關(guān)于2020 年城農(nóng)商行外部審計(jì)中信貸審閱工作的思考

周青藍(lán)

重慶財(cái)經(jīng)職業(yè)學(xué)院，重慶 400000

1 研究背景

2020 年1 月，新冠肺炎蔓延，被眾多學(xué)者專家比喻為“黑天鵝事件”，即發(fā)生概率較小但影響重大的事件[1]。此次衛(wèi)生事件傳播速度快，波及范圍廣，持續(xù)時(shí)間長，對社會(huì)經(jīng)濟(jì)影響面很大。根據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局公布的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，截至2020 年第二季度末，國內(nèi)生產(chǎn)總值指數(shù)（累計(jì)值）為98.4%，較上年同期下降了7.9 個(gè)百分點(diǎn)。2020 年一季度和二季度居民人均可支配收入累計(jì)增長率分別為-3.9%和-1.3%；一季度和二季度居民人均消費(fèi)支出累計(jì)增長率分別為-12.5%和-9.3%。全國城鎮(zhèn)調(diào)查失業(yè)率2020 年上半年總體呈下降趨勢，已從2 月公共衛(wèi)生事件緊張時(shí)期的6.2%下降至6 月的5.7%，平均為5.83%，但高于2019 年下半年的5.18%。 此外，截至2020 年6 月的近12 個(gè)月中，社會(huì)消費(fèi)品零售總額累計(jì)增長率、網(wǎng)上零售額累計(jì)增長率以及固定資產(chǎn)投資總額累計(jì)增長率自2 月份呈斷崖式負(fù)增長以后，近半年增長率逐漸減小[2]。從以上數(shù)據(jù)可以看出，新冠肺炎公共衛(wèi)生事件導(dǎo)致了國民經(jīng)濟(jì)斷崖式下滑，但是隨著中央鼓勵(lì)企業(yè)復(fù)產(chǎn)復(fù)工、抗疫常態(tài)化工作的展開，國民經(jīng)濟(jì)下行的趨勢被逐漸攔截。2020 年2 月14 日，中國銀保監(jiān)會(huì)辦公廳發(fā)布了《關(guān)于進(jìn)一步做好公共衛(wèi)生事件防控金融服務(wù)的通知》（銀保監(jiān)辦發(fā)〔2020〕15 號(hào)），鼓勵(lì)銀行支持企業(yè)全面復(fù)產(chǎn)復(fù)工，合理延長貸款期限，適當(dāng)降低貸款利息，積極調(diào)整還款方案，適當(dāng)展期續(xù)貸，加大制造業(yè)貸款投放力度，加強(qiáng)供應(yīng)鏈金融服務(wù)，積極幫扶小微企業(yè)，加大春耕春種金融支持等[3]。因此銀行業(yè)較往年承受了更多的信貸風(fēng)險(xiǎn)，尤其是規(guī)模體量相對較小、抗風(fēng)險(xiǎn)能力相對較弱的城農(nóng)商行可能會(huì)受到更多沖擊。

2 公共衛(wèi)生事件期間城農(nóng)商行的信貸資產(chǎn)質(zhì)量問題以及相關(guān)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)

2020 年6 月普華永道中國在第43 期《銀行業(yè)快訊》中對37 家上市銀行（相當(dāng)于中國商業(yè)銀行總資產(chǎn)體量的78.99%，其中包括東南沿海、環(huán)渤海、中部、西部共計(jì)22 家城農(nóng)商行）公共衛(wèi)生事件期間一季度的經(jīng)營業(yè)績進(jìn)行分析。由于央行鼓勵(lì)銀行業(yè)擔(dān)負(fù)企業(yè)社會(huì)責(zé)任，在公共衛(wèi)生事件期間提供信貸支持，因此各上市銀行一季度末的總資產(chǎn)規(guī)模增長較快，較2019 年末環(huán)比增長了5.51%。其中，貸款規(guī)模幾乎同比增長，城農(nóng)商行的總資產(chǎn)中貸款產(chǎn)品占比45%，占了總資產(chǎn)極大的比重，因此信貸資產(chǎn)的質(zhì)量問題備受關(guān)注。受到持續(xù)的公共衛(wèi)生事件影響，企業(yè)違約、政府平臺(tái)類貸款、基建類固定資產(chǎn)投資貸款以及消費(fèi)類貸款的信貸風(fēng)險(xiǎn)將會(huì)上升，而城農(nóng)商行面對更多“三農(nóng)”以及中小微企業(yè)客戶，因此資產(chǎn)質(zhì)量問題也承受了更大壓力。從一季度財(cái)報(bào)數(shù)據(jù)來看，城農(nóng)商行的不良貸款額絕對值普遍增加，不良貸款率有增有減，信貸風(fēng)險(xiǎn)問題需要持續(xù)關(guān)注。目前為止，城農(nóng)商行處理不良貸款的主要途徑是核銷或者轉(zhuǎn)出撥備，在應(yīng)對信貸風(fēng)險(xiǎn)可能加大暴露可能時(shí)，主要手段是增大撥備的計(jì)提。大部分城農(nóng)商行一季度的撥備覆蓋率（撥備/不良貸款額）以及撥貸比（撥備/貸款余額）都有所上升。

