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    基于新舊準(zhǔn)則下的債務(wù)重組分析

    2020-10-20 06:26樊書岑楊淑
    科學(xué)與財(cái)富 2020年19期
    關(guān)鍵詞:債務(wù)重組會(huì)計(jì)處理會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

    樊書岑 楊淑

    摘要:隨著經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展,越來越多的企業(yè)如雨后春筍般發(fā)芽,債務(wù)重組也逐漸走入越來越多的企業(yè)家眼中。今年疫情的影響,許多企業(yè)遭受資金斷裂,債務(wù)重組變得頻繁常見。本文將針對(duì)新準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則情況下債務(wù)重組方式的變化,會(huì)計(jì)處理的差異,對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的影響等方面進(jìn)行分析,并對(duì)我國新舊準(zhǔn)則下的債務(wù)重組進(jìn)行概括性總結(jié)。

    關(guān)鍵詞:債務(wù)重組;會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;會(huì)計(jì)處理

    一、債務(wù)重組的含義

    2019年5月16日,我國對(duì)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理規(guī)范進(jìn)行了第三次修訂。債務(wù)重組又稱債務(wù)重整,是指債權(quán)人在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難時(shí),本著友好協(xié)商的原則,在法律的監(jiān)督下,債權(quán)人對(duì)債務(wù)人作出的讓步。債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難,是債務(wù)重組的前提條件,而債權(quán)人作出讓步是債務(wù)重組的必要條件。這樣就有效地避免了企業(yè)沒有發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)重組的情況,同時(shí)新準(zhǔn)則的定義更加符合我國當(dāng)前實(shí)際情況。新準(zhǔn)則在舊準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上限定了適用范圍,不易造成不恰當(dāng)?shù)恼T導(dǎo)。

    二、新舊準(zhǔn)則的定義差異

    舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的第二條中的“債務(wù)重組”定義為“指債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁決同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項(xiàng)”。舊準(zhǔn)則的定義認(rèn)為只要修改了原定的債務(wù)條件,包括修改債務(wù)金額和償還時(shí)間,不管債權(quán)人有沒有作出讓步都是債務(wù)重組。同時(shí)在舊準(zhǔn)則下的債務(wù)重組,既包括債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)重組,也包括債務(wù)人沒有發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)重組。新準(zhǔn)則中第二條的定義為“指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下,債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)”。新準(zhǔn)則認(rèn)為,在“債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下”,只有債權(quán)人讓步時(shí),才能定義為債務(wù)重組?!皞鶆?wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況”是新準(zhǔn)則中債務(wù)重組的前提條件,而“債權(quán)人作出讓步”則是新準(zhǔn)則中債務(wù)重組的必要條件。

    三、新舊準(zhǔn)則下債務(wù)重組方式的差異

    舊準(zhǔn)則下的債務(wù)重組方式有:1、以低于債務(wù)賬面值的現(xiàn)金清償債務(wù);2、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù);3、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本;4、修改其他債務(wù)條件:如修改債務(wù)本金、修改債務(wù)利息、修改債務(wù)償還期限等;5、混合重組方式。新準(zhǔn)則下的債務(wù)重組方式主要包括:1、以資產(chǎn)清償債務(wù);2、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本;3、修改其他債務(wù)條件,如減少債務(wù)本金、減少債務(wù)利息等,兩種方式);4、以上三種方式的組合。從準(zhǔn)則的文字表述看,新準(zhǔn)則規(guī)定債務(wù)重組有四種方式,舊準(zhǔn)則規(guī)定則有五種方式。然而新準(zhǔn)則規(guī)定的第一種方式“以資產(chǎn)清償債務(wù)”實(shí)質(zhì)上涵蓋了舊準(zhǔn)則的第一、二兩種方式,新準(zhǔn)則將舊準(zhǔn)則中“以低于債務(wù)賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)”和“以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)”方式合為“以資產(chǎn)清償債務(wù)”方式。新準(zhǔn)則所規(guī)定的債務(wù)重組方式與舊準(zhǔn)則相比沒有本質(zhì)變化,但是新準(zhǔn)則比舊準(zhǔn)則更加通俗易懂。

    四、新舊準(zhǔn)則下會(huì)計(jì)處理的差異

    (一)新舊準(zhǔn)則下債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理

    1、新債務(wù)重組準(zhǔn)則修改了以資產(chǎn)清償債務(wù)時(shí),債權(quán)人對(duì)相關(guān)資產(chǎn)的初始確認(rèn)處理。原準(zhǔn)則債權(quán)人確認(rèn)受讓資產(chǎn)模式采用“出售交易模式”,新債務(wù)重組準(zhǔn)則將債權(quán)人確認(rèn)受讓資產(chǎn)模式改為“購買交易模式”。

