借款費(fèi)用資本化問(wèn)題的研究

張焱 龍姝含

摘要：從借款費(fèi)用資本化概念出發(fā)，系統(tǒng)地闡述了借款費(fèi)用確認(rèn)、計(jì)量等相關(guān)理論，然后從借款費(fèi)用資本化對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)管理、信用評(píng)級(jí)的影響進(jìn)行了詳細(xì)的分析。最后根據(jù)借款費(fèi)用資本化在企業(yè)應(yīng)用中存在的相關(guān)問(wèn)題提出完善的建議，制定有效的推進(jìn)方法。

關(guān)鍵詞：借款資本化;確認(rèn);計(jì)量;影響

一、緒論

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)——借款費(fèi)用》于2006年全新頒布，該準(zhǔn)則主要是對(duì)借款費(fèi)用進(jìn)行確認(rèn)以及計(jì)量等進(jìn)行全方面的規(guī)定，該準(zhǔn)則主要是通過(guò)以下幾個(gè)方面進(jìn)行規(guī)定，首先是在允許資本化的資產(chǎn)范圍、第二個(gè)是借款范圍、三個(gè)就是借款費(fèi)用資本化的計(jì)算方法以及溢折價(jià)攤銷(xiāo)等進(jìn)行改變，與舊的準(zhǔn)則相比，該準(zhǔn)則擴(kuò)大了借款費(fèi)用的核算范圍以及可資本化范圍，同時(shí)對(duì)于資本化金額的計(jì)算公式也進(jìn)行了全新的規(guī)定，更進(jìn)一步的將借款費(fèi)用的處理方式進(jìn)行了規(guī)范，使得會(huì)計(jì)信息能夠更加可靠準(zhǔn)確具有可比性。

對(duì)于借款費(fèi)用進(jìn)行核算主要是方便準(zhǔn)確計(jì)量固定資產(chǎn)的成本多少，同時(shí)可以進(jìn)一步強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)的會(huì)計(jì)核算，能夠使企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)管理的構(gòu)建進(jìn)一步加強(qiáng)，從而進(jìn)一步強(qiáng)化企業(yè)的財(cái)務(wù)管理。通過(guò)適當(dāng)合理的借款，能夠?qū)⑵髽I(yè)對(duì)于資金的使用成本降到最低，從而提高企業(yè)的投資收益。還可以提高企業(yè)對(duì)于會(huì)計(jì)信息收集的整體質(zhì)量，從而能夠真實(shí)準(zhǔn)確地反映企業(yè)在經(jīng)營(yíng)中的財(cái)務(wù)狀況以及收益，從而讓企業(yè)受到會(huì)計(jì)報(bào)表的的限制，防止在報(bào)表中故意高估資產(chǎn)、虛假增加其利潤(rùn)，將企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果和盈利情況更準(zhǔn)確、客觀的反映在反應(yīng)給大眾，能夠?qū)?huì)計(jì)的信息真實(shí)可靠，展現(xiàn)在面前，同時(shí)也可以滿(mǎn)足會(huì)計(jì)信息使用者的要求，能夠?qū)崿F(xiàn)會(huì)計(jì)它的具體目標(biāo)。目前來(lái)說(shuō)，由于企業(yè)在借款時(shí)對(duì)其借款費(fèi)用的確認(rèn)范圍并不清楚，導(dǎo)致在金額計(jì)算的時(shí)候會(huì)較為復(fù)雜，對(duì)于資金資本化的條件規(guī)定也相對(duì)較為狹窄，從而導(dǎo)致了在實(shí)際情況中難以便捷地進(jìn)行操作，盡管借款的費(fèi)用一直是某些企業(yè)增加其利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)節(jié)收益和支出的一種手段，但是由于存在著各種各樣不同的行業(yè)，導(dǎo)致在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中會(huì)有著千差萬(wàn)別的活動(dòng)，盡管有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的存在，在原則上對(duì)借款費(fèi)用進(jìn)行了規(guī)定，但在實(shí)際操作中仍然有很多界限不清的問(wèn)題。所以，此文將會(huì)進(jìn)一步探討借款費(fèi)用的資本化具體問(wèn)題，通過(guò)研究，可以給我國(guó)在將來(lái)借款資本化問(wèn)題的研究上積累一定的經(jīng)驗(yàn)，有利于進(jìn)一步加深企業(yè)對(duì)借款費(fèi)用資本化問(wèn)題的認(rèn)識(shí)，保障企業(yè)的正常運(yùn)行。

