治理層地緣關(guān)系與內(nèi)部控制效果分析

文計(jì)麗

摘要：現(xiàn)代公司治理的邏輯出發(fā)點(diǎn)為“委托一代理”，決策層（董事會(huì)）與經(jīng)營(yíng)層（總經(jīng)理及其附屬高管團(tuán)隊(duì)）分離，且互相制約合作，成了理想中現(xiàn)代國(guó)有企業(yè)的治理形式。但現(xiàn)實(shí)中，尤其是在近千年的中國(guó)歷史長(zhǎng)河，我們不難發(fā)現(xiàn)不少盛極一時(shí)的商業(yè)組織都有著權(quán)力與經(jīng)營(yíng)不分離，高管地緣乃至血緣親密聯(lián)結(jié)的特征。本文基于原有研究的基礎(chǔ)上，探究國(guó)有企業(yè)治理層地緣關(guān)系與內(nèi)部控制績(jī)效的相關(guān)性，希望為上市公司選拔管理層及制定內(nèi)控規(guī)范提供一定的借鑒意義。

關(guān)鍵詞：治理層;地緣;內(nèi)部控制;相關(guān)性

有研究認(rèn)為，國(guó)有企業(yè)關(guān)系治理的關(guān)鍵在于其所構(gòu)建的社會(huì)網(wǎng)絡(luò)，而此種社會(huì)網(wǎng)絡(luò)會(huì)涉及董事會(huì)與經(jīng)營(yíng)管理層之間的親屬或社會(huì)關(guān)系。

國(guó)家統(tǒng)計(jì)局?jǐn)?shù)據(jù)顯示，自2012年以來(lái)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)宏觀數(shù)據(jù)（如RCDP）持續(xù)下降，當(dāng)年CDP增長(zhǎng)率“保十保九”的增長(zhǎng)神話不再。盡管中國(guó)已成為全球公認(rèn)的第二大經(jīng)濟(jì)體，而如今疲軟的增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)，近幾個(gè)月來(lái)中美貿(mào)易戰(zhàn)升級(jí)，國(guó)際輿論界普遍持有對(duì)中國(guó)經(jīng)濟(jì)前景看衰的觀點(diǎn)。各種跡象表明，中國(guó)經(jīng)濟(jì)的細(xì)胞——國(guó)有企業(yè)，在某些方面上深層矛盾開始凸顯。這并不僅僅局限于作為我國(guó)經(jīng)濟(jì)中有著舉足輕重地位的國(guó)有國(guó)有企業(yè)，亦包含民營(yíng)企業(yè)。一些企業(yè)不重視商品市場(chǎng)的變化而使商品缺乏競(jìng)爭(zhēng)力，且存在因人員冗雜及生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)效率低下帶來(lái)內(nèi)部控制上的薄弱局面。內(nèi)控有助于切實(shí)保障利益相關(guān)方的利益、實(shí)現(xiàn)社會(huì)資源的優(yōu)化配置。本文嘗試性地剖析地緣關(guān)系對(duì)內(nèi)控質(zhì)量的影響機(jī)制，為國(guó)有企業(yè)利益相關(guān)者及各方監(jiān)管者提供參考。

一、相關(guān)研究回顧

（一）關(guān)于內(nèi)部控制

1912年，美國(guó)首家會(huì)計(jì)師事務(wù)所創(chuàng)始人之一R.H.Mont-gomery率先提出“內(nèi)部牽制（lnternaICheck）”理論，所謂一人不能完全支配賬戶，另一人亦不能獨(dú)立加以控制的制度?！皟?nèi)部控制（ InternaIControl）”這一概念最早于1936年由美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（ AIA）在其發(fā)布的《獨(dú)立公共會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)狀況表的審查》（ExaminationofFinanc.ialStatementshyIndependentPuhlicAc-countants）文中正式提出。該協(xié)會(huì)認(rèn)為，內(nèi)部控制是一個(gè)會(huì)計(jì)主體出于保障自身資產(chǎn)安全及提高自身生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)效率而所實(shí)施的一系列方法、手段、政策以及程序。

當(dāng)前所公認(rèn)最權(quán)威的規(guī)范性文件來(lái)自于cOsO（us）委員會(huì)于1992年所提出的《內(nèi)部控制——整合框架》，改報(bào)告除了對(duì)內(nèi)部控制做出描述性的定義外，也認(rèn)為有五個(gè)組成部分：內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督，構(gòu)成了一個(gè)循環(huán)往復(fù)、動(dòng)態(tài)發(fā)展的框架。

