內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量外部評估初探

孫小鴻

[摘要]本文剖析了制約內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量外部評估深入開展的原因，提出營造良好治理環(huán)境、強(qiáng)化質(zhì)量評估制度約束、增加內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評估價(jià)值、推動(dòng)質(zhì)量評估結(jié)果運(yùn)用等建議。

[關(guān)鍵詞]內(nèi)部審計(jì) ? 質(zhì)量 ? 外部評估

2018年發(fā)布的《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》（以下簡稱《規(guī)定》）明確要求，審計(jì)機(jī)關(guān)在審計(jì)中，特別是在國家機(jī)關(guān)、事業(yè)單位和國有企業(yè)三級以下單位審計(jì)中，應(yīng)當(dāng)有效利用內(nèi)部審計(jì)力量和成果。這充分彰顯了國家審計(jì)對內(nèi)部審計(jì)的信賴和認(rèn)可，同時(shí)也對內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量提出了更高要求。毋庸置疑，國家審計(jì)利用內(nèi)部審計(jì)成果，需建立在對內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行評價(jià)并認(rèn)可的基礎(chǔ)之上。那么，誰來評價(jià)內(nèi)部審計(jì)的工作質(zhì)量？誰來審計(jì)內(nèi)部審計(jì)？1978年，國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)在其正式發(fā)布的《內(nèi)部審計(jì)職業(yè)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》及《內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量保證檢查手冊》中，給出了可供全球?qū)崉?wù)參考的解決方案，推行內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評估，并為全球提供質(zhì)量評估服務(wù)。與此同時(shí)，中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)也一直高度重視內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制，2003年發(fā)布《內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則》;2005年發(fā)布《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第19號——內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制》，規(guī)定內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制一般包括內(nèi)部審計(jì)督導(dǎo)、內(nèi)部自我質(zhì)量控制與外部評估三個(gè)方面;2006年引入IIA質(zhì)量評估的理念和方法，并逐步在中國推廣內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評估工作。

一、制約內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量外部評估深入開展的原因

（一）部分組織的內(nèi)部治理環(huán)境不夠友好

從目前已實(shí)施質(zhì)量評估的單位看，毫無例外，治理層、高管層都對內(nèi)部審計(jì)給予高度重視和充分肯定，內(nèi)部審計(jì)工作開展具備良好的內(nèi)部環(huán)境。但不可否認(rèn)，仍有部分單位對內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量重視不夠，對質(zhì)量評估的價(jià)值認(rèn)識還不夠充分，導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)部門面臨有心無力的困境。還有部分單位受“家丑不外揚(yáng)”等傳統(tǒng)思維的影響，認(rèn)為由單位外部的人員對內(nèi)部審計(jì)工作進(jìn)行獨(dú)立檢查和客觀評價(jià)，易暴露本單位存在的不足。比如，外部評估過程中，評估專家將查閱內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)檔案，并通過內(nèi)部審計(jì)查出的問題發(fā)現(xiàn)單位存在的問題和缺陷，而這些問題往往是單位不愿對外披露的。

（二）缺乏對質(zhì)量評估的制度約束

盡管中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)已發(fā)布《內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評估辦法》，對質(zhì)量評估工作作出明確要求，但質(zhì)量評估工作還未得到相關(guān)主管部門和監(jiān)管機(jī)構(gòu)的關(guān)注和認(rèn)可，導(dǎo)致其在制定內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制相關(guān)制度規(guī)定時(shí)，并未對開展質(zhì)量評估提出要求。如《規(guī)定》第二十六條規(guī)定，審計(jì)機(jī)關(guān)可以采取日常監(jiān)督、結(jié)合審計(jì)項(xiàng)目監(jiān)督、專項(xiàng)檢查等方式，對單位的內(nèi)部審計(jì)制度建立健全情況、內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量情況等進(jìn)行指導(dǎo)和監(jiān)督，但未明確將質(zhì)量評估納入其中。即便有的單位對質(zhì)量評估作出相關(guān)規(guī)定，執(zhí)行情況也并不理想。如在成立中國銀保監(jiān)會(huì)前，中國保監(jiān)會(huì)和銀監(jiān)會(huì)曾分別在發(fā)布的《保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)范》和《商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)指引》中提出定期實(shí)施內(nèi)部評估，并接受內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量外部評估的要求。但從接受外部評估的單位情況看，上述兩項(xiàng)制度規(guī)定還缺乏一定的約束性。成立銀保監(jiān)會(huì)后，目前尚未專門發(fā)布針對內(nèi)部審計(jì)的有關(guān)規(guī)定，只在部分制度規(guī)范里提及內(nèi)部審計(jì)如何參與履職等內(nèi)容，未涉及質(zhì)量評估的相關(guān)內(nèi)容。