二、企業(yè)會(huì)計(jì)借款費(fèi)用規(guī)范與核算

（一）企業(yè)會(huì)計(jì)借款費(fèi)用規(guī)范

在借款費(fèi)用新準(zhǔn)則中，對(duì)以下幾個(gè)方面的問(wèn)題進(jìn)行了修訂，一是擴(kuò)大了借款費(fèi)用資本化的范圍;二是擴(kuò)大了借款費(fèi)用，可以進(jìn)行資本化的資產(chǎn)范圍;三是取消了折價(jià)和溢價(jià)攤銷(xiāo)的直線(xiàn)方法;四是將原準(zhǔn)則中的，如果專(zhuān)口借款發(fā)生輔助費(fèi)用金額比較小的時(shí)候可以進(jìn)行當(dāng)期進(jìn)行費(fèi)用化處理的規(guī)定取消。

1. 借款費(fèi)用確認(rèn)原則

準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于一些符合企業(yè)進(jìn)行資本化條件的構(gòu)建和發(fā)展生產(chǎn)而產(chǎn)生的一些借款費(fèi)用應(yīng)對(duì)其資本化，并且將其記入，成為符合資本化條件的資產(chǎn)成本，而對(duì)于其他的一些不符合資本化條件而產(chǎn)生的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)根據(jù)其額度確認(rèn)為財(cái)務(wù)費(fèi)用，將其加入當(dāng)季度的損失和收益之中。如果是通過(guò)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目而產(chǎn)生的支出，并且該支出對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)條件中的規(guī)定是符合的，同時(shí)，該借款所必須存在的生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開(kāi)始，或者是資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生，也可將其資本化計(jì)算為無(wú)形資產(chǎn)。

2. 轉(zhuǎn)變借款費(fèi)用資本化的條件

企業(yè)為了進(jìn)一步發(fā)展擴(kuò)大企業(yè)規(guī)模，在生產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)過(guò)程中進(jìn)行籌備資金和融資是必不可少的手段之一，首先，企業(yè)通過(guò)籌集資金和融通資金來(lái)開(kāi)展新的項(xiàng)目，通過(guò)此新項(xiàng)目，開(kāi)發(fā)新產(chǎn)品，從而提高企業(yè)收益，增加企業(yè)的利潤(rùn)，對(duì)于銀行等機(jī)構(gòu)的借款企業(yè)一般都會(huì)分為專(zhuān)門(mén)和一般借款，專(zhuān)門(mén)的借款有著非常明確的目的，同時(shí)也有著格式化的合同，而一般借款，就是除專(zhuān)門(mén)借款之外的，借款并沒(méi)有指明它的用途。借款費(fèi)用資本化條件主要包括：確定借款費(fèi)用資本化的時(shí)點(diǎn);按權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，即誰(shuí)受益，誰(shuí)負(fù)擔(dān);按實(shí)質(zhì)重于形式的原則;按重要性的原則;按會(huì)計(jì)工作簡(jiǎn)單化，進(jìn)一步避免多工程項(xiàng)目、多借款次數(shù)等繁瑣雜多的利息費(fèi)用進(jìn)行拆分工作。

（二）企業(yè)會(huì)計(jì)借款費(fèi)用核算

對(duì)于有明確目的的借款是為了生產(chǎn)新產(chǎn)品和構(gòu)建企業(yè)，將此借款進(jìn)行資本化時(shí)的專(zhuān)門(mén)借款，它的計(jì)算包括三種費(fèi)用的增減，包括當(dāng)季度實(shí)際產(chǎn)生的收益費(fèi)用、將未使用的借款費(fèi)用進(jìn)行理財(cái)放入銀行等金融機(jī)構(gòu)時(shí)產(chǎn)生的利息收入以及短期的投資而獲取的收益，都要進(jìn)行扣除。當(dāng)一般的借款費(fèi)用中包含著進(jìn)行生產(chǎn)以及構(gòu)建企業(yè)的，應(yīng)當(dāng)將超出支出借款的部分進(jìn)行加權(quán)平均數(shù)，從而和一般借款的資本化率進(jìn)行相乘，得出最終一般借款中的資本化的利息金額。