另有學(xué)者研究發(fā)現(xiàn)，若審計(jì)委員會(huì)中有成員曾有在該公司聘任的會(huì)計(jì)師事務(wù)所擔(dān)任高級(jí)經(jīng)理及合伙人的工作經(jīng)歷，在相關(guān)禁止期結(jié)束之后若人職于該審計(jì)委員會(huì)，該行為會(huì)因?yàn)楫?dāng)事人熟悉該公司內(nèi)控缺陷而與盈余管理的可能性呈負(fù)相關(guān)態(tài)勢(shì)。

肖光紅（ 2014）認(rèn)為，從本質(zhì)上說(shuō)，基于所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離、委托代理關(guān)系、規(guī)?；皹?biāo)準(zhǔn)化生產(chǎn)所形成的內(nèi)部稽核制度、監(jiān)督與制衡機(jī)制和管理控制方法及其管理活動(dòng)是國(guó)有企業(yè)發(fā)展的內(nèi)在要求，是內(nèi)部控制的本質(zhì)屬性;李心合（2007）進(jìn)一步指出，而目前來(lái)看，對(duì)內(nèi)部控制的定義和研究大多是財(cái)務(wù)報(bào)告導(dǎo)向。有學(xué)者認(rèn)為，應(yīng)賦予內(nèi)部控制更多的管理屬性，促使其從財(cái)報(bào)道向朝創(chuàng)造價(jià)值導(dǎo)向過(guò)渡和衍變，最終構(gòu)成基于價(jià)值導(dǎo)向的內(nèi)控框架。

（二）關(guān)于地緣關(guān)系

費(fèi)孝通在其著作《鄉(xiāng)土中國(guó)：生育制度》中提到，血緣社會(huì)所決定的社會(huì)地位是不容選擇的。血緣是一種根植于生命中的穩(wěn)定的力量。在穩(wěn)定的社會(huì)結(jié)構(gòu)中，地緣不過(guò)是血緣的投射?！吧谒?、長(zhǎng)于斯”的傳統(tǒng)理念把人和土地捆綁。地域上靠近可以說(shuō)是血緣上親疏的一種反映，區(qū)位是社會(huì)化了的空間。另一方面，張五常在《中國(guó)的經(jīng)濟(jì)制度》一書中所述，在政經(jīng)局勢(shì)跌宕起伏的九十年代，如火如荼的“縣際競(jìng)爭(zhēng)”這一地緣關(guān)系與政治制度共同造成的現(xiàn)象伴隨層出不窮百?gòu)?qiáng)縣競(jìng)爭(zhēng)排名且摻雜地方官員政治升遷等復(fù)雜因素，至今依舊是非城市地區(qū)人民群眾津津樂(lè)道的話題。不可否認(rèn)的是，這一段時(shí)期的“縣際競(jìng)爭(zhēng)”，對(duì)提升并激發(fā)非城市地區(qū)的經(jīng)濟(jì)水平和潛力，縮小國(guó)家貧富差距做出了深淵的貢獻(xiàn)。Yeung&Tung（ 1996）發(fā)現(xiàn)，在儒家文化所主導(dǎo)的社會(huì)中，想要建立國(guó)際商業(yè)性組織集體，就必須要先建立全球范圍的關(guān)系網(wǎng)絡(luò)。

崔月琴和張冠（ 2014）表示，有研究表明，地緣聯(lián)結(jié)是實(shí)現(xiàn)組織化的重要機(jī)制之一，是同鄉(xiāng)群體在異地情感歸屬及身份認(rèn)同的重要載體;杜興強(qiáng)等（2009）認(rèn)為，管理層的人脈關(guān)系也能改變組織的表現(xiàn)，有文獻(xiàn)表明公司成員若擁有人大代表、政協(xié)委員類政治身份（聯(lián)系）會(huì)提高公司業(yè)績(jī)。

聶石重（2016）在研究中發(fā)現(xiàn)，諸如舊時(shí)上海灘，寧波商幫領(lǐng)導(dǎo)建立上?？偵虝?huì)，設(shè)立四明公所此類例子，地緣商會(huì)在中國(guó)歷史長(zhǎng)河中也必不可少。地緣關(guān)系為地緣商會(huì)提供了情感和文化認(rèn)同方面的紐帶，為組織內(nèi)部自主治理提供了非正式的治理手段。同鄉(xiāng)人在異地不僅進(jìn)行情感的交流，還會(huì)在語(yǔ)言、文化、生活方式、價(jià)值觀念、宗教習(xí)俗等多方面進(jìn)行積極的情感卷入及尋求共鳴，呈現(xiàn)出地域文化歸屬傾向，而往往此種歸屬感大大增強(qiáng)了該組織的凝聚力和活動(dòng)潛力。

