關(guān)于完善我國綠色稅收體系的研究

張亮亮

中央民族大學(xué) 北京 100081

作為發(fā)展中大國，隨著我國經(jīng)濟的持續(xù)快速增長以及我國工業(yè)化、城市化進程的日益加快，長期粗放型的經(jīng)濟發(fā)展模式對資源環(huán)境造成了極大破壞，資源浪費與環(huán)境污染日趨嚴(yán)重，資源環(huán)境問題已經(jīng)成為制約我國經(jīng)濟社會發(fā)展的重要因素。為了更有效地防止資源浪費和治理環(huán)境污染，實現(xiàn)自然資源的永續(xù)利用和經(jīng)濟社會的可持續(xù)發(fā)展，我國應(yīng)積極采用綠色稅收的經(jīng)濟手段。結(jié)合當(dāng)今國際形勢可以看出，綠色稅收在保護環(huán)境，合理開發(fā)利用自然資源，推進綠色生產(chǎn)和消費，協(xié)調(diào)人與自然關(guān)系，實現(xiàn)經(jīng)濟和人類的可持續(xù)發(fā)展等方面發(fā)揮著不可替代的作用，同時綠色稅收還具有著優(yōu)化資源配置、引導(dǎo)經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整、促進經(jīng)濟發(fā)展方式轉(zhuǎn)變的重要作用[1]。然而，目前我國綠色稅收政策并不完善，更沒有形成系統(tǒng)且高效的綠色稅收體系。如何完善我國現(xiàn)行的綠色稅收體系，形成一套適合我國國情的且有利于資源節(jié)約和環(huán)境保護的科學(xué)綠色稅收體系，是推進生態(tài)文明建設(shè)、實現(xiàn)綠色發(fā)展需要解決的重大課題。本文嘗試通過分析我國綠色稅收體系的現(xiàn)狀、問題及成因，研究綠色稅收體系建立的理論依據(jù)并借鑒綠色稅收體系的國際經(jīng)驗，從我國國情和實際出發(fā)對完善我國綠色稅收體系的路徑進行探討，擬為完善我國綠色稅收體系提出一些對策建議[2]。

1 綠色稅收體系概述

隨著世界經(jīng)濟發(fā)展的進一步加快，資源浪費和環(huán)境破壞的日益加劇，自然環(huán)境保護問題越來越受到國際社會的關(guān)注，特別是最早進入工業(yè)社會的一些西方發(fā)達國家，他們早期“先污染，后治理”的經(jīng)濟發(fā)展方式使他們更早地遭遇到了經(jīng)濟發(fā)展中的環(huán)境瓶頸問題，因此他們也更早地嘗試采用綠色稅收的方法來解決環(huán)境問題，并取得了良好的效果，促進自然環(huán)境的保護。基于西方發(fā)達國家在實踐綠色稅收方面已取得的成功經(jīng)驗，許多發(fā)展中國家也逐步開展起綠色稅制的建設(shè)，并且將環(huán)境保護列為其綠色稅制建設(shè)的基本出發(fā)點。綠色稅收正是這樣一個以節(jié)能環(huán)保、促進經(jīng)濟發(fā)展方式轉(zhuǎn)變?yōu)槌霭l(fā)點的新的稅收制度[3]。