三、借款費(fèi)用資本化在企業(yè)中的應(yīng)用

（一）應(yīng)用現(xiàn)狀

1. 影響企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況

借款費(fèi)用無(wú)論資本化還是費(fèi)用化都會(huì)對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)、成本、費(fèi)用、利潤(rùn)、所得稅等產(chǎn)生影響，影響企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，進(jìn)而影響企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理人員、投資人、債權(quán)人等利益相關(guān)者的決策。以固定資產(chǎn)為例，企業(yè)在購(gòu)置或建造一項(xiàng)固定資產(chǎn)中如果使用了借入資金，而且要使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間，則發(fā)生在該資產(chǎn)支出上的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)資本化。當(dāng)此項(xiàng)固定資產(chǎn)還未竣工投入使用之前，借款費(fèi)用應(yīng)計(jì)入在建工程，公司當(dāng)期的財(cái)務(wù)費(fèi)用相應(yīng)會(huì)降低，由此公司利潤(rùn)被提高，但是同時(shí)也降低了財(cái)務(wù)費(fèi)用的抵稅作用。待在建工程完工達(dá)到停止資本化的條件后，之前資本化的借款費(fèi)用就會(huì)增加固定資產(chǎn)的成本，形成固定資產(chǎn)價(jià)值的一部分，隨著固定資產(chǎn)從開(kāi)始交付使用的次月起開(kāi)始計(jì)提折舊，在固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)以折舊費(fèi)的形式分次抵減企業(yè)的利潤(rùn)，增加企業(yè)后期的盈利壓力。

借款費(fèi)用的資本化也好，費(fèi)用化也好，都會(huì)給企業(yè)帶來(lái)或多或少的影響，而這些影響主要體現(xiàn)在資產(chǎn)成本、費(fèi)用、利潤(rùn)等方面。同時(shí)，也會(huì)對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況以及經(jīng)營(yíng)的成果進(jìn)行影響、最終從而進(jìn)一步影響到企業(yè)的管理人員以及債權(quán)人等利益相關(guān)者的決定。比如，固定資產(chǎn)，如企業(yè)在購(gòu)置固定資產(chǎn)時(shí)進(jìn)行了借款費(fèi)用，而且要將此資產(chǎn)轉(zhuǎn)變?yōu)榭墒褂玫臓顟B(tài)，需要非常長(zhǎng)的一段時(shí)間，那么該借款費(fèi)用就應(yīng)當(dāng)資本化。如果此固定資產(chǎn)在投入使用之前還沒(méi)有竣工，該借款費(fèi)用就應(yīng)當(dāng)記在建工程中，公司在當(dāng)季度的財(cái)務(wù)費(fèi)用就會(huì)有所降低，同時(shí)，公司會(huì)進(jìn)一步提高利潤(rùn)，也對(duì)財(cái)務(wù)費(fèi)用的抵稅作用進(jìn)行了一定的削弱，等完工之后，借款費(fèi)用資本化的結(jié)果就會(huì)帶來(lái)固定資產(chǎn)的成本增加，從而變成了固定資產(chǎn)價(jià)值中的一部分。在固定資產(chǎn)使用的第二個(gè)月開(kāi)始就可以進(jìn)行折舊計(jì)算，同時(shí)通過(guò)折舊費(fèi)的形式，會(huì)逐漸的分次減少企業(yè)的利潤(rùn)，從而給企業(yè)造成一定的盈利壓力。

