政府會計(jì)中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用分析

常 青 毛宇慧

鄭州財(cái)稅金融職業(yè)學(xué)院，河南 鄭州 450000

政府會計(jì)主要是記錄和報(bào)告政府和事業(yè)單位的財(cái)務(wù)收支，在政府原來的經(jīng)濟(jì)活動較為單一的時(shí)候，政府的資金流動較為固定，傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制能如實(shí)記錄資金的收支狀況，準(zhǔn)確反應(yīng)政府的工作成效。而隨著政府職能的轉(zhuǎn)變和我國市場經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步深化改革，政府的經(jīng)濟(jì)活動也逐漸多元化起來，傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制的核算方式已無法滿足政府某些時(shí)間跨度較長的經(jīng)濟(jì)活動的收支狀況，容易造成漏記、錯(cuò)記等現(xiàn)象，也容易形成政府的隱形負(fù)債，不利于防范財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。而權(quán)責(zé)發(fā)生制是記錄在一個(gè)經(jīng)濟(jì)周期內(nèi)所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動應(yīng)當(dāng)收支的資金狀況，降低了經(jīng)濟(jì)周期長短給資金流動狀況記錄帶來的影響，提高政府會計(jì)核算工作的效率，并且準(zhǔn)確地向社會提供更為全面的政府財(cái)務(wù)狀況。本文從政府會計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性以及如何提高權(quán)責(zé)發(fā)生制在政府會計(jì)工作中的效用等方面進(jìn)行分析。

一、收付實(shí)現(xiàn)制存在的現(xiàn)實(shí)原因及弊端

隨著我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的不斷提升，社會主義市場經(jīng)濟(jì)獲得不斷繁榮和完善，政府會計(jì)核算之中如果依然以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，那么政府會計(jì)的職能則會受到影響，其職能不能全方位發(fā)揮。總而言之，主要在以下幾個(gè)方面存在不足。

其一，現(xiàn)金制是收付實(shí)現(xiàn)制的基礎(chǔ)，但是在會計(jì)信息提供上現(xiàn)金制的限制非常多，導(dǎo)致會計(jì)信息不細(xì)化、不全面。這不僅對國內(nèi)改革公共財(cái)政工作造成深刻的影響，同時(shí)也無法滿足使用政府資金公開、透明的管理要求，因此這方面存在一定的不足。

其二，收付確認(rèn)是收付實(shí)現(xiàn)制的基礎(chǔ)，對一些業(yè)務(wù)，由于其比較復(fù)雜且周期較長，比如項(xiàng)目建設(shè)等，那么這種制度則無法把其中存在的各種風(fēng)險(xiǎn)及時(shí)準(zhǔn)確的反映而出，更無法有效的實(shí)現(xiàn)全面有效的核算政府債務(wù)及負(fù)債情況，財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理存在顯著的滯后性。

其三，這種制度對透明公開的會計(jì)信息非常不利，對政府會計(jì)信息的有效披露造成直接的影響，因此其有效性、真實(shí)性也會收到波及。比如，在這種制度下我們會出現(xiàn)預(yù)算雖然已經(jīng)安排但是不能對相關(guān)款項(xiàng)進(jìn)行支付的情況，因此年末余額虛假增長，所以無法保障信息的真實(shí)性。

二、政府會計(jì)中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性

（一）政府提高工作績效的必然要求

引入權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠有效提高政府的財(cái)政透明度，在進(jìn)行資產(chǎn)資源分配的時(shí)候有更為合理可靠的會計(jì)數(shù)據(jù)參考，進(jìn)而提高政府的工作績效。在傳統(tǒng)收付實(shí)現(xiàn)制的會計(jì)核算模式下，政府會計(jì)的關(guān)注點(diǎn)主要在資金輸出性項(xiàng)目上，如該項(xiàng)目是否可以進(jìn)行資產(chǎn)投入以及這類項(xiàng)目的資金投入標(biāo)準(zhǔn)等資金支出性問題，而資金投入項(xiàng)目的最終產(chǎn)出可能一個(gè)經(jīng)濟(jì)周期甚至多個(gè)經(jīng)濟(jì)周期內(nèi)無法得出數(shù)據(jù)，這便導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)活動和資金流動出現(xiàn)分離，甚至最后的產(chǎn)出回收部分可能會在多個(gè)經(jīng)濟(jì)期后的收入性項(xiàng)目記錄，容易造成會計(jì)核算工作出現(xiàn)偏差，更可能導(dǎo)致政府在某一個(gè)經(jīng)濟(jì)周期內(nèi)過分夸大政府的業(yè)績，造成政府進(jìn)行下一步資源再分配的提前透支可能性等。

