企業(yè)轉(zhuǎn)移定價(jià)納稅籌劃的啟示

摘 要：賦稅是企業(yè)成本管理中的重要一環(huán)，利用內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)進(jìn)行納稅籌劃作為一項(xiàng)重要的節(jié)稅方法可為企業(yè)節(jié)省大量稅款，增加經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)。本文梳理內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)原理及納稅籌劃方式，以美國(guó)蘋果公司為案例進(jìn)行轉(zhuǎn)移定價(jià)納稅籌劃分析，通過對(duì)蘋果公司的財(cái)務(wù)和風(fēng)險(xiǎn)分析，為我國(guó)企業(yè)的納稅籌劃提供借鑒。

關(guān)鍵詞：轉(zhuǎn)移定價(jià);納稅籌劃;蘋果公司

一、引言

蘋果公司屬于大型跨國(guó)公司，每年需繳納巨額稅款，但蘋果公司利用其跨國(guó)企業(yè)的優(yōu)勢(shì)，在不同國(guó)家之間進(jìn)行納稅籌劃，利用不同國(guó)家之間的稅收優(yōu)惠政策巧妙進(jìn)行稅收籌劃，為企業(yè)節(jié)省了大量資金，降低成本。蘋果公司等跨國(guó)公司利用避稅天堂-英屬維京群島進(jìn)行避稅，而霍爾果斯稱為中國(guó)的避稅天堂，享受企業(yè)所得稅五免五減、在霍爾果斯開發(fā)區(qū)新設(shè)企業(yè)還可享受增值稅及附加稅返還等政策。因此，中國(guó)現(xiàn)在許多影視企業(yè)注冊(cè)地在霍爾果斯。賦稅是企業(yè)成本管理中的重要一環(huán)，利用內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)進(jìn)行納稅籌劃作為一項(xiàng)重要的節(jié)稅方法可為企業(yè)節(jié)省大量稅款，增加經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)。稅務(wù)籌劃使企業(yè)的一項(xiàng)正當(dāng)權(quán)益，合理合法的滿足其經(jīng)濟(jì)利益。轉(zhuǎn)移定價(jià)作為一項(xiàng)重要的節(jié)稅手段，在跨國(guó)企業(yè)中廣泛運(yùn)用。本文通過分析企業(yè)轉(zhuǎn)移定價(jià)策略并以蘋果公司為案例進(jìn)行財(cái)務(wù)分析，為我國(guó)企業(yè)納稅籌劃提供借鑒意義。

二、內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)納稅籌劃原理

（一）內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)法

內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)，是指企業(yè)內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的制定和應(yīng)用方法。企業(yè)利用轉(zhuǎn)移定價(jià)要遵循合規(guī)性、效益性等原則。企業(yè)在進(jìn)行內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)前，應(yīng)從企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)和行業(yè)特點(diǎn)等進(jìn)行分析，并從內(nèi)部各部門之間進(jìn)行協(xié)調(diào)，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益的最大化。

企業(yè)應(yīng)根據(jù)各責(zé)任中心的性質(zhì)和業(yè)務(wù)特點(diǎn)，分別確定適當(dāng)?shù)膬?nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)形式。企業(yè)可根據(jù)不同部門、不同行業(yè)、不同地區(qū)等稅率差異及稅收政策差異，進(jìn)行轉(zhuǎn)移定價(jià)納稅籌劃。因此，轉(zhuǎn)移定價(jià)形式應(yīng)根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況進(jìn)行選擇。

（二）轉(zhuǎn)移定價(jià)納稅籌劃的原理

1.成本協(xié)議轉(zhuǎn)移定價(jià)

成本分?jǐn)倕f(xié)議是通過簽訂成本分?jǐn)倕f(xié)議，實(shí)現(xiàn)收益共享。成本分?jǐn)倕f(xié)議廣泛運(yùn)用于知識(shí)產(chǎn)權(quán)等無形資產(chǎn)，實(shí)現(xiàn)跨國(guó)企業(yè)的整體稅務(wù)籌劃。此外，知識(shí)產(chǎn)權(quán)等無形資產(chǎn)的成本劃分很難界定，且預(yù)期產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益也難以衡量，因此給企業(yè)帶來了可操作性的空間。比如，母子公司間共同研發(fā)無形資產(chǎn)，最終實(shí)現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)利益由高稅率公司轉(zhuǎn)移到低稅率公司所在地進(jìn)行避稅。

2. 買賣業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)移定價(jià)

集團(tuán)內(nèi)部關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)行購銷業(yè)務(wù)，生產(chǎn)的產(chǎn)品或原材料之間可進(jìn)行價(jià)格間協(xié)商，比如低價(jià)買入高價(jià)賣出和高價(jià)買入低價(jià)賣出等情況。利潤(rùn)通過人為操作的形式轉(zhuǎn)移到了所在國(guó)的有利環(huán)境，最終以低稅率進(jìn)行納稅，企業(yè)實(shí)現(xiàn)稅務(wù)籌劃的目的，降低稅務(wù)負(fù)擔(dān)，增加企業(yè)的收益。