對(duì)于在財(cái)務(wù)報(bào)表上的體現(xiàn)，主要是資本化會(huì)造成當(dāng)期資產(chǎn)的負(fù)債表中的資產(chǎn)價(jià)值的增加，給所有者帶來(lái)一定的收益增加，在利潤(rùn)表中會(huì)進(jìn)一步減少當(dāng)期損益的借款費(fèi)用，從而財(cái)務(wù)費(fèi)用也會(huì)有一定的減少，進(jìn)行進(jìn)一步提高當(dāng)期的利潤(rùn)，與此同時(shí)，利潤(rùn)的增加會(huì)帶來(lái)所得稅支出的增加，所以在現(xiàn)金流量表中會(huì)體現(xiàn)出現(xiàn)金流出的增加。

2. 影響企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理

對(duì)于那些需要相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到可銷(xiāo)售狀態(tài)的存貨，新準(zhǔn)則規(guī)定此項(xiàng)資產(chǎn)所占用的借款費(fèi)用也可加以資本化。該項(xiàng)政策有利于那些生產(chǎn)周期長(zhǎng)、借款金額大的制造業(yè)，增加了企業(yè)利潤(rùn)，改善了企業(yè)業(yè)績(jī)考核，避免了將大量借款費(fèi)用計(jì)算到當(dāng)期的損益情況中，從而降低經(jīng)營(yíng)者擴(kuò)大再生產(chǎn)的積極性。全新的借款費(fèi)用準(zhǔn)則通過(guò)這些規(guī)定進(jìn)一步地反映了交易在經(jīng)濟(jì)方面的實(shí)際作用，不僅僅是為了增加負(fù)債表中資產(chǎn)價(jià)值，更是為了減少企業(yè)的財(cái)務(wù)費(fèi)用，從而能夠在短期內(nèi)將企業(yè)的業(yè)績(jī)進(jìn)行提高，最終更好地反映企業(yè)在各個(gè)季度各個(gè)期間的經(jīng)營(yíng)成效

3. 影響企業(yè)信用評(píng)級(jí)

如何確認(rèn)、計(jì)量借款費(fèi)用，將對(duì)會(huì)企業(yè)資產(chǎn)和費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量帶來(lái)直接的影響，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)狀況的好壞也會(huì)帶來(lái)很大影響，影響企業(yè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量等。但當(dāng)前企業(yè)在具體應(yīng)用新準(zhǔn)則時(shí)仍存在不規(guī)范的現(xiàn)象，部分企業(yè)存在借用借款費(fèi)用對(duì)于利潤(rùn)進(jìn)行操作嚴(yán)重影響企業(yè)信用評(píng)級(jí)狀況。借款費(fèi)用利潤(rùn)操縱的表現(xiàn)為以下幾個(gè)方面。

（1）固定資產(chǎn)方面。固定資產(chǎn)資金來(lái)源包括借入資金和自有資金。當(dāng)所構(gòu)建或生產(chǎn)的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，其借款費(fèi)用應(yīng)予以資本化，入賬為固定資產(chǎn)價(jià)值。如果不借款而使用自己的資金來(lái)建構(gòu)或生產(chǎn)同樣的固定資產(chǎn)時(shí)，則其價(jià)值要比借款構(gòu)建或生產(chǎn)的固定資產(chǎn)價(jià)值小。所以，對(duì)于相同金額，但不同來(lái)源（借款和自有）的兩筆資金，管理者可以根據(jù)當(dāng)前的利潤(rùn)需要來(lái)調(diào)配哪項(xiàng)資產(chǎn)來(lái)源于借款，哪項(xiàng)資產(chǎn)來(lái)源于自有。此外，新準(zhǔn)則中關(guān)于專(zhuān)門(mén)借款尚未動(dòng)用部分進(jìn)行暫時(shí)性投資的收益確定、收益確認(rèn)時(shí)間、風(fēng)險(xiǎn)處理等均為做出規(guī)定，由此也給企業(yè)提供了更多的借款費(fèi)用資本化操作空間。