最早對于綠色稅收的定義要追溯到1920年，英國經(jīng)濟學(xué)家庇古在其著作《福利經(jīng)濟學(xué)》中提出應(yīng)根據(jù)污染對環(huán)境所造成的破壞和損失程度對排污者征稅，通過稅收手段來調(diào)節(jié)排污者的社會成本與生產(chǎn)成本之間的差距，并且利用稅收對具有正外部性的環(huán)境保護活動給予補貼。這就是綠色稅收的雛形，它指出了綠色稅收應(yīng)具有的懲罰污染行為和鼓勵環(huán)保行為的作用。而綠色稅收的廣泛運用，則與全球自然環(huán)境的逐步惡化密切相關(guān)。20世紀(jì)50、60年代出現(xiàn)的嚴(yán)重污染危機引起了人們對環(huán)境保護的強烈重視，具有鮮明環(huán)保特點的綠色稅收也因此先后受到發(fā)達國家和發(fā)展中國家的廣泛重視，各國紛紛開始使用綠色稅收并嘗試建立綠色稅收體系以解決日益惡化的環(huán)境問題。但相較于西方發(fā)達國家和其他一些發(fā)展中國家而言，我國綠色稅制的起步時間則相對較晚。因為在改革開放后的很長一段時間內(nèi)，我國都沒有意識到環(huán)境保護的重要性，因此直到20世紀(jì)90年代，我國才逐漸關(guān)注和重視起綠色稅收對環(huán)保的重要作用，并開始逐步建立我國綠色稅收體系[4]。

2 我國綠色稅收體系存在的問題及原因分析

我國目前的綠色稅收體系主要采取的是稅收限制與稅收優(yōu)惠相結(jié)合的稅費政策，綠色稅收政策與其他環(huán)保政策相互補充，既限制了污染環(huán)境與浪費資源的行為，也鼓勵了有利于污染防治的環(huán)保行為，基本上已經(jīng)形成了一套利用環(huán)境稅費制度來保護自然資源和環(huán)境的綠色稅收優(yōu)惠政策。但是，需要看到的是我國目前仍然面臨著嚴(yán)峻的資源環(huán)境形勢，而且我國綠色稅收體系仍不完善，還存在著許多問題。如：綠色稅制設(shè)計欠缺、現(xiàn)行綠色稅種對環(huán)境保護的調(diào)節(jié)力度不夠、稅收優(yōu)惠政策單一、稅收征管體制不成熟及稅收政策制度不健全[5]。

2.1 綠色稅制設(shè)計欠缺

一是起核心支撐作用的環(huán)境保護稅基本上是由原排污費制度轉(zhuǎn)變而來的，其實際上是在排污費制度基礎(chǔ)上的“費改稅”，而長期以來我國所征收的排污費存在著諸多問題，比如收費標(biāo)準(zhǔn)偏低、征收效率低下、監(jiān)測力度不足等問題。不解決原排污費所存在的這些問題，環(huán)境保護稅就無法真正發(fā)揮促進資源節(jié)約、加強環(huán)境保護以及實現(xiàn)綠色發(fā)展的目的。二是稅收制度要素的設(shè)計還不能準(zhǔn)確反映“綠色”[6]。例如，挪威主要根據(jù)三個指標(biāo)綜合確定車輛的稅負(fù)：燃料效率、每公里二氧化碳排放量、發(fā)動機功率和車輛重量。相比之下，我國對汽車征稅所設(shè)計的稅率則有些過于簡單。三是與環(huán)境保護密切相關(guān)的稅收并未充分發(fā)揮其在環(huán)境保護中的作用。雖然資源稅、消費稅、城市維護建設(shè)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅等綠色稅收的環(huán)境保護功能正逐步加強，但這些稅收由于受自身主體功能的定位、不完善的稅制設(shè)計及其他因素的影響而使得所能發(fā)揮的作用有限。例如，資源稅稅率的設(shè)計并沒有充分考慮到生態(tài)管理、治理以及恢復(fù)的外部成本；此外，一些易對環(huán)境造成危害的消費品也沒有納入消費稅征稅范圍[7]。

2.2 現(xiàn)行相關(guān)稅種的綠化程度不夠

2.2.1 資源稅制度設(shè)計還不完善

我國現(xiàn)行的資源稅制度存在著征收范圍過窄、計稅依據(jù)不合理、稅率偏低以及性質(zhì)定位不清晰等問題。這一方面使應(yīng)稅資源的市場交易價格偏低，無法反映其真實的內(nèi)在價值，從而造成資源的過度開發(fā)利用；另一方面則限制了資源稅對資源環(huán)境的保護作用，使自然資源環(huán)境遭到過度開采與恣意破壞，造成環(huán)境的嚴(yán)重污染與資源的嚴(yán)重浪費[8]。