（三）部分內(nèi)部審計(jì)部門對內(nèi)審質(zhì)量缺乏自信且資源有限

接受內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量外部評估，內(nèi)部審計(jì)部門由審計(jì)實(shí)施主體轉(zhuǎn)換為審計(jì)對象（評估對象），需要接受外部評估專家對內(nèi)部審計(jì)環(huán)境和內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)17項(xiàng)評估要素、39個(gè)評估要點(diǎn)的全方位評估，組織各層級的人員對內(nèi)部審計(jì)工作進(jìn)行打分評價(jià)，將出具的評估報(bào)告提交組織高管層和治理層，這既需要內(nèi)部審計(jì)部門對自身工作質(zhì)量有底氣，也需要有直面問題的勇氣。此外，內(nèi)部審計(jì)外部質(zhì)量評估需要內(nèi)部審計(jì)部門前期做一定的準(zhǔn)備工作，在人手緊張、日常審計(jì)任務(wù)較重的情況下，時(shí)間和人力成本也是單位決定是否開展質(zhì)量評估的重要因素。

（四）外部評估結(jié)果運(yùn)用效果不佳

從組織內(nèi)部來看，絕大多數(shù)單位未充分利用質(zhì)量評估的結(jié)果，而僅將其作為內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量的證明，抑或是改進(jìn)提升內(nèi)部審計(jì)工作的依據(jù)。從組織外部來看，盡管中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)關(guān)于印發(fā)《內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評估辦法》的通知規(guī)定，內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評估結(jié)果可以作為考核被評估組織內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量和作出相關(guān)決策的依據(jù)，但缺乏進(jìn)一步的細(xì)化措施。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)無法預(yù)見開展質(zhì)量評估的預(yù)期效果，這在一定程度上影響開展質(zhì)量評估的積極性。

（五）外部評估價(jià)值未充分顯現(xiàn)

內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量外部評估的最終目標(biāo)是推動(dòng)內(nèi)部審計(jì)成為值得信賴的顧問，為組織提供增值服務(wù)和積極的戰(zhàn)略建議。因而，評估應(yīng)聚焦治理層、高管層更為關(guān)注的影響組織戰(zhàn)略發(fā)展的重要事項(xiàng)，如本組織在行業(yè)內(nèi)處于什么位置、與行業(yè)最佳存在哪些方面的差距等。目前，還未建立質(zhì)量評估數(shù)據(jù)庫，缺乏相關(guān)的行業(yè)資料和數(shù)據(jù)作支撐，在滿足組織利益相關(guān)者期望方面還存在一定差距。

二、深入推進(jìn)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量外部評估的建議

（一）爭取組織治理層支持和認(rèn)可，營造良好治理環(huán)境

治理環(huán)境是內(nèi)部審計(jì)生存發(fā)展的基礎(chǔ)，良好治理環(huán)境的營造，一方面取決于治理層、高管層自身對內(nèi)部審計(jì)工作的認(rèn)識，另一方面更取決于內(nèi)部審計(jì)的有效溝通和業(yè)績實(shí)力。內(nèi)部審計(jì)應(yīng)準(zhǔn)確理解關(guān)鍵利益相關(guān)方的期望，及時(shí)調(diào)整工作重點(diǎn)，持續(xù)改善工作，提升工作成效，贏得支持、認(rèn)可和關(guān)注，為內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量外部評估工作的開展?fàn)I造良好的治理環(huán)境。

