新收入準(zhǔn)則的應(yīng)用研究

朱運(yùn)敏

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)? ?收入確認(rèn)? 新收入準(zhǔn)則

一、引言

收入是反映一個(gè)企業(yè)結(jié)營(yíng)結(jié)果和經(jīng)營(yíng)狀況的重要指標(biāo)，所以，為了完善與統(tǒng)一收入確認(rèn)準(zhǔn)則，我國(guó)財(cái)政部在2017年發(fā)布了新收入準(zhǔn)則。新收入準(zhǔn)則對(duì)各個(gè)行業(yè)都將產(chǎn)生一定的影響，尤其是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)行業(yè)。房待產(chǎn)開(kāi)發(fā)行業(yè)由于業(yè)務(wù)復(fù)雜，銷售收入的確認(rèn)條件一直存在爭(zhēng)議。本文基于新收入準(zhǔn)則，分析其對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)行業(yè)收入確認(rèn)的影響，并提出相關(guān)措施。

二、新收入準(zhǔn)則在房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的運(yùn)用

（一）建立統(tǒng)一的收入模型

在舊收入準(zhǔn)則下，銷售商品、提供勞務(wù)、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)和建造合同分別適用不同的收入模型。新收入準(zhǔn)則下，確立了統(tǒng)一的收入模型，取消建造合同的單獨(dú)確認(rèn)準(zhǔn)則。在收入確認(rèn)方面，轉(zhuǎn)變了收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)，由“風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬完全轉(zhuǎn)移轉(zhuǎn)”變?yōu)椤翱刂茩?quán)的轉(zhuǎn)移”。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在舊準(zhǔn)則下，通常是在竣工交付使用時(shí)確認(rèn)收入。而在竣工交付之前，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)取得商品房預(yù)售權(quán)，進(jìn)行商品房預(yù)售，取得大量預(yù)售款，但不符合收入確認(rèn)條件，不能確認(rèn)收入。而另一方面，由于在建設(shè)期，會(huì)產(chǎn)生各種期間費(fèi)用，導(dǎo)致利潤(rùn)表的凈利潤(rùn)指標(biāo)為負(fù)，而這與實(shí)際的經(jīng)營(yíng)情況不符。

在新收入準(zhǔn)則下，控制權(quán)的轉(zhuǎn)移具體可以分為時(shí)點(diǎn)和時(shí)期，時(shí)點(diǎn)是指在某一時(shí)點(diǎn)履行，而時(shí)期是指在某一時(shí)段履行。新收入準(zhǔn)則下，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售商品房為現(xiàn)房，則收入的確認(rèn)沒(méi)有影響。如果是預(yù)售的商品房，要區(qū)分在預(yù)售期間以履約進(jìn)度確認(rèn)收入和客戶完全取得房屋控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入。結(jié)合我國(guó)的現(xiàn)實(shí)情況分析，首先，預(yù)售期間商品房未完工，客戶無(wú)法取得控制權(quán)及相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)利益，其次，預(yù)售的商品房均有唯一的房號(hào)，戶型、樓層、位置已確定，具有不可替代性，并且在銷售合同中明確付款進(jìn)度，一般在房屋交付之前都會(huì)收回全部購(gòu)房款，即使存在個(gè)別現(xiàn)象，房地產(chǎn)企業(yè)仍對(duì)剩余房款享有收款權(quán)。而且，簽訂合同以后，雙方不能隨意變更合同，不允許客戶隨意退房，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)也不能將已銷售的房屋再次進(jìn)行出售，可認(rèn)定風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移。所以，預(yù)售商品房滿足第二個(gè)條件時(shí)，就可以判定為時(shí)期履約，即將收入在某一段時(shí)段內(nèi)確認(rèn)，不必等到商品房交付時(shí)才確認(rèn)收入。

（二）確認(rèn)并識(shí)別合同

在新收入準(zhǔn)則下，收入確認(rèn)的前提和基礎(chǔ)是對(duì)合同進(jìn)行確認(rèn)并識(shí)別合同中的內(nèi)容。收入的確認(rèn)必須滿足：第一，合同雙方簽訂合同并明確承諾履行雙方的相關(guān)義務(wù);第二，合同中明確了雙方的權(quán)利和義務(wù);第三，合同明確了付款條款;第四，合同要具有商業(yè)實(shí)質(zhì);第五，合同中所產(chǎn)生的對(duì)價(jià)很可能收回。

在新收入準(zhǔn)則下，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在銷售商品房中涉及的訂單與合同進(jìn)行確認(rèn)與識(shí)別時(shí)，只有滿足上述條件，才能確認(rèn)收入。如果房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)與客戶簽訂的是非正式的合同，并未明確雙方的權(quán)利和義務(wù)，也沒(méi)有明確承諾履行相關(guān)義務(wù)，不符合收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，不能確認(rèn)收入。即使房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)與客戶簽訂正式的銷售合同，也要獲得房管局的備案才能生效。

（三）區(qū)分履約義務(wù)