2.2.2 消費稅制度設(shè)計不合理

消費稅是在統(tǒng)一征收增值稅的基礎(chǔ)上，對一些特定的應(yīng)稅消費品再征收的一種稅，因此在一定程度上可以說，它確實體現(xiàn)了抑制環(huán)境污染的基本意圖。然而，其設(shè)立之初的主要政策目的是為了調(diào)節(jié)消費結(jié)構(gòu)、增加財政收入，對環(huán)境外部成本的考慮還不充分。我國現(xiàn)行消費稅存在著征稅范圍偏窄和稅率結(jié)構(gòu)不合理等問題，其征收范圍并沒有涵蓋一次性包裝物、煤炭、化肥等高耗能、高污染的產(chǎn)品，同時其稅率設(shè)計也沒有融入環(huán)境、資源雙重因素的考量，制約了消費稅抑制資源浪費和促進環(huán)境保護的作用。

2.2.3 耕地占用稅與城市維護建設(shè)稅政策力度不足

耕地占用稅設(shè)立的初衷是為了保護農(nóng)用耕地，促進合理利用土地資源，它是對占用耕地的一種補償。但是隨著經(jīng)濟社會的不斷發(fā)展，我國現(xiàn)行耕地占用稅由于存在著單位稅額偏低、一次性征收等問題，對有效保護農(nóng)用耕地，節(jié)約土地資源起不到明顯的調(diào)節(jié)作用。城市維護建設(shè)稅是專門為加強城市維護和建設(shè)（包括環(huán)境治理）而設(shè)立的一個稅種，它以實際的繳納稅額為計稅依據(jù)，因此稅基并不穩(wěn)定，而且其沒有獨立的征稅對象和減免措施，很難發(fā)揮獨立稅種所具備的各種功能。同時，城市維護建設(shè)稅的定位并不準(zhǔn)確，其目標(biāo)定位僅限于城市，卻忽略了更廣大的農(nóng)村地區(qū)的環(huán)境治理與保護。

2.2.4 車船稅和車輛購置稅調(diào)節(jié)力度有限

依照現(xiàn)行稅法，目前我國車船稅的征稅額主要是根據(jù)車船的種類和大小所確定的，并未考慮該車船的使用對環(huán)境的損害程度，稅負(fù)設(shè)計缺乏考慮環(huán)保因素，導(dǎo)致車船的稅負(fù)水平與造成的環(huán)境污染程度之間缺乏相應(yīng)的聯(lián)系，不利于發(fā)揮該稅減少污染以及降低能耗的作用。車輛購置稅是對在我國境內(nèi)購置規(guī)定車輛的單位和個人征收的一個獨立小稅鐘，其開征的主要目的是為了調(diào)節(jié)收入差別.緩解社會分配不公的矛盾。我國現(xiàn)行車輛購置稅的主要特點是征收范圍單一、稅率單一和征收環(huán)節(jié)單一，它以購置的特定車輛為征稅對象，以統(tǒng)一的比例稅率征收稅額，并在特定環(huán)節(jié)實行一次性課征制。其存在的主要問題是稅率偏低且稅收優(yōu)惠政策缺乏，進而很難起到抑制車輛過快增長、鼓勵使用新能源汽車以及減輕環(huán)境污染的作用[9]。