（2）存貨方面。在確認(rèn)和計(jì)量方面，借款費(fèi)用資本化的可靠性不強(qiáng)。首先，企業(yè)在生產(chǎn)多種存貨時(shí)，各種產(chǎn)品所耗費(fèi)是費(fèi)用即可歸入自有資金，又可歸入借款費(fèi)用，由此出現(xiàn)資本化金額在分配上的不確定性。其次，新準(zhǔn)則中假設(shè)構(gòu)建和生產(chǎn)資產(chǎn)所借入的借款費(fèi)用均為有償借款，但實(shí)際中，可能存在有償借款，也存在無(wú)償借款，這樣在借入資金、自有資金上的劃分就可能存在誤差，利息費(fèi)用計(jì)入生產(chǎn)互動(dòng)還是其他的主觀判斷性較強(qiáng)。最后，新準(zhǔn)則中“為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷(xiāo)售狀態(tài)所必要的構(gòu)建或生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開(kāi)始”中“必要”一詞具有很大的隨意性和模糊性，會(huì)計(jì)人員的職業(yè)水準(zhǔn)、個(gè)人主觀意識(shí)等均會(huì)出現(xiàn)不同的計(jì)量。這些狀況的出現(xiàn)，均增加了企業(yè)利潤(rùn)操控的空間。

（3）投資性房地產(chǎn)方面。在房地產(chǎn)行業(yè)，存在現(xiàn)售和預(yù)售兩種情況，如何判斷房地產(chǎn)行業(yè)中借款費(fèi)用予以資本化的時(shí)間點(diǎn)是一個(gè)難題。通常，現(xiàn)售房地產(chǎn)相比預(yù)售房地產(chǎn)項(xiàng)目來(lái)說(shuō)，費(fèi)用資本化期間更長(zhǎng)，那么預(yù)售房地產(chǎn)資本化借款費(fèi)用的情況會(huì)增加，所以把銷(xiāo)售看作為停止資本化的時(shí)間點(diǎn)并不適合于房地產(chǎn)行業(yè)的現(xiàn)實(shí)。若直接將現(xiàn)房銷(xiāo)售作為資本化的時(shí)間停止點(diǎn)，又會(huì)出現(xiàn)資產(chǎn)已處于可使用狀態(tài)但借款費(fèi)用仍在資本化狀態(tài)的可能。

（4）其他方面。在實(shí)際應(yīng)用中，企業(yè)建構(gòu)或生產(chǎn)符合資本化條件資產(chǎn)時(shí)所應(yīng)用的資金有時(shí)來(lái)自于企業(yè)的短期一般借款。根據(jù)新準(zhǔn)則要求，因?yàn)樵摴P資金屬于一般借款，而不是專(zhuān)門(mén)借款，所以其暫時(shí)未動(dòng)用部分存入銀行的利息收入或暫時(shí)性投資的投資收益均不能予以資本化，但實(shí)質(zhì)上，該一般借款就是專(zhuān)門(mén)借款，按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則，其相關(guān)利息收入和投資收益應(yīng)予以資本化。

（二）存在的問(wèn)題

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施使企業(yè)的財(cái)務(wù)管理水平得到了大的提升，同時(shí)對(duì)于企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)方面的水平也有一定的促進(jìn)作用，對(duì)于會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性和可靠性也進(jìn)行了進(jìn)一步的保障。但是在推行新準(zhǔn)則的過(guò)程中，依然存在著一些問(wèn)題，一是對(duì)于資產(chǎn)支出和專(zhuān)門(mén)借款來(lái)說(shuō)，兩者并不掛鉤，很容易引起企業(yè)利用借款費(fèi)用調(diào)控利潤(rùn)或不限不合理借入現(xiàn)象。對(duì)暫時(shí)性投資的范圍沒(méi)有界定，使得專(zhuān)門(mén)借款資本化的規(guī)定有一定的局限性;二是借款費(fèi)用資本化的確認(rèn)、計(jì)量方法不規(guī)范。有些企業(yè)在計(jì)算使用一般借款且符合資本化條件的資產(chǎn)的借款利息時(shí)，用所借利息中的最高利息予以核定，由此導(dǎo)致該項(xiàng)資產(chǎn)的資本化利息虛高。所以企業(yè)在確認(rèn)、計(jì)量借款費(fèi)用資本化時(shí)應(yīng)采取有效措施予以改進(jìn)問(wèn)題，促進(jìn)企業(yè)健康有序發(fā)展。