    2、新債務(wù)重組準(zhǔn)則澄清其規(guī)范的債務(wù)工具轉(zhuǎn)為權(quán)益工具,僅包括將債務(wù)工具轉(zhuǎn)為聯(lián)營或合營企業(yè)權(quán)益性投資的交易。如新債務(wù)重組準(zhǔn)則第四條所述,債務(wù)工具轉(zhuǎn)為對(duì)子公司投資,適用企業(yè)合并準(zhǔn)則規(guī)定;債務(wù)工具轉(zhuǎn)為金融工具準(zhǔn)則范圍內(nèi)權(quán)益工具,適用金融工具相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定。根據(jù)新債務(wù)重組準(zhǔn)則規(guī)定,債務(wù)工具轉(zhuǎn)為聯(lián)營或合營企業(yè)投資,按照前述“購買交易模式”進(jìn)行處理,應(yīng)以放棄債權(quán)的公允價(jià)值加上直接相關(guān)費(fèi)用作為轉(zhuǎn)入聯(lián)營或合營企業(yè)的投資成本。

    (二)新舊準(zhǔn)則下債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理

    1、新債務(wù)重組準(zhǔn)則下,在以資產(chǎn)清償債務(wù)情況下,債務(wù)重組損益以清償債務(wù)賬面價(jià)值和轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賬面價(jià)值確定,不涉及公允價(jià)值計(jì)量。在原準(zhǔn)則下,以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的,債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額,計(jì)入當(dāng)期損益。因此,新債務(wù)重組準(zhǔn)則減少了公允價(jià)值計(jì)量的應(yīng)用范圍。

    2、新債務(wù)重組準(zhǔn)則下,與資產(chǎn)清償債務(wù)不同,將債務(wù)轉(zhuǎn)為權(quán)益工具,涉及公允價(jià)值計(jì)量。即債務(wù)人初始確認(rèn)權(quán)益工具,首選權(quán)益工具公允價(jià)值,權(quán)益工具公允價(jià)值無法可靠計(jì)量的,再以清償債務(wù)公允價(jià)值計(jì)量。

    四、新舊準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的影響(一)對(duì)債務(wù)人企業(yè)財(cái)務(wù)的影響

    1.? 可使債務(wù)人的負(fù)債減少,降低債務(wù)人的資產(chǎn)負(fù)債率。雖然債務(wù)人的資產(chǎn)負(fù)債率降低了,但是并不意味著企業(yè)的償債能力增強(qiáng)了。但債務(wù)重組并沒有增加債務(wù)人的資產(chǎn)總量和資產(chǎn)的變現(xiàn)能力。

    2.? 債務(wù)重組雖然可使債務(wù)人的收益增加,但并不代表著盈利能力的增強(qiáng)。債務(wù)人在債務(wù)重組過程中會(huì)獲得以下兩種收益:債務(wù)重組收益;資產(chǎn)處理收益。但是這些收益都是因?yàn)閭鶛?quán)人的某些讓步而取得的,只是當(dāng)期的。債務(wù)重組并沒有改善債務(wù)人的產(chǎn)品質(zhì)量、銷售渠道、經(jīng)營管理等影響企業(yè)盈利能力的根本因素。

    3.? 債務(wù)重組能夠減輕債務(wù)人的未來財(cái)務(wù)負(fù)擔(dān)。通過債務(wù)重組,如減少債務(wù)本金、減少債務(wù)利息等,降低了企業(yè)未來的財(cái)務(wù)費(fèi)用,從而降低資產(chǎn)的使用成本。

    4.? 導(dǎo)致所有者權(quán)益的結(jié)構(gòu)變化,影響未來利益分配關(guān)系,從一定意義上講會(huì)導(dǎo)致實(shí)收資本或資本公積虛增。由于債務(wù)重組可采取將債權(quán)轉(zhuǎn)換為產(chǎn)權(quán)的方式進(jìn)行,負(fù)債轉(zhuǎn)化為所有者權(quán)益,導(dǎo)致企業(yè)實(shí)收資本或資本公積增多,使債務(wù)人的原所有者權(quán)益結(jié)構(gòu)發(fā)生變化,將影響到企業(yè)未來利益分配關(guān)系。

    5.? 可以盤活部分閑置資產(chǎn)。債務(wù)重組可以以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù),債務(wù)人可以用閑置的資產(chǎn)來抵債,實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)重組,從而盤活部分閑置資產(chǎn),提高資產(chǎn)利用率。