（二）政府經(jīng)濟(jì)活動多元化的影響

隨著我國經(jīng)濟(jì)體制的改革，市場經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步深化，經(jīng)濟(jì)發(fā)展也更為多元化。政府的經(jīng)濟(jì)活動也不再單一，從原來的“領(lǐng)導(dǎo)”轉(zhuǎn)向“調(diào)控”、從“分配”轉(zhuǎn)向“管理”，因此政府的每一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)決策活動不僅要更加公開透明，還應(yīng)當(dāng)注意決策的準(zhǔn)確程度以及這一決策所依賴的數(shù)據(jù)的可靠程度，而這就需要大量的經(jīng)濟(jì)周期內(nèi)的政府財(cái)政活動完整的資金流動數(shù)據(jù)。而權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算方式不僅完善了原來收付實(shí)現(xiàn)制中收入性項(xiàng)目的資金流入記錄，還全面記錄了經(jīng)濟(jì)活動中的各類生產(chǎn)要素的借貸情況，最終生成完整的經(jīng)濟(jì)活動和資金流動相匹配的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。加強(qiáng)政府各項(xiàng)財(cái)政措施的公開透明度和合理準(zhǔn)確性，輔助政府更好地完成在社會經(jīng)濟(jì)活動中的管理調(diào)控工作。

（三）納稅人及社會各類企業(yè)的監(jiān)督需求

隨著政府參與經(jīng)濟(jì)活動的方式不斷多元化，使得國家的財(cái)政收支規(guī)模不斷增加，政府的財(cái)政實(shí)力亦見強(qiáng)盛。加之民眾的民主、法制意識的加強(qiáng)，更多的納稅人及社會各類企業(yè)開始關(guān)注國家的財(cái)政工作，注重自身應(yīng)有的權(quán)利和義務(wù)，密切關(guān)注政府所推出的各項(xiàng)福利措施等。因此，政府會計(jì)工作就更應(yīng)該采取權(quán)責(zé)發(fā)生制來進(jìn)行國家資金流動的核算，清楚核算政府經(jīng)濟(jì)活動中的各項(xiàng)資金的收支狀況，以避免出現(xiàn)收付實(shí)現(xiàn)制核算方式下的畫大餅或者提前消費(fèi)等不良消費(fèi)方式，將國家的財(cái)政狀況公開透明地呈現(xiàn)給納稅人及社會各類企業(yè)。例如我國的老齡化情況嚴(yán)重，國家財(cái)政就需提前準(zhǔn)確核算出財(cái)政資金的預(yù)留部分，以便能夠支撐養(yǎng)老金的發(fā)放額度，盡早進(jìn)行養(yǎng)老金的繳費(fèi)發(fā)放以及退休年齡等相關(guān)政策的制定及出臺，給納稅人及社會各類企業(yè)吃一顆定心丸。

三、政府會計(jì)中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的問題點(diǎn)

政府會計(jì)核算方法從收付實(shí)現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)變是社會發(fā)展的必然趨勢，但在改革過程中，仍舊存在著以下問題阻礙權(quán)責(zé)發(fā)生制的深入改革。

（一）某些政府怠慢權(quán)責(zé)發(fā)生制的改革

收付實(shí)現(xiàn)制是我國政府會計(jì)歷來所使用的核算方法，在進(jìn)行權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的銜接過程中，政府不僅要對目前經(jīng)營活動中的非營業(yè)性收入、固定資產(chǎn)、財(cái)政負(fù)債以及其他會計(jì)要素所形成的會計(jì)科目進(jìn)行支出狀況記錄，而且其中有些會計(jì)科目難以進(jìn)行準(zhǔn)確估價(jià)，甚至還需要對原來的賬本重新核算，導(dǎo)致財(cái)務(wù)人員工作量增加。因此在權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的核算方式下，某些政府不作為或者是應(yīng)付差事以應(yīng)付上級的檢查，并未進(jìn)行實(shí)質(zhì)性的改革，最終降低權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的效果。