四、對(duì)策建議

（一）減少企業(yè)操縱利潤(rùn)的空間

在借款費(fèi)用資本化時(shí)，應(yīng)該要嚴(yán)格按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求去執(zhí)行，重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)是否在一般借款的利息支出和符合資本化條件的資產(chǎn)上打主意。關(guān)注企業(yè)在欲提升業(yè)績(jī)時(shí)，應(yīng)該對(duì)被審單位的專(zhuān)門(mén)借款和一般借款的使用情況進(jìn)行全面認(rèn)真地分析和了解，對(duì)于企業(yè)在進(jìn)行計(jì)算資本化利息時(shí)候，所采用的計(jì)算依據(jù)和方法也要進(jìn)行了解和分析，并對(duì)其合理性進(jìn)行進(jìn)一步的考察，對(duì)于利息資本化的情況，應(yīng)當(dāng)要結(jié)合整個(gè)企業(yè)的，項(xiàng)目所用支出成本以及該產(chǎn)品的結(jié)構(gòu)，從而進(jìn)一步分析其借款費(fèi)用資本化的方法是否合理，是否擴(kuò)大了利息資本化的范圍，將不該資本化的借款費(fèi)用于資本化。另一方面，關(guān)注是否將已完工的固定資產(chǎn)長(zhǎng)期作為在建工程核算，以達(dá)到延長(zhǎng)了利息支出計(jì)入資產(chǎn)的時(shí)間，又減少了折舊的計(jì)提。

對(duì)借款費(fèi)用利潤(rùn)操作進(jìn)行合理適當(dāng)規(guī)避的對(duì)策包括：一是借款費(fèi)用資本化確認(rèn)、計(jì)量方法應(yīng)統(tǒng)一。根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則。對(duì)于符合資本化條件的構(gòu)建或生產(chǎn)的存貨、固定資產(chǎn)、房地產(chǎn)等，只要經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)一樣，無(wú)論是專(zhuān)門(mén)借款、一般借款還是自有資金，均應(yīng)按專(zhuān)門(mén)借款費(fèi)用資本化原則予以確認(rèn)。二是確認(rèn)借款資金支出和占用的順序。在企業(yè)審核計(jì)算資產(chǎn)支出的借款費(fèi)用資本化的時(shí)候，應(yīng)按照專(zhuān)門(mén)借款、一般借款和自有資金的順序，結(jié)合謹(jǐn)慎性原則，以及財(cái)務(wù)人員的職業(yè)判斷加以分拆，根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)借款費(fèi)用進(jìn)行資本化處理。當(dāng)出現(xiàn)借入款項(xiàng)的利率不相同時(shí)，根據(jù)先進(jìn)先出法確認(rèn)利率，由此防止企業(yè)利用借款利息費(fèi)用操縱利潤(rùn)。三是對(duì)借款費(fèi)用資本化金額計(jì)算的合理性予以加強(qiáng)。對(duì)于專(zhuān)門(mén)借款存在多筆現(xiàn)象同時(shí)該借款的時(shí)間情況也各有不同的時(shí)候，對(duì)于加權(quán)平均數(shù)的計(jì)算，應(yīng)當(dāng)根據(jù)先入先出進(jìn)行當(dāng)時(shí)間相，同時(shí)則應(yīng)當(dāng)根據(jù)期限短先出的原則假設(shè)進(jìn)行。四是借款費(fèi)用資本化的確認(rèn)和計(jì)量的準(zhǔn)確性和可靠性應(yīng)加強(qiáng)。在使用借款資金生產(chǎn)多種可予以資本化的存貨時(shí)，應(yīng)按與各種資產(chǎn)支出相掛鉤的方式，分配借款費(fèi)用到各種資產(chǎn)成本中。五是資本化停止時(shí)點(diǎn)的規(guī)定進(jìn)一步完善。對(duì)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，可以在其建設(shè)項(xiàng)目取得“竣工驗(yàn)收備案證明”的時(shí)間點(diǎn)作為資本化停止時(shí)點(diǎn)，由此保證會(huì)計(jì)核算的正確性和可比性，會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。六是加強(qiáng)貸款的管理。國(guó)家上比較通行的做法是，銀行給企業(yè)的貸款成立時(shí)，銀行只給企業(yè)貸款指標(biāo)而不是直接一次性劃撥到企業(yè)賬戶(hù)中，當(dāng)企業(yè)需要用到該筆貸款時(shí)銀行再直接支付。七是借款費(fèi)用的外部檢查和監(jiān)督力度應(yīng)加強(qiáng)。為了防止企業(yè)虛增資產(chǎn)、調(diào)控利潤(rùn)、平滑收益，必須強(qiáng)化諸如獨(dú)立審計(jì)等核心外部檢查和監(jiān)督，對(duì)借款費(fèi)用確認(rèn)和計(jì)量加強(qiáng)審計(jì)。