通常信貸資產(chǎn)撥備計(jì)提是各家銀行的重大會(huì)計(jì)估計(jì)之一。2019 年國內(nèi)新金融工具準(zhǔn)則上線，要求將金融資產(chǎn)分類為三階段，通過預(yù)期信用損失模型來計(jì)量減值準(zhǔn)備的計(jì)提，及運(yùn)用違約概率、違約損失率、違約風(fēng)險(xiǎn)暴露和折算率等風(fēng)險(xiǎn)參數(shù)模型。然而在后公共衛(wèi)生事件時(shí)代，公共衛(wèi)生事件帶來的不確定性對預(yù)期信用損失模型的運(yùn)用造成了一定干擾。銀行審計(jì)工作中，多項(xiàng)評估工作需要前瞻性的職業(yè)判斷，包括組合的劃分、模型的選擇與建立的合理性、參數(shù)估計(jì)的準(zhǔn)確性和完整性、對于資產(chǎn)是否應(yīng)該降為階段二（信用風(fēng)險(xiǎn)是否顯著增加）、是否應(yīng)該降為階段三（是否已發(fā)生違約或者信用減值）。因此，在后公共衛(wèi)生事件時(shí)代，對于城農(nóng)商行的外部審計(jì)應(yīng)當(dāng)將預(yù)期信用損失模型的計(jì)量，即信貸資產(chǎn)減值計(jì)提定為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。在開展審計(jì)程序測試預(yù)期損失模型合理性以及準(zhǔn)備金計(jì)提的準(zhǔn)確性之前，除了評估與測試預(yù)期信用損失模型內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性以及其運(yùn)行的有效性，還要對信貸資產(chǎn)的信用風(fēng)險(xiǎn)以及五級(jí)分類的準(zhǔn)確性進(jìn)行評估測試。對于平均單筆金額相對較小的零售類貸款，項(xiàng)目組可以根據(jù)各銀行信貸資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)分類管理辦法按逾期天數(shù)設(shè)定的相應(yīng)矩陣對脫敏零售貸款信息庫中的五級(jí)分類準(zhǔn)確性加以測試，評估其差異是否重大。而對于平均單筆金額相對較大的對公貸款，項(xiàng)目組則應(yīng)采取信貸審閱程序?qū)ξ寮?jí)分類的準(zhǔn)確性和信用風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評估。

3 信貸審閱程序的測試步驟

3.1 基于風(fēng)險(xiǎn)的角度進(jìn)行信貸審閱選樣

項(xiàng)目組應(yīng)在業(yè)財(cái)對賬無誤之后，以定量加定性分析方法，結(jié)合宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境、行業(yè)發(fā)展?fàn)顟B(tài)、區(qū)域特征以及各家銀行自身信貸資產(chǎn)組合的特征等進(jìn)行整體性風(fēng)險(xiǎn)因素分析，確定信貸審閱抽樣工作的風(fēng)險(xiǎn)因素維度。在選取樣本時(shí)，項(xiàng)目組應(yīng)兼顧抽樣數(shù)量、涉及貸款金額的比重。在公共衛(wèi)生事件期間，信貸審閱選樣的風(fēng)險(xiǎn)維度可以考慮以下因素：

3.1.1 行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)

在公共衛(wèi)生事件期間，多個(gè)行業(yè)受到明顯影響，例如批發(fā)與零售業(yè)、農(nóng)林牧漁業(yè)、汽車以及汽摩配件制造、房地產(chǎn)行業(yè)、消費(fèi)品制造業(yè)等。項(xiàng)目組應(yīng)將這些行業(yè)定為高風(fēng)險(xiǎn)行業(yè)。此外，項(xiàng)目組還需要分析各銀行上年度存量貸款，關(guān)注不良率與逾期率相對較高的行業(yè)以及在公共衛(wèi)生事件之前已經(jīng)出現(xiàn)產(chǎn)能過剩的行業(yè)，例如煤礦、鋼鐵、鋁業(yè)、玻璃、水泥、電力、造紙、化工產(chǎn)業(yè)等。將這些行業(yè)中貸款余額較大的貸款戶作為樣本量。