2.3 稅收優(yōu)惠政策過于單一

我國現(xiàn)行稅制中已直接或間接地包含有一些涉及環(huán)境保護方面的稅收優(yōu)惠政策，并在促進資源節(jié)約與環(huán)境保護方面起到了一定的作用，然而其優(yōu)惠措施的形式過于單一，綠色企業(yè)和產(chǎn)業(yè)所能享受到的稅收優(yōu)惠項目非常之少。這主要體現(xiàn)在兩個方面：一是其稅收優(yōu)惠措施主要限于稅收的直接減免，沒有像西方發(fā)達國家那樣充分利用再投資退稅、加速折舊、遞延稅款、投資稅收抵免等間接優(yōu)惠方式；二是稅收優(yōu)惠政策主要集中在企業(yè)所得稅和一些小稅種上，而在我國整個稅收體系中，企業(yè)所得稅所占比重相對較小，這也就決定了其稅收優(yōu)惠政策對環(huán)境保護所能發(fā)揮的調(diào)節(jié)作用有限，不能有效地發(fā)揮稅收優(yōu)惠政策的作用。

2.4 稅收征管體制不成熟

一方面，綠色稅收由于其所具有的特殊性，易受到地方政府部門或部門利益的影響，導(dǎo)致行政干預(yù)、地方保護主義和地方“逐底競爭”等問題頻發(fā)；另一方面，對綠色稅收征管信息的處理能力不夠。出于對排污信息精準(zhǔn)掌握的要求，對地方政府排污量監(jiān)測的準(zhǔn)確性、制定稅率的科學(xué)水平、稅收征管的有效程度等提出了更高的要求。

2.5 稅收政策制度不健全

近年來，雖然財稅部門陸續(xù)出臺了一系列促進資源節(jié)約和加強環(huán)境保護的稅收政策和措施，但與現(xiàn)行稅制相較而言，總體上仍舊只是在原有的基礎(chǔ)上做一些“修修補補”。與此同時，往往政出多門的稅收政策也容易出現(xiàn)各自為政的壞現(xiàn)象，大大降低了稅收政策的預(yù)期效果。目前，我國各類綠色稅收的稅收政策繁雜瑣碎，不僅會造成稅收政策彼此之間的相互抵消，也不利于納稅人對稅收政策的掌握和利用。特別是一些稅收優(yōu)惠政策反而不利于環(huán)境保護，比如對農(nóng)膜、農(nóng)藥免征增值稅的稅收政策就不利于保護土壤和水資源。

3 完善我國綠色稅收體系的對策建議

《環(huán)境保護稅法》的實施是我國綠色稅制改革進程中的重大突破，同時也是我國第一部專門體現(xiàn)綠色稅制、推進生態(tài)文明建設(shè)的單行稅法，對于改善和保護環(huán)境、減少污染物排放、促進經(jīng)濟發(fā)展轉(zhuǎn)型以及推進綠色發(fā)展具有重要意義。然而，綠色發(fā)展的實現(xiàn)不僅僅是要開征環(huán)保稅，更重要的是要在我國接下來的稅制改革與政策設(shè)計中，全面樹立起綠色發(fā)展理念，將稅制綠化與完善綠色稅收體系作為當(dāng)前稅收政策的重要調(diào)整方向，并結(jié)合我國實際國情，分布推進稅制的綠化過程，加快生態(tài)文明體制改革，建設(shè)美麗中國。

3.1 實施和完善環(huán)保稅，確立主體稅種地位

雖然隨著《環(huán)境保護稅法》的正式實施，我國醞釀已久的環(huán)保稅正式開征，但是相較于國外完善的環(huán)保稅，我國現(xiàn)行的環(huán)保稅所能發(fā)揮的作用還相對有限，并存在著一定的差距。具體來說，一是目前環(huán)保稅的征稅范圍還有待擴展，因此可嘗試在未來將目前呼聲較高的碳稅、垃圾稅等納入環(huán)保稅。二是稅率水平還需要提高，偏低的稅率設(shè)計不僅不能起到環(huán)保稅保護環(huán)境、引導(dǎo)企業(yè)節(jié)能減排的作用，而且也不能彌補企業(yè)的外部成本，難以實現(xiàn)對經(jīng)濟的調(diào)節(jié)作用。因此在環(huán)保稅的稅率設(shè)計上，可嘗試賦予地方政府一定的稅率調(diào)整權(quán)限，根據(jù)當(dāng)?shù)氐膶嶋H污染排放情況對稅率在一定的區(qū)間內(nèi)進行調(diào)整。除此之外，為了更好地發(fā)揮環(huán)保稅對促進節(jié)能環(huán)保的積極作用，政府還應(yīng)研究制定相應(yīng)的配套措施，使各種政策工具相互協(xié)調(diào)和配合，最大化地發(fā)揮環(huán)保稅改善和保護環(huán)境的效力。同時，還要全面考慮稅制改革所可能帶來的影響，特別是對一些特殊群體和弱勢群體的沖擊是要極力避免的，進而以公平、平穩(wěn)的方式穩(wěn)步推進環(huán)保稅的實施[10]。