（二）合理確定借款費(fèi)用資本化金額

在借款費(fèi)用資本化確定的過(guò)程中，企業(yè)從事會(huì)計(jì)的人員應(yīng)當(dāng)根據(jù)法律法規(guī)進(jìn)行嚴(yán)格按照程序規(guī)定，根據(jù)經(jīng)濟(jì)的具體情況進(jìn)行準(zhǔn)確估算計(jì)量具體金額，對(duì)于借款費(fèi)用是同一時(shí)期的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)累計(jì)加權(quán)平均數(shù)，再將其進(jìn)行計(jì)算，通過(guò)這一步驟可以將多項(xiàng)的資本化金額進(jìn)行確定，能夠相對(duì)簡(jiǎn)單化的計(jì)算。對(duì)于時(shí)間開(kāi)始和結(jié)束并不相同的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)分別核算，再分別計(jì)算加權(quán)平均數(shù)之后再將其進(jìn)行累計(jì)最終得出具體的資本化金額。第三個(gè)情況就是是同一個(gè)時(shí)間進(jìn)行介入，但是不是同一個(gè)時(shí)間進(jìn)行到期的費(fèi)用應(yīng)當(dāng)分別計(jì)算加權(quán)平均數(shù)來(lái)準(zhǔn)確的保證借款費(fèi)用資本化的金額是正確。同時(shí)，對(duì)于不同時(shí)間的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)用不同的計(jì)算方式將加權(quán)平均數(shù)進(jìn)行認(rèn)真嚴(yán)謹(jǐn)?shù)挠?jì)算，最終得出準(zhǔn)確的費(fèi)用金額。企業(yè)也可以通過(guò)設(shè)置相關(guān)的制度進(jìn)行監(jiān)督和制約會(huì)計(jì)崗位，讓會(huì)計(jì)人員進(jìn)行互相審核計(jì)算的費(fèi)用，不符的時(shí)候能夠?qū)ζ溥M(jìn)行迅速的查找原因，能夠進(jìn)一步保證借款費(fèi)用金額的準(zhǔn)確性。

（三）提高借款費(fèi)用在資產(chǎn)間分配的準(zhǔn)確性

對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，資金是其生存和發(fā)展的重要源泉，在企業(yè)的生產(chǎn)活動(dòng)和經(jīng)營(yíng)活中都需要成本，而企業(yè)的資金主要來(lái)源于所有者的資本，以及通過(guò)借款而擁有的資金。對(duì)于一般借款來(lái)說(shuō)，如果支出超出了專(zhuān)門(mén)的借款資金，應(yīng)當(dāng)確定專(zhuān)門(mén)借款資金是否來(lái)源于一般借款。因此，對(duì)于經(jīng)營(yíng)期間現(xiàn)金流量的監(jiān)測(cè)是十分重要的，如果現(xiàn)金流量是正值，那么就可以確定進(jìn)行資本化費(fèi)用的項(xiàng)目的費(fèi)用來(lái)源于一些固定資產(chǎn)，無(wú)形資產(chǎn)超出了專(zhuān)門(mén)費(fèi)用借款費(fèi)用的余額，才能夠允許其資本化。如果表現(xiàn)出來(lái)的現(xiàn)金流量是負(fù)值，那么就可以認(rèn)為目前使用的資金主要來(lái)源于一般借款，但是其金額資本化應(yīng)當(dāng)受到當(dāng)期借款利息的局限，如果專(zhuān)門(mén)借款存在多筆，而且在時(shí)間上也有一定的差別時(shí)，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照先入先出的原則進(jìn)行累計(jì)加權(quán)平均數(shù)的支出，同時(shí)在這樣的假設(shè)下進(jìn)行嚴(yán)格區(qū)分和計(jì)算不同的專(zhuān)門(mén)借款所產(chǎn)生的資產(chǎn)費(fèi)用和支出。如果在前一項(xiàng)借款并沒(méi)有完全支出時(shí)，后一筆借款也不得支出，只能夠先支出完畢，前一款費(fèi)用才能夠?qū)⒑笠豢钪~借款進(jìn)行支出。由此可見(jiàn)我們得知前者借款支出后者借款支出的必要條件，同時(shí)前者的借款支出應(yīng)當(dāng)視為自有資金的流通。