陸瑤和胡江燕（ 2014）證明董事長(zhǎng)與總經(jīng)理間的老鄉(xiāng)關(guān)系對(duì)國(guó)有企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)水平有著顯著的影響;李春濤等（2006）認(rèn)為，外部審計(jì)作為一種對(duì)經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)的監(jiān)督及背書行為，其成果即審計(jì)意見反映了注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)公司財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果、權(quán)益變動(dòng)和現(xiàn)金流量做出評(píng)價(jià)的同時(shí)，亦作為一種“獨(dú)立的輔助監(jiān)督受托責(zé)任履行情況的T具”，對(duì)國(guó)有企業(yè)的內(nèi)部控制進(jìn)行著外部觀察。陳獻(xiàn)東（ 2019）則提醒道，我們應(yīng)清楚地看到，我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)的缺陷，仍然會(huì)給注冊(cè)會(huì)計(jì)師開展內(nèi)控審計(jì)鑒證業(yè)務(wù)的質(zhì)量帶來(lái)極大化的制約性。

二、地緣關(guān)系治理對(duì)內(nèi)控影響的理論分析

管理者的治理特點(diǎn)，往往與當(dāng)?shù)氐奈幕耙庾R(shí)形態(tài)密不可分。儒家思想氛圍使得東亞地區(qū)形成了非常鮮明的中央集權(quán)治理體系，而這一種治理模式在傳統(tǒng)東亞國(guó)有企業(yè)上也表現(xiàn)得淋漓盡致。我們可以將其歸因在東亞人民深受知識(shí)、勤奮、節(jié)儉等儒家文化特質(zhì)的影響。

有學(xué)者取中國(guó)的相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)一步發(fā)現(xiàn)，關(guān)系比人口特征更與信任度相關(guān)，盡管中國(guó)法律法規(guī)日趨完善，但國(guó)有企業(yè)仍不能放棄對(duì)關(guān)系的依賴，源于關(guān)系可以幫助公司擴(kuò)展市場(chǎng)，獲取更好競(jìng)爭(zhēng)地位從而提高自身業(yè)績(jī)。

我們可以從地方法規(guī)及基本制度方面研究關(guān)系成因，這在幅員遼闊的中國(guó)也是不可忽視的因素。如在法律欠發(fā)達(dá)地區(qū)，集體所有制國(guó)有企業(yè)與民營(yíng)國(guó)有企業(yè)高管更依靠關(guān)系;當(dāng)國(guó)有企業(yè)所在地的產(chǎn)權(quán)保護(hù)度、中介組織的（如會(huì)計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所等）完善成熟度、政府對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的干預(yù)度、金融市場(chǎng)的環(huán)境水平等外部環(huán)境要素越差時(shí)，民營(yíng)國(guó)有企業(yè)與政府形成政治聯(lián)系的趨向性越明顯，如東北地區(qū)。不完善的市場(chǎng)意味著高昂的信息獲取成本及交易額外費(fèi)用，而該關(guān)系是在市場(chǎng)機(jī)制不完善條件下，國(guó)有企業(yè)做出的一種替代性機(jī)制。

基于現(xiàn)代國(guó)有企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離特點(diǎn)，董事長(zhǎng)與總經(jīng)理的兩職分離及相關(guān)性能提升國(guó)有企業(yè)的內(nèi)部控制、經(jīng)營(yíng)績(jī)效和資源配置的效率。但可以看到的是，在中國(guó)近千年的歷史發(fā)展中，傳統(tǒng)國(guó)有企業(yè)及家族國(guó)有企業(yè)的上述兩個(gè)相對(duì)應(yīng)的職位人員存在或明或暗的關(guān)系數(shù)不勝數(shù)，諸如同鄉(xiāng)同村、親戚、同學(xué)校友等，這對(duì)那些國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)起到了重要作用，而加強(qiáng)了此番經(jīng)營(yíng)，往往削弱了內(nèi)部控制及監(jiān)督制度存在的可能性，有一部分甚至?xí)霈F(xiàn)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制效率低下、對(duì)市場(chǎng)信息靈敏度降低等消極結(jié)果。