3.資金往來轉(zhuǎn)移定價(jià)

大型企業(yè)之間互相借入借出資金，進(jìn)行利息間的支付也可以利用轉(zhuǎn)移定價(jià)的方式進(jìn)行避稅。如所屬同一集團(tuán)的公司A，B稅率不同，B的稅率高。A公司貸款給B公司，高利率所產(chǎn)生的利息費(fèi)用可以在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)扣除，減少B公司的利潤(rùn)，少繳納稅款。集團(tuán)整體中可利用利率差和稅率差，實(shí)現(xiàn)稅收收益。

4. 購置固定資產(chǎn)或調(diào)整租賃費(fèi)用轉(zhuǎn)移定價(jià)

通過集團(tuán)內(nèi)部之間購置設(shè)備實(shí)現(xiàn)資金融通，或者出租設(shè)備在集團(tuán)內(nèi)部不同企業(yè)間的租賃費(fèi)用設(shè)置差異。A所在國(guó)稅率高，以低租賃費(fèi)用賣給B，B在加價(jià)轉(zhuǎn)手租給C，B的稅率低獲得收益高。此外，折舊作為費(fèi)用稅前扣除在高稅率國(guó)家也可為其降低企業(yè)所得稅計(jì)稅基礎(chǔ)。因此，低稅率國(guó)家獲得高收益少繳稅，高稅率國(guó)家獲得收入少也少繳稅。集團(tuán)整體的稅負(fù)降低，實(shí)現(xiàn)稅收收益。

三、案例背景

（一）案例公司介紹

蘋果公司是全球知名的高科技公司，在1980年上市（股票代碼：APPL）。蘋果在多個(gè)領(lǐng)域保持領(lǐng)先優(yōu)勢(shì)，核心產(chǎn)品有iPhone 、iPad、MAC等。2020年6月，市值突破1.5萬億美元大關(guān)，標(biāo)志著蘋果公司步入了新的階段。蘋果公司作為高科技公司，其稅率較低。稅務(wù)籌劃方式一直是行業(yè)內(nèi)的經(jīng)典案例。

（二）存在的問題

蘋果公司作為跨國(guó)公司，子公司遍布世界各地，不同國(guó)家之間的稅制差異很大。稅款作為一項(xiàng)重要的成本費(fèi)用，支出占比很大。如何節(jié)省稅款，實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤(rùn)最大化是其經(jīng)營(yíng)管理和納稅籌劃的重要內(nèi)容。既要合理利用轉(zhuǎn)移定價(jià)的方法，又要結(jié)合不同子公司所在地稅制，合理避稅節(jié)省成本，遵守法律法規(guī)，值得深入分析。

（三）選擇轉(zhuǎn)移定價(jià)納稅籌劃的原因

蘋果公司轉(zhuǎn)移定價(jià)納稅籌劃選擇的是愛爾蘭→荷蘭→愛爾蘭→英屬維京群島這一利潤(rùn)轉(zhuǎn)移模式，綜合考慮了各國(guó)國(guó)家和地區(qū)的稅收制度，并巧妙運(yùn)用制度差異開展納稅籌劃，有效降低稅負(fù)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。

四、轉(zhuǎn)移定價(jià)財(cái)務(wù)與風(fēng)險(xiǎn)分析

（1）收入與成本對(duì)比

14年美國(guó)母公司收入占比43.82%，境外占比56.18%。15年美國(guó)母公司境內(nèi)收入占比40.16%，境外收入占比59.84%，16年境內(nèi)收入占比40.17%，境外收入占比59.83%。美國(guó)境外收入占比一直超過境內(nèi)。蘋果公司通過成本分?jǐn)倕f(xié)議，將收入的大部分都轉(zhuǎn)移到了境外。與此同時(shí)，成本上14年研發(fā)成本共6041百萬美元，美國(guó)母公司承擔(dān)了共77.99%。15年研發(fā)成本共8067百萬美元，美國(guó)公司承擔(dān)了共40.16%。16年研發(fā)成本共10045百萬美元，美國(guó)公司占比40.13%。由此可見，美國(guó)境外獲得了絕大部分收益，高額稅款得到了轉(zhuǎn)移，可以將收益在低稅率國(guó)家納稅。

（2）償債能力分析

首先分析15-17年其進(jìn)行納稅籌劃的數(shù)據(jù)。由表1數(shù)據(jù)可知，蘋果公司流動(dòng)比率2015年為1.11%，2016年為1.35，2017年為1.28%。流動(dòng)比率較為穩(wěn)健，說明其償債能力較好，且在同行業(yè)中也處于領(lǐng)先地位。蘋果公司速動(dòng)比率1.08%，2016年為1.33%，2017年為1.23%，資產(chǎn)負(fù)債率2015年為58.91%，2016年為60.13%，2017年為64.28%，其資產(chǎn)負(fù)債率較高，但基本資產(chǎn)負(fù)債率維持60%左右，且沒有發(fā)生較大的變動(dòng)。因此，從總體分析其償債能力較好，納稅籌劃為其帶了所得稅現(xiàn)金流。

