運(yùn)用于審計(jì)實(shí)務(wù)中，并結(jié)合傳統(tǒng)盤點(diǎn)的方法，以達(dá)到降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的目的（李婧等，2018）。

4.加強(qiáng)上市公司高管的后續(xù)職業(yè)道德教育，提高其守法意識(shí)和能力。

公司高管應(yīng)全面了解證券市場(chǎng)規(guī)范運(yùn)作的基本要求、最新政策法規(guī)以及完整的法律框架，了解資本市場(chǎng)發(fā)展的現(xiàn)狀、問題與趨勢(shì)，樹立風(fēng)險(xiǎn)、創(chuàng)新和規(guī)范運(yùn)作意識(shí)，了解公司治理的基本原則，樹立科學(xué)管理理念，明確各職位的權(quán)利與義務(wù)，強(qiáng)化責(zé)任意識(shí)和職業(yè)道德教育。同時(shí)通過專業(yè)培訓(xùn)和相關(guān)基礎(chǔ)管理課程的學(xué)習(xí)，提升管理能力和對(duì)宏觀政策的理解與把握能力。此外，公司高管還應(yīng)提高交流與分析能力，樹立誠(chéng)信守法理念，努力把上市公司建設(shè)成為具有競(jìng)爭(zhēng)力的現(xiàn)代企業(yè)。

五、研究結(jié)論

基于舞弊三角理論，通過對(duì)壓力、機(jī)會(huì)、借口三個(gè)方面的分析，我們發(fā)現(xiàn)獐子島財(cái)務(wù)舞弊行為是由眾多因素引起的，上市公司的舞弊行為嚴(yán)重破壞了證券市場(chǎng)的信用基礎(chǔ)，對(duì)廣大投資者造成了不可估量的損失。因此，加強(qiáng)對(duì)上市公司財(cái)務(wù)舞弊的監(jiān)管至關(guān)重要。筆者認(rèn)為，上市公司財(cái)務(wù)舞弊的監(jiān)控對(duì)策包括完善法律法規(guī)從而加大懲處力度、提高內(nèi)部控制的有效性進(jìn)而強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)管理能力、提升注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)能力以便加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督和加強(qiáng)上市公司高管的后續(xù)職業(yè)道德教育以此提高其守法意識(shí)和能力這四個(gè)方面。只有不斷加強(qiáng)監(jiān)控，才能更好地維護(hù)證券市場(chǎng)的有序發(fā)展。

參考文獻(xiàn)

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[1]葉幗楊，魏夢(mèng)蝶.基于舞弊三角理論探討上市公司財(cái)務(wù)造假——以金亞科技為例[J].價(jià)值工程，2020，39（4）：63-65.

（作者單位：浙江財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院）