3.2 進一步完善其他稅種的改革

3.2.1 繼續(xù)推進資源稅改革

一是擴大資源稅征收范圍。可嘗試將動物、草原、森林等資源納入征稅范圍，同時也可將土地增值稅、耕地占用稅等與土地資源相關(guān)的稅種納入資源稅。二是合理調(diào)整資源稅稅率。應(yīng)根據(jù)不同資源的特點合理設(shè)計不同的稅率，對稀有的、不可再生的、環(huán)境危害大的等資源制定較高稅率。三是正確使用資源稅收入。資源稅收入的使用應(yīng)專款專用，更多的用于資源節(jié)約與環(huán)境保護方面，盡可能地發(fā)揮資源稅對生態(tài)環(huán)境的補償作用，實現(xiàn)資源的可持續(xù)利用。

3.2.2 提高其他相關(guān)稅種的綠化程度

一是改革消費稅。應(yīng)逐步擴大消費稅征稅范圍，重點將一次性包裝物、煤炭、高檔皮毛、高爾夫等高耗能、高污染的消費品和消費行為納入消費稅征稅范圍。同時提高部分嚴(yán)重污染環(huán)境、過度消耗資源產(chǎn)品的稅率，進而提高其消費成本，降低能源消費，進一步加大環(huán)境保護、資源節(jié)約的力度。

二是改革耕地占用稅。隨著經(jīng)濟社會的發(fā)展，我國耕地占用稅的稅率已經(jīng)逐漸偏低，耕地占用稅在用地成本中的比率越來越低，因此可適當(dāng)提高耕地占用稅的征收標(biāo)準(zhǔn)，特別是占用已開發(fā)從事種植、養(yǎng)殖的灘涂、草場、水面和林地等從事非農(nóng)業(yè)建設(shè)，促進資源節(jié)約和環(huán)境保護。

三是改革城市維護建設(shè)稅。一方面可擴大其征稅范圍與資金使用范圍，將范圍從城市擴展到縣城、鎮(zhèn)甚至農(nóng)村，在完善目標(biāo)定位的同時也能促進鄉(xiāng)鎮(zhèn)環(huán)境的保護，加快美麗中國建設(shè)的步伐；另一方面是可改革城市維護建設(shè)稅的附加稅性質(zhì)，調(diào)整其計稅依據(jù)，使其擁有獨立的征稅對象，并可嘗試將地區(qū)差異稅率改為幅度比例稅率。

四是完善車船稅和車輛購置稅。對車船稅，應(yīng)著重發(fā)揮其具有的環(huán)保功能，將車船稅的計稅依據(jù)由簡單的每輛、整備質(zhì)量及凈噸位改為與車船在價值上存在著正相關(guān)關(guān)系的排氣量、動力等，并根據(jù)車船使用對環(huán)境污染的程度設(shè)置差別稅率或超額累進稅率，同時增加對節(jié)約能源、使用新能源的車船減免稅等稅收優(yōu)惠。對車輛購置稅，現(xiàn)行車輛購置稅的稅率僅為10%，因此可適當(dāng)提高車船購置稅稅率，并對節(jié)能減排汽車、電力驅(qū)動汽車和新能源汽車等新型環(huán)保汽車給予適當(dāng)比例的稅收優(yōu)惠，以起到限制高污染、高耗能車輛使用的作用，減少環(huán)境污染和破壞，促進生態(tài)環(huán)境保護。