3.1.2 區(qū)域風(fēng)險(xiǎn)

項(xiàng)目組需要將受公共衛(wèi)生事件影響較嚴(yán)重的區(qū)域作為高風(fēng)險(xiǎn)區(qū)域，例如湖北、環(huán)渤海區(qū)域、新疆等地。此外項(xiàng)目組還應(yīng)將存量貸款庫中分析出來的貸款不良率和逾期率較高的區(qū)域作為高風(fēng)險(xiǎn)區(qū)域。將這些區(qū)域中貸款余額較大但未落入前述選樣標(biāo)準(zhǔn)的貸款戶進(jìn)行信貸審閱。

3.1.3 關(guān)注類大額貸款以及大額減值貸款

如果在往期已經(jīng)開始暴露信貸風(fēng)險(xiǎn)或者已經(jīng)發(fā)生明顯減值，這部分貸款戶在公共衛(wèi)生事件期間的抗風(fēng)險(xiǎn)能力可能更弱，更容易在本期出現(xiàn)經(jīng)營狀況惡化、貸款出現(xiàn)逾期甚至企業(yè)違約等情況，并且具有相當(dāng)大的評級(jí)繼續(xù)下調(diào)的可能。對于減值貸款的減值損失的確定，需要銀行結(jié)合多方面因素對貸款的未來現(xiàn)金流做出判斷與估計(jì)，貸款的五級(jí)分類可能存在較大的偏離度。因此項(xiàng)目組應(yīng)選取單戶金額較大，但未落入前述選樣標(biāo)準(zhǔn)的對公關(guān)注類以及減值貸款進(jìn)行信貸審閱。

3.1.4 展期、已逾期未減值、借新還舊、資產(chǎn)重組、結(jié)息周期更改貸款

受較大的公共衛(wèi)生事件影響，部分客戶無法按期還本付息，因此會(huì)出現(xiàn)上述情況。項(xiàng)目組應(yīng)對這幾類貸款進(jìn)行特別關(guān)注，尤其是對享受政府紓困政策申請延期、展期、借新還舊、放緩結(jié)息周期等的貸款戶是否滿足政策要求，信用風(fēng)險(xiǎn)是否明顯暴露，經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)后期是否持續(xù)走高，是否在未來會(huì)出現(xiàn)明顯減值的可能等進(jìn)行多方面的評估。因此，項(xiàng)目應(yīng)將單筆金額較大的但未落入前述選樣標(biāo)準(zhǔn)的展期、已逾期未減值、借新還舊、資產(chǎn)重組、結(jié)息周期更改貸款進(jìn)行信貸審閱。

3.1.5 中小微企業(yè)貸款、平臺(tái)貸款

城農(nóng)商行是服務(wù)三農(nóng)、支持中小微企業(yè)的重要力量，這些客戶群體的經(jīng)營狀況受公共衛(wèi)生事件影響較為嚴(yán)重，因此貸款質(zhì)量可能出現(xiàn)較大問題，項(xiàng)目組應(yīng)給予特殊關(guān)注。而平臺(tái)類貸款借款人往往不具有實(shí)際經(jīng)營能力，主要以公共設(shè)施收費(fèi)和財(cái)政資金等作為還款來源，其風(fēng)險(xiǎn)取決于兜底政府的財(cái)力，因此項(xiàng)目組應(yīng)選取兜底政府為縣級(jí)（公共衛(wèi)生事件期間財(cái)力受到一定制約）的平臺(tái)類貸款，但未落入前述選樣標(biāo)準(zhǔn)的對公貸款進(jìn)行審閱。

3.1.6 其他

項(xiàng)目組還應(yīng)將關(guān)注給予以下維度，例如交叉評級(jí)類貸款（同一貸款戶名下貸款存在不同評級(jí)）、銀行關(guān)聯(lián)方貸款、新發(fā)放即降級(jí)貸款、上期評級(jí)上調(diào)貸款。這部分貸款需要項(xiàng)目組跟進(jìn)本期信貸風(fēng)險(xiǎn)后續(xù)情況。

上述風(fēng)險(xiǎn)維度考慮以后，項(xiàng)目組還應(yīng)進(jìn)行非統(tǒng)計(jì)性隨機(jī)抽樣，保證信貸資產(chǎn)審閱樣本量占總貸款金額不低于60%，評估五級(jí)分類評價(jià)偏差。