其次，分析近幾年的償債能力。下圖選取了蘋果公司近4年流動(dòng)比率、速動(dòng)比率、產(chǎn)權(quán)比率三種指標(biāo)對(duì)比，由圖可知：在18年輕微下降后，18-19年流動(dòng)比率、速動(dòng)比率均呈上升趨勢(shì)，反映企業(yè)償還流動(dòng)負(fù)債能力較強(qiáng)，短期償債風(fēng)險(xiǎn)低。產(chǎn)權(quán)比率反映了債權(quán)人提供資金與股東所提供資金的對(duì)比，因此可以揭示企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)以及股東權(quán)益對(duì)債務(wù)的保障程度。該比率越低，說明企業(yè)長(zhǎng)期財(cái)務(wù)狀況越好，債權(quán)人貸款的安全性越有保障，企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)越小。蘋果公司17年到19年均呈下降趨勢(shì)，說明企業(yè)的財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)比較合理。2020年二季度流動(dòng)比率和速動(dòng)比率呈下降趨勢(shì)，可能是受疫情影響。

圖1 蘋果公司近4年三種比率對(duì)比（數(shù)據(jù)來源：同花順財(cái)經(jīng)）[1]

（3）納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)分析

稅收籌劃是企業(yè)的一項(xiàng)正當(dāng)權(quán)益，即使歐盟16年對(duì)蘋果公司巨額稅收籌劃案做出處罰，但2020年蘋果公司最終勝訴，說明法院是支持蘋果公司的稅務(wù)籌劃手段的。企業(yè)財(cái)務(wù)人員運(yùn)用專業(yè)知識(shí)進(jìn)行稅務(wù)籌劃，可以降低財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，設(shè)計(jì)合理的方案進(jìn)行避稅而不是偷稅漏稅。各項(xiàng)規(guī)定合理合法，對(duì)企業(yè)的收益較大而風(fēng)險(xiǎn)較低，值得借鑒。

五、對(duì)我國(guó)企業(yè)的啟示

（1）稅務(wù)籌劃積極意義

一方面，企業(yè)通過稅務(wù)籌劃節(jié)省大量稅款，為企業(yè)增加經(jīng)濟(jì)利益，節(jié)省的稅款可以增加企業(yè)的現(xiàn)金流，減輕償債壓力。企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率維持在穩(wěn)健水平，有利于企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。還可以為所在地或所在國(guó)增加就業(yè)崗位，企業(yè)與當(dāng)?shù)鼗蛩鶎賴?guó)實(shí)現(xiàn)雙贏。同時(shí)，有利的稅收政策所在地或所在國(guó)可吸引大量企業(yè)入駐，增加當(dāng)?shù)刎?cái)政收入。

（2增加研發(fā)投入

蘋果公司成功與研發(fā)創(chuàng)新息息相關(guān)，新政策允許企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)由50%增加到75%，可減少企業(yè)計(jì)稅依據(jù)。在國(guó)家大力支持科技創(chuàng)新的背景下，增加研發(fā)投入可為企業(yè)稅收籌劃添磚加瓦。

（3）制定適合自身的稅務(wù)籌劃政策

蘋果公司作為跨國(guó)公司，充分利用各國(guó)稅收差異，達(dá)到少繳稅跨的目的。我國(guó)企業(yè)也要因地制宜，制定適宜的稅收籌劃政策。比如現(xiàn)在很多企業(yè)將注冊(cè)地放在新疆的霍爾果斯就是我國(guó)企業(yè)稅務(wù)籌劃的體現(xiàn)。此外，蘋果公司將收益由高稅率國(guó)家轉(zhuǎn)移到低稅率國(guó)家或地區(qū)也值得我國(guó)企業(yè)借鑒。還可以利用生產(chǎn)中不同環(huán)節(jié)的稅率差異，實(shí)現(xiàn)稅務(wù)籌劃。

注 釋

[1] 蘋果公司財(cái)務(wù)年度與實(shí)際日歷年度不一致，2020年一季報(bào)截止時(shí)間為19年12月底，中報(bào)時(shí)間為3月底.

參考文獻(xiàn)

[1] 龐鳳喜，米冰. 跨國(guó)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)與國(guó)家稅收利益歸屬研究動(dòng)態(tài)[J].中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)學(xué)報(bào)，2018（01）：84-94.

[2] 張春瑜.基于轉(zhuǎn)移定價(jià)的所得稅納稅籌劃分析[J].財(cái)會(huì)通訊，2020（08）：152-155.

[3] 張曉燕.跨國(guó)公司轉(zhuǎn)移定價(jià)與公平交易原則探析[J].稅務(wù)與經(jīng)濟(jì)，2018（02）：82-91.

作者簡(jiǎn)介：李琪，女 ，漢族，安徽財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院碩士研究生，研究方向：財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)（安徽蚌埠）