（二）推動(dòng)相關(guān)部門建立質(zhì)量評估制度，強(qiáng)化質(zhì)量評估制度約束

質(zhì)量評估作為質(zhì)量控制和質(zhì)量提升的重要手段，能夠促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員遵循《中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》，規(guī)范內(nèi)部審計(jì)工作，防范內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高組織各利益相關(guān)方對內(nèi)部審計(jì)工作的認(rèn)可度和滿意度。同時(shí)，也能夠?yàn)榻M織治理層和管理層提供相應(yīng)的意見建議，為組織增加價(jià)值。內(nèi)部審計(jì)自律組織應(yīng)加大對質(zhì)量評估價(jià)值的宣介，推動(dòng)相關(guān)主管部門和監(jiān)管機(jī)構(gòu)建立內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評估制度，以制度約束推動(dòng)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評估工作在各領(lǐng)域的深入開展。

（三）優(yōu)化評估方式、更新評估內(nèi)容，增加內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評估價(jià)值

目前，外部評估的方式主要采取“內(nèi)部評估基礎(chǔ)上的完全外部評估”，即在接受評估的單位參照外部評估程序和要求對內(nèi)部審計(jì)管理和實(shí)施情況進(jìn)行自我評估的基礎(chǔ)上，由單位外部獨(dú)立第三方進(jìn)行全面檢查和評價(jià)。外部專家通常在外部評估的現(xiàn)場環(huán)節(jié)開始深度介入，由于現(xiàn)場評估時(shí)間較短，外部專家很難掌握內(nèi)部審計(jì)工作全貌，建議評估實(shí)施方組織部分專家提前介入，以顧問身份指導(dǎo)內(nèi)部評估的開展，在幫助被評估單位提升管理的同時(shí)，也有助于在前期深度參與的基礎(chǔ)上進(jìn)一步明確外部評估重點(diǎn)。結(jié)合《規(guī)定》對內(nèi)部審計(jì)的最新要求，修訂完善評估內(nèi)容和要素。如強(qiáng)化黨組織對內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的領(lǐng)導(dǎo)、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)履職內(nèi)容的調(diào)整、資料備案、審計(jì)結(jié)果運(yùn)用情況等內(nèi)容，應(yīng)在評估要素中加以體現(xiàn)和強(qiáng)化。另外，應(yīng)充分借鑒國際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，豐富完善我國質(zhì)量評估體系，如在綜合分析評估要素的基礎(chǔ)上設(shè)置一票否決制指標(biāo)。同時(shí)，嘗試收集基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，探索建立內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評估數(shù)據(jù)庫，確保質(zhì)量評估提供更具價(jià)值的信息。

（四）推動(dòng)質(zhì)量評估結(jié)果運(yùn)用，建立主動(dòng)開展外部評估機(jī)制

建議內(nèi)部審計(jì)自律組織積極爭取審計(jì)機(jī)關(guān)對內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量外部評估結(jié)果的認(rèn)可，對于評估結(jié)果為合格的單位，可適當(dāng)減少重點(diǎn)抽查的頻次。同時(shí)，建議評優(yōu)評先時(shí)，對評估結(jié)果為合格且評估等次為AAA級的單位，直接認(rèn)定為先進(jìn)單位;對于評估等次為AA級的單位，在同等條件下優(yōu)先考慮。此外，內(nèi)部審計(jì)自律組織應(yīng)加大宣傳力度，每年可通過公告等方式，公布已通過內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量外部評估的單位名單，對其良好實(shí)務(wù)，可通過培訓(xùn)、經(jīng)驗(yàn)交流等形式進(jìn)行宣傳，樹立正面典型，引導(dǎo)更多單位主動(dòng)開展外部評估。

（作者單位：審計(jì)署審計(jì)科研所，郵政編碼：100086，電子郵箱：1693884855@qq.com）

主要參考文獻(xiàn)

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