（二）權(quán)責(zé)發(fā)生制實(shí)施及運(yùn)行成本高

相對于收付實(shí)現(xiàn)制的核算方式，權(quán)責(zé)發(fā)生制實(shí)施及運(yùn)行的成本更高。其成本主要分為實(shí)施成本和運(yùn)行成本，用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算經(jīng)濟(jì)活動中的資產(chǎn)流動情況會更為詳細(xì)，也更容易披露政府的某些信息，尤其是國家在財(cái)政預(yù)算上的某些相關(guān)信息，這就增加了權(quán)責(zé)發(fā)生制核算的潛在實(shí)施成本。權(quán)責(zé)發(fā)生制核算方式下需要核算的支出類會計(jì)科目增多，增加了核算過程中會計(jì)科目估價(jià)的成本，而且權(quán)責(zé)發(fā)生制因其核算系統(tǒng)復(fù)雜，需要更為完善的監(jiān)督系統(tǒng)來監(jiān)督其核算工作。無論是核算過程中會計(jì)科目估價(jià)還是監(jiān)督工作，都提高了對財(cái)會人員的業(yè)務(wù)要求，因此都需要加大核算過程中的人力、物力的投入，這便加大了權(quán)責(zé)發(fā)生制的運(yùn)行成本。

（三）會計(jì)從業(yè)人員自身的素質(zhì)影響

無論是一個(gè)國家改革還是一個(gè)企業(yè)改革，相關(guān)人員的素質(zhì)都至關(guān)重要，唯有員工積極響應(yīng)，改革才能順利完成。政府會計(jì)進(jìn)行權(quán)責(zé)發(fā)生制核算方式的改革，同樣要從政府機(jī)關(guān)的財(cái)務(wù)人員做起。但目前在我國政府機(jī)關(guān)存在著部分人員消極怠工現(xiàn)象，認(rèn)為上班就是為了消磨時(shí)間，對政府會計(jì)改革不積極響應(yīng)甚至于背后抵制，加之權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算方式明顯較收付實(shí)現(xiàn)制核算系統(tǒng)復(fù)雜很多，部分財(cái)務(wù)人員不愿意去提高自身的會計(jì)水平。而且在新的模式下，預(yù)算會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)都要兼顧，財(cái)務(wù)的工作量增加了一倍，導(dǎo)致政府會計(jì)制度改革在本部門出現(xiàn)推皮球現(xiàn)象和推行緩慢，進(jìn)而整體上影響權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的進(jìn)度。

四、政府會計(jì)中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的改進(jìn)點(diǎn)

（一）政府會計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的可行性

其一，新政府會計(jì)制度會計(jì)要素符合權(quán)責(zé)發(fā)生制要求。新政府會計(jì)制度對單位各項(xiàng)會計(jì)要素進(jìn)行重新塑造，以往的制度會計(jì)要素有負(fù)債、支出、資產(chǎn)等幾種，在新政府會計(jì)制度之中把費(fèi)用代替支出，同時(shí)要求在實(shí)際各項(xiàng)業(yè)務(wù)開展的時(shí)候應(yīng)該對補(bǔ)償因素全面的考慮，在開展業(yè)務(wù)的時(shí)候要對資產(chǎn)保值增值的情況充分的了解，這些情況與權(quán)責(zé)發(fā)生制度有很多相似的地方。但是之前在改革政府會計(jì)制度的時(shí)候，權(quán)責(zé)發(fā)生制在一些地方也已經(jīng)進(jìn)行了相應(yīng)的應(yīng)用和實(shí)踐，比如已經(jīng)安排預(yù)算但是卻沒有對相關(guān)業(yè)務(wù)進(jìn)行支付的情況。也就意味著對我國政府會計(jì)工作來講權(quán)責(zé)發(fā)生制并不是新鮮的財(cái)會，通過這樣的角度來看，這次把權(quán)責(zé)發(fā)生制全面的引入也不過是全面的優(yōu)化和深入的進(jìn)行政府會計(jì)制度，因此具有一定的延續(xù)，具有使用的相關(guān)基礎(chǔ)。