3.3 健全我國綠色稅收優(yōu)惠政策

在完善我國綠色稅收體系時，不僅要發(fā)揮綠色稅收對污染行業(yè)和使用污染物進行征稅的作用，同時也要積極發(fā)揮對污染防治實行稅收優(yōu)惠的作用，進而更好的達到資源節(jié)約、環(huán)境保護的目的。健全我國現(xiàn)行的綠色稅收優(yōu)惠政策，應(yīng)當(dāng)不僅僅限于使用傳統(tǒng)的免稅、減稅等手段，而應(yīng)采取多種稅收優(yōu)惠政策，可嘗試適時引入在西方發(fā)達國家常見的投資稅收抵免、加速折舊、直接稅收減免等現(xiàn)代稅收優(yōu)惠政策，使我國的綠色稅收優(yōu)惠政策靈活多樣，進而鼓勵企業(yè)節(jié)能減排、堅持綠色發(fā)展模式，真正發(fā)揮稅收優(yōu)惠政策對生態(tài)環(huán)境的補償作用，促進環(huán)境保護和綠色發(fā)展。

3.4 強化征收管理，完善征管體制

對一套科學(xué)完整的綠色稅收體系而言，完善的征管體制是必不可少的，稅收征管不僅是整個稅收管理活動的中心環(huán)節(jié)，同時也是能否切實發(fā)揮稅收職能作用的基礎(chǔ)性工作，因此，為了確保綠色稅收的順利實施，強化綠色稅收的征收管理工作是完善我國綠色稅收體系的重要一環(huán)。雖然我國整體的稅收征管水平在近年來已經(jīng)有了一定提高，但由于綠色稅收在我國的發(fā)展時間還相對較短，因此我國綠色稅收的稅收征管體制還有待完善改革。

一是明確環(huán)保稅稅收征收管轄權(quán)?，F(xiàn)階段，考慮到我國中央與地方的職權(quán)劃分以及環(huán)保稅所具有的獨特性等因素，宜將環(huán)保稅暫時作為由地方征收的共享稅，由中央與地方共同管理與分成。二是合理確定環(huán)保稅征管部門。結(jié)合我國實際以及借鑒國外環(huán)保稅的征管經(jīng)驗，筆者認(rèn)為，我國環(huán)保稅的征管應(yīng)由環(huán)保部門與稅務(wù)部門配合進行，即環(huán)保部門主要負(fù)責(zé)對環(huán)境污染進行監(jiān)測和度量，并將應(yīng)稅污染物的排放量提供給稅務(wù)部門作為計稅依據(jù)，稅務(wù)部門則負(fù)責(zé)環(huán)保稅的具體征收事宜。這樣便可以同時發(fā)揮環(huán)保部門與稅務(wù)部門各自具備的優(yōu)勢，取長補短，從而建立環(huán)保部門與稅務(wù)部門共有的涉稅信息共享平臺和工作配合機制。

3.5 加強配套制度建設(shè)

一是完善綠色稅收專項支出機制。綠色稅收的支出應(yīng)以環(huán)境保護與資源節(jié)約為首要目的，即綠色稅收的支出必須明確合理地運用在污染防治、節(jié)能減排以及鼓勵環(huán)保等有助于綠色發(fā)展的途徑上面，真正做到合理利用自然資源，防止環(huán)境污染和資源浪費。此外，還要嚴(yán)格控制不利于促進經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展的支出，科學(xué)使用環(huán)保資金。二是建立綠色稅收效果評估機制。綠色稅收作為一種特殊的政策目的稅，不能僅僅只是政府籌集財政資金的一項手段，更重要的是要確保實現(xiàn)綠色稅收的政策目的。因此，為了正確度量綠色稅收實現(xiàn)其政策目的的程度以及發(fā)揮評估機制的獎罰激勵作用，有必要構(gòu)建一個科學(xué)合理的稅收效果評估機制。