3.2 執(zhí)行信貸審閱程序

在完成信貸審閱選樣以后，項(xiàng)目組可以在網(wǎng)絡(luò)上查詢相關(guān)新聞，查找這些貸款戶是否有負(fù)面新聞或者訴訟糾紛，初步判斷是否有明顯經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，項(xiàng)目組成員對貸款客戶經(jīng)理進(jìn)行訪談，了解貸款戶的貸款信息、經(jīng)營情況以及還款付息情況，并向銀行索取貸款合同、抵質(zhì)押合同、授信審批單、風(fēng)險(xiǎn)評價(jià)表、平時(shí)客戶經(jīng)理進(jìn)行貸前貸后調(diào)查時(shí)撰寫的調(diào)查報(bào)告、收集的財(cái)務(wù)報(bào)表、客戶信用報(bào)告、購銷合同等信貸資料以及相關(guān)文件。如果貸款戶為小微企業(yè)，其財(cái)務(wù)報(bào)表未經(jīng)審閱，財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)公允性不能得到保證，項(xiàng)目組應(yīng)該獲取更多資料，例如工廠水電單據(jù)、貨物出入庫單、匯算清繳單等，以對貸款戶的真實(shí)經(jīng)營能力以及償債能力進(jìn)行綜合評估。對于某些尚未投入使用的固定資產(chǎn)投資貸款，項(xiàng)目組應(yīng)向銀行索取貸款項(xiàng)目未來幾年項(xiàng)目盈利預(yù)算表，并重新評估公共衛(wèi)生事件以后該盈利預(yù)算的合理性。項(xiàng)目組主要應(yīng)從貸款戶的經(jīng)營狀況、短長期償債能力、營運(yùn)能力、第一二還款來源穩(wěn)定性、所屬集團(tuán)或者政府平臺(tái)的綜合財(cái)力以及償債能力等多個(gè)方面綜合評價(jià)其違約風(fēng)險(xiǎn)以及減值的可能性，從而評估五級(jí)分類的準(zhǔn)確性。

3.3 信貸審閱過程中的其他注意事項(xiàng)

在信貸審閱過程中，項(xiàng)目組還需要注意以下事項(xiàng)：（1）項(xiàng)目組不僅要對對公信貸資產(chǎn)進(jìn)行信貸審閱，還要在表外信貸類資產(chǎn)里進(jìn)行抽樣，包括銀行承兌匯票、保函以及已開出但未使用的信用證等，確保表外資產(chǎn)質(zhì)量的評估準(zhǔn)確性。（2）由于公共衛(wèi)生事件影響相對較大，項(xiàng)目組可以執(zhí)行不可預(yù)計(jì)性審計(jì)程序，例如選取高風(fēng)險(xiǎn)維度中未發(fā)現(xiàn)信用風(fēng)險(xiǎn)暴露的貸款戶進(jìn)行不提前通告的實(shí)地走訪，查看實(shí)際經(jīng)營生產(chǎn)狀況。（3）如果信貸審閱程序結(jié)果出現(xiàn)偏差，項(xiàng)目組應(yīng)評估偏差對于銀行計(jì)提準(zhǔn)備金的準(zhǔn)確性的影響。（4）對于新增但未被審閱的這部分貸款，項(xiàng)目組為獲取充足的審計(jì)信心，應(yīng)當(dāng)完成對信貸業(yè)務(wù)流程的穿行測試以及控制測試，并對貸款減值撥備計(jì)提模型以及相關(guān)參數(shù)選用的合理性進(jìn)行評估。

4 結(jié)語

信貸審閱工作是銀行業(yè)審計(jì)中工作量較大的一個(gè)環(huán)節(jié)，是評估信貸資產(chǎn)質(zhì)量以及減值撥備計(jì)提準(zhǔn)確性的過程中較為重要的環(huán)節(jié)。在公共衛(wèi)生事件期間，審計(jì)項(xiàng)目組應(yīng)該將信貸審閱樣本選取的重心放在高風(fēng)險(xiǎn)因素上，在保持職業(yè)懷疑的同時(shí)，也需要客觀地考慮諸多因素，例如政府紓困政策等。更重要的是，在后公共衛(wèi)生事件時(shí)期，項(xiàng)目組的信貸審閱工作需要對可能有信貸風(fēng)險(xiǎn)暴露的貸款戶進(jìn)行持續(xù)跟進(jìn)，建立信貸審閱監(jiān)測體系，以持續(xù)地評估城農(nóng)商行準(zhǔn)備金計(jì)提是否充足。此外，項(xiàng)目組應(yīng)該在工作中積極觀察城農(nóng)商行在公共衛(wèi)生事件期間關(guān)于持續(xù)監(jiān)控信貸風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)部控制流程的合理性以及實(shí)施的有效性，如有必要，可以向行方提出內(nèi)控缺陷修改意見，為行方提供增值服務(wù)，幫助其增強(qiáng)抗風(fēng)險(xiǎn)能力。