其二，政府會計(jì)基礎(chǔ)已經(jīng)具備。在此之前，管理型政府是國內(nèi)政府職能的主要形式，但是因?yàn)閲鴥?nèi)市場經(jīng)濟(jì)已經(jīng)深化了很長時(shí)間，因此不管是民眾還是政府都非常的了解市場經(jīng)濟(jì)下的政府會計(jì)，對其演變發(fā)展也有清醒的認(rèn)識。不僅如此，雖然在此之前權(quán)責(zé)發(fā)生制在政府會計(jì)之中沒有全面的引入，但是在國內(nèi)企業(yè)之中這種制度已經(jīng)具有非常廣泛和充分的應(yīng)用。因此，不管是出于政府會計(jì)自身發(fā)展的需求還是主動接軌國際的實(shí)際需求，把權(quán)責(zé)發(fā)生制在政府會計(jì)之中全面的引入是必然趨勢。

（二）加強(qiáng)改革前期的準(zhǔn)備工作

加強(qiáng)改革前的宣傳工作，利用網(wǎng)絡(luò)媒體在企業(yè)內(nèi)部做好自上而下的權(quán)責(zé)發(fā)生制核算方式改革的宣傳，形成以領(lǐng)導(dǎo)帶領(lǐng)、相關(guān)部門積極響應(yīng)、其他部門盡全力支持配合的改革宣傳效果；加強(qiáng)對政府財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)力度，從堅(jiān)定改革心理和提高業(yè)務(wù)能力兩方面來進(jìn)行培訓(xùn)計(jì)劃的制定，并且提升考核力度，嚴(yán)格掌握財(cái)務(wù)人員有關(guān)權(quán)責(zé)發(fā)生制的會計(jì)核算能力，為政府會計(jì)核算改革輸送合格的人才。

（三）完善改革過程中的輔助性條件

權(quán)責(zé)發(fā)生制的順利實(shí)施和運(yùn)行依賴于法律保障及政府內(nèi)部信息管理，健全權(quán)責(zé)發(fā)生制的相關(guān)法律法規(guī)，并且在運(yùn)行過程中不斷更新法律法規(guī)，使權(quán)責(zé)發(fā)生制核算方式下出現(xiàn)的各種法律問題皆有法可依、有理可循，在改革過程中嚴(yán)格依照法律法規(guī)對外公布政府的工作信息，以免造成政府信息的過分披露；健全和完善政府內(nèi)部的信息管理系統(tǒng)，充分將當(dāng)前數(shù)據(jù)挖掘、大數(shù)據(jù)等高科技技術(shù)運(yùn)用到政府?dāng)?shù)據(jù)信息的處理及存儲，確保政府會計(jì)的數(shù)據(jù)信息全面、準(zhǔn)確和高效；健全監(jiān)督領(lǐng)導(dǎo)班子，可以由政府內(nèi)部人員或者社會上的專業(yè)會計(jì)人員組成監(jiān)督團(tuán)隊(duì)，嚴(yán)格審計(jì)財(cái)務(wù)人員的核算過程，輔助權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的順利進(jìn)行。

（四）加強(qiáng)改革在會計(jì)科目的應(yīng)用程度

改革是一個(gè)循序漸進(jìn)的過程，而權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算過程比較復(fù)雜，因此在進(jìn)行改革的時(shí)候，對于眾多的會計(jì)科目難以進(jìn)行一次性的核算方式的改革。所以在改革過程中，堅(jiān)持以權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算方式為主導(dǎo)地位，收付實(shí)現(xiàn)制為輔，由簡到難的進(jìn)行會計(jì)科目核算方式的改革，如首先對固定資產(chǎn)進(jìn)行估價(jià)，做出資金流動狀況記錄；其次對債務(wù)、跨經(jīng)濟(jì)周期的相關(guān)會計(jì)科目等進(jìn)行核算。

五、結(jié)語

政府會計(jì)核算工作是政府業(yè)績體現(xiàn)、民眾監(jiān)督的主要工作內(nèi)容，因此進(jìn)行政府會計(jì)核算的全面改革能夠有效地提升政府的工作效果。明確權(quán)責(zé)發(fā)生制在會計(jì)核算改革中的主導(dǎo)地位，全面培養(yǎng)財(cái)會人員的業(yè)務(wù)能力，積極利用當(dāng)前的高科技數(shù)據(jù)處理、存儲等技術(shù)，加強(qiáng)權(quán)責(zé)發(fā)生制在會計(jì)科目核算過程中的運(yùn)用，充分發(fā)揮權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算作用，提升政府會計(jì)核算改革的效果。