五、結(jié)語(yǔ)

通過(guò)借款來(lái)擴(kuò)大企業(yè)規(guī)模和購(gòu)置生產(chǎn)設(shè)備是企業(yè)的常用選擇，借款費(fèi)用發(fā)生后計(jì)入資產(chǎn)成本還是當(dāng)期損益，都會(huì)對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)、成本、費(fèi)用、利潤(rùn)、所得等產(chǎn)生影響，由此可見(jiàn)，對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，對(duì)借款費(fèi)用進(jìn)行資本化和費(fèi)用化的處理非常重要。所以企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)借款費(fèi)用的資本化和費(fèi)用化進(jìn)行正確的計(jì)算和，從而能夠保證企業(yè)的成本費(fèi)用的準(zhǔn)確性。在國(guó)家規(guī)定和經(jīng)濟(jì)法規(guī)的基礎(chǔ)之上，能夠進(jìn)一步根據(jù)本企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營(yíng)狀況進(jìn)行合法合理的處理計(jì)算借款費(fèi)用資本化與費(fèi)用化，能夠進(jìn)一步保證核算過(guò)程中數(shù)據(jù)的可操作性和可靠性，將企業(yè)真實(shí)的經(jīng)營(yíng)狀況反映出來(lái)，從而提高公司的經(jīng)營(yíng)管理水平，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。

參考文獻(xiàn)：

[1]譚旭.借款費(fèi)用資本化對(duì)建筑行業(yè)融資能力影響的實(shí)證研究[D].北京交通大學(xué)，2014.

[2]王金鑫.淺析借款費(fèi)用資本化[J].大眾投資指南，2017（04）.

[3]湯偉.淺談管理會(huì)計(jì)在我國(guó)企業(yè)管理中的應(yīng)用[J].市場(chǎng)研究，2013（07）.

[4]飛雪.泛海建設(shè)巨額借款費(fèi)用資本化存疑[N].中國(guó)會(huì)計(jì)報(bào)，2013-05-10.

[5]史敏.借款費(fèi)用資本化的探討[N].中國(guó)會(huì)計(jì)報(bào)，2013-06-15.

[6]胡勇.借款費(fèi)用資本化的啟示[N].財(cái)會(huì)信報(bào)，2014-08-11.

*基金項(xiàng)目：教育部人文社科西部和邊疆地區(qū)項(xiàng)目（20XJA880007）;云南省科學(xué)技術(shù)廳“云南省中青年學(xué)術(shù)和技術(shù)帶頭人后備人才培養(yǎng)第二十一批”（項(xiàng)目號(hào)：2019HB032）;云南農(nóng)業(yè)大學(xué)社會(huì)科學(xué)中青年項(xiàng)目“農(nóng)業(yè)自然災(zāi)害保險(xiǎn)對(duì)云南山區(qū)農(nóng)戶(hù)收入的影響研究”（項(xiàng)目號(hào)：2018SK02）;云南農(nóng)業(yè)大學(xué)博士科研啟動(dòng)基金項(xiàng)目“云南姚安縣農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)發(fā)展問(wèn)題與對(duì)策研究”（項(xiàng)目號(hào)：A2002461）。

（作者單位：張焱，云南農(nóng)業(yè)大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院;龍姝含，云南師范大學(xué)商學(xué)院。龍姝含為通訊作者）