    (二)對(duì)債權(quán)人企業(yè)財(cái)務(wù)的影響

    1.? 會(huì)導(dǎo)致債權(quán)人的資產(chǎn)減少,產(chǎn)生債務(wù)重組損失。新準(zhǔn)則規(guī)定:(1)以現(xiàn)金清償某項(xiàng)債務(wù)的,債權(quán)人應(yīng)將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額先沖減壞賬損失準(zhǔn)備金,損失準(zhǔn)備金不足以沖減的部分再作為債務(wù)重組損失,計(jì)入當(dāng)期損益。(2)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償某項(xiàng)債務(wù)的,重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額作為債務(wù)重組損失,計(jì)入當(dāng)期損益。(3)債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的,債權(quán)人應(yīng)將重組債權(quán)的賬面余額與股權(quán)的公允價(jià)值之間的差額作為債務(wù)重組損失,計(jì)入當(dāng)期損益。(4)以修改有關(guān)債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的,債權(quán)人應(yīng)將債權(quán)的賬面余額減記至將來應(yīng)收余額,減記的金額作為債務(wù)重組損失,計(jì)入當(dāng)期損益。

    2.? 可以減輕債權(quán)人部分經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān),減少資金占用量,降低資金使用成本。通過債務(wù)重組,債權(quán)人可以收回一定量的貨幣資金或有效的非貨幣資產(chǎn),減少財(cái)務(wù)費(fèi)用負(fù)擔(dān)。

    3.? 活化滯壓資金,加速資金周轉(zhuǎn),提高資產(chǎn)的真實(shí)性,保證速動(dòng)資產(chǎn)的質(zhì)量,增強(qiáng)資金的增值能力,增強(qiáng)企業(yè)的償債能力,有利解除三角債。債務(wù)重組可使長期呆滯的資金得以活化,恢復(fù)應(yīng)收賬款的速動(dòng)性。

    4.? 可以避免部分壞賬損失,消除部分潛虧因素,提高企業(yè)損益的真實(shí)性。通過債務(wù)重組,減輕債務(wù)人的部分負(fù)擔(dān),擁有走出困境的機(jī)會(huì),債權(quán)人也可避免更大的損失。除此之外,如果債權(quán)人的應(yīng)收賬款被拖欠太多、時(shí)間太長,容易形成債權(quán)人的潛虧因素,所以通過債務(wù)重組就可以使部分債權(quán)得以實(shí)現(xiàn),進(jìn)一步增強(qiáng)企業(yè)損益的真實(shí)性。

    5.? 可能改變債權(quán)人資產(chǎn)的性質(zhì),使部分流動(dòng)資產(chǎn)變?yōu)殚L期資產(chǎn)。由于債務(wù)重組可通過債權(quán)變產(chǎn)權(quán)的方式進(jìn)行,這樣必然使應(yīng)收賬款變?yōu)殚L期投資。

    五、總結(jié)

    從1998年的債務(wù)重組準(zhǔn)則到2019年的債務(wù)重組新準(zhǔn)則,我國對(duì)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理規(guī)范進(jìn)行了三次的修訂,足以見得我國對(duì)債務(wù)重組的重視。從新舊準(zhǔn)則的定義差異,新舊準(zhǔn)則的方式差異,會(huì)計(jì)處理的不同進(jìn)行比較,債務(wù)重組的準(zhǔn)則在不斷完善。通過債務(wù)重組對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的影響分析,對(duì)于那些發(fā)生財(cái)務(wù)困難,無法償還債務(wù)的公司而言,債務(wù)重組是一個(gè)非常好的選擇。通過資產(chǎn)重組和債務(wù)重組,企業(yè)可以改善資產(chǎn)負(fù)債結(jié)構(gòu),提高資產(chǎn)質(zhì)量,提升公司業(yè)績,化解市場風(fēng)險(xiǎn),優(yōu)化企業(yè)的整體結(jié)構(gòu),實(shí)現(xiàn)企業(yè)的長期生存和可持續(xù)發(fā)展。企業(yè)要根據(jù)自身實(shí)際情況,及時(shí)把握好債務(wù)重組的新準(zhǔn)則等情況進(jìn)行企業(yè)自身的未來發(fā)展,挖掘企業(yè)內(nèi)在發(fā)展?jié)摿Α?/p>

    參考文獻(xiàn):

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    [2]董霞.債務(wù)重組新準(zhǔn)則對(duì)我國上市公司的影響與應(yīng)對(duì)策略[J].中國外資,2010(4):34-36.

    [3]馬永義.債務(wù)重組新準(zhǔn)則深度解析[J].財(cái)會(huì)月刊,2020(5):8-12.

    [4]財(cái)務(wù)部.關(guān)于印發(fā)修訂《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)? 債務(wù)重組》的通知.財(cái)會(huì)[2019]9號(hào),2019-05-16.

    [5]蔣曉欣.新舊債務(wù)重組準(zhǔn)則差異比較[J].中國農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì),2008(8):84-85.

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