在確認(rèn)和識(shí)別合同之后，需要根據(jù)合同條款劃分各方不同的履約義務(wù)。房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)根據(jù)新收入準(zhǔn)則中履約義務(wù)劃分的條件，將合同中存在的各獨(dú)立、可區(qū)分的履約義務(wù)劃分出來(lái)，根據(jù)履約義務(wù)的實(shí)現(xiàn)進(jìn)行收入的確認(rèn)。例如，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售商品房贈(zèng)送停車位，但商品房和停車位是相互獨(dú)立的兩部分，各自均有相應(yīng)的市場(chǎng)價(jià)格，此時(shí)該合同就有兩項(xiàng)履約義務(wù)，應(yīng)將出售價(jià)款在兩者之間進(jìn)行分?jǐn)?。再比如房地產(chǎn)企業(yè)銷售精裝商品房，但精裝修部分不能與商品房區(qū)分而獨(dú)立存在，因而將其視為一項(xiàng)履約義務(wù)。

（四）確定交易價(jià)格

交易價(jià)格是指企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而預(yù)期有權(quán)收取的對(duì)價(jià)金額。在一般的情況下，商品房交易價(jià)格即合同中約定的價(jià)格。但在一些特殊的情況下，比如房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在銷售房屋時(shí)采用分期付款、售后包租等方式，所簽訂的房屋銷售合同涉及融資的影響，應(yīng)將合同分為房屋銷售和融資兩部分。首先判斷銷售合同應(yīng)取得的對(duì)價(jià)，該金額與合同中簽訂金額的差額即為融資的金額，并將其按實(shí)際利率在合同期進(jìn)行攤銷。

例如，某房地產(chǎn)企業(yè)與客戶簽訂購(gòu)銷合同顯示，精裝商品房和車位市場(chǎng)價(jià)格為450萬(wàn)元，如果采用分期付款，且周期超過(guò)一年，則需支付的對(duì)價(jià)是620萬(wàn)元。在該種情況下，可以認(rèn)定為支付的對(duì)價(jià)620萬(wàn)元與現(xiàn)銷價(jià)格450萬(wàn)元之間的差額為融資，需將170萬(wàn)元在約定的付款期間進(jìn)行攤銷。

（五）分配交易價(jià)格

新收入準(zhǔn)則中，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)需要識(shí)別并劃分履約義務(wù)，同時(shí)，確定交易價(jià)格，然后將合同總價(jià)按比例分?jǐn)傊粮髀募s義務(wù)。比例采用各單項(xiàng)履約義務(wù)的售價(jià)占各單項(xiàng)履約義務(wù)總售價(jià)的百分比。

承接上例，精裝商品房的市場(chǎng)價(jià)位400萬(wàn)元，停車位的市場(chǎng)價(jià)為50萬(wàn)元，如果一次性付清全款，同時(shí)購(gòu)買精裝商品房和停車位，二者現(xiàn)銷價(jià)格為430萬(wàn)元。此時(shí)，就需要將430萬(wàn)元在精裝商品房和停車位之間按比例進(jìn)行分?jǐn)偅淳b商品房382.28萬(wàn)，停車位為47.78萬(wàn)元。

（六）確認(rèn)收入

在以上步驟完成以后，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)應(yīng)根據(jù)各項(xiàng)履約義務(wù)完成的時(shí)間確認(rèn)收入，并進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理。

三、結(jié)論與建議

新收入準(zhǔn)則的完善，使得我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則持續(xù)趨同，能更好的服務(wù)于現(xiàn)代企業(yè)的發(fā)展。新收入準(zhǔn)則，改變了房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)收入確認(rèn)與計(jì)量的內(nèi)容，使得收入確認(rèn)更加規(guī)范，更符合實(shí)際交易情況。同時(shí)，也應(yīng)該注意到新收入準(zhǔn)則會(huì)計(jì)處理較靈活，需要財(cái)務(wù)人員具備較好的職業(yè)判斷。

因此，本文提出以下幾點(diǎn)建議：

（1）新收入準(zhǔn)則分步驟推行，相關(guān)部門應(yīng)對(duì)新收入準(zhǔn)則對(duì)收入的影響進(jìn)行動(dòng)態(tài)跟蹤，倡導(dǎo)先執(zhí)行新收入準(zhǔn)則的企業(yè)積極反饋問(wèn)題，獲取權(quán)威解釋，規(guī)范會(huì)計(jì)處理。

（2）企業(yè)應(yīng)進(jìn)一步審慎業(yè)務(wù)流程、合同簽訂過(guò)程、原有的合同條款在新收入準(zhǔn)則下合同的履約義務(wù)是否清晰明了。同時(shí)，企業(yè)的財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)也應(yīng)進(jìn)一步完善優(yōu)化。

（3）新收入準(zhǔn)則下，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的會(huì)計(jì)人員要結(jié)合相關(guān)的準(zhǔn)則和制度，對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)進(jìn)行判斷。主要有：“控制權(quán)”轉(zhuǎn)移時(shí)點(diǎn)的判斷，“履約義務(wù)”的判斷，收入確認(rèn)方式的判斷。這就要求財(cái)務(wù)人員加強(qiáng)對(duì)新準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)，不斷提高自己的專業(yè)技能和職業(yè)判斷力。

參考文獻(xiàn)

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