三、基于地緣關(guān)系的內(nèi)部控制分析

國(guó)有企業(yè)作為一種組織眾多個(gè)人開展經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的組織形式，有著經(jīng)濟(jì)學(xué)意義上的盈利目的及社會(huì)學(xué)意義上的金字塔型結(jié)構(gòu)，而國(guó)有企業(yè)的管理者掌握著至關(guān)重要的投資決策權(quán)和資源配置權(quán)，對(duì)其經(jīng)營(yíng)發(fā)展具有決定性的作用。國(guó)有企業(yè)高層在地緣關(guān)系的前提下，應(yīng)先明確經(jīng)營(yíng)目標(biāo)及管理目標(biāo)，再著力搭建內(nèi)部環(huán)境。內(nèi)部環(huán)境是開展國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制的前提要素，如包括國(guó)有企業(yè)文化、內(nèi)審機(jī)構(gòu)、HR政策等;在地緣關(guān)系影響下的內(nèi)部環(huán)境的基礎(chǔ)上，應(yīng)盡快識(shí)別并評(píng)估地緣關(guān)系可能帶來(lái)的對(duì)內(nèi)控造成影響的不利因素，并找出對(duì)應(yīng)辦法;依據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估之結(jié)果，采取一定措施來(lái)達(dá)到內(nèi)控目標(biāo)，例如管理授權(quán)、預(yù)算管理、會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)、績(jī)效考核等;在這過(guò)程中，應(yīng)保證國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)及管理信息的準(zhǔn)確性、完整性及時(shí)效性，且能在內(nèi)部形成快速交流;概括來(lái)說(shuō)，國(guó)有企業(yè)著力監(jiān)測(cè)并評(píng)價(jià)其內(nèi)控機(jī)制是否合理完善，并出具并委托中介組織人員（注冊(cè)會(huì)計(jì)師）鑒證內(nèi)部控制報(bào)告，提出相應(yīng)解決措施，此過(guò)程即為督檢查。而若有影響將繼續(xù)作用至國(guó)有企業(yè)的經(jīng)營(yíng)及管理目標(biāo)，不斷循環(huán)，直至整個(gè)系統(tǒng)趨于精細(xì)穩(wěn)定，達(dá)到了內(nèi)部控制的目的。具體來(lái)看，國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制流程按功能可分為以價(jià)值增值為目標(biāo)的購(gòu)銷活動(dòng)內(nèi)控、以風(fēng)險(xiǎn)防范為核心的資產(chǎn)管理內(nèi)控、以效率提升為特征的內(nèi)部信息傳遞活動(dòng)內(nèi)控和其他典型內(nèi)控如針對(duì)研究開發(fā)活動(dòng)目標(biāo)管理的內(nèi)控、道德風(fēng)險(xiǎn)與工程項(xiàng)目?jī)?nèi)控、信息不對(duì)稱條件下的擔(dān)保業(yè)務(wù)內(nèi)控和基于委托代理關(guān)系視角的業(yè)務(wù)外包內(nèi)控等。

內(nèi)部控制有助于提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，降低國(guó)有企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，減少內(nèi)幕交易，降低外部投資者面臨的信息不對(duì)稱，保護(hù)外部投資者的利益。

在地緣關(guān)系密切的國(guó)有企業(yè)中，應(yīng)重視審計(jì)委員會(huì)的建設(shè)。有文獻(xiàn)對(duì)審計(jì)委員會(huì)特征與內(nèi)部控制之間進(jìn)行關(guān)系研究發(fā)現(xiàn)，公司的內(nèi)控質(zhì)量與審計(jì)委員會(huì)的獨(dú)立性呈負(fù)相關(guān)，與委員會(huì)中存在財(cái)務(wù)專業(yè)人士的情況亦呈負(fù)相關(guān);董事會(huì)權(quán)利的獨(dú)立性能明顯減少公司內(nèi)控質(zhì)量的不足情況。

2008年，中華人民共和國(guó)財(cái)政部會(huì)同國(guó)家審計(jì)署、證監(jiān)會(huì)、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)，在參考COS0委員會(huì)《內(nèi)部控制——整合框架》的基礎(chǔ)上，依照我國(guó)國(guó)有企業(yè)實(shí)際發(fā)展情況，共同制定并印發(fā)了《國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，明晰了國(guó)有企業(yè)應(yīng)秉持全面性、重要性、制衡性、適應(yīng)性、成本效益原則的同時(shí)，在內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等方面建立并實(shí)施有效的內(nèi)部控制。但提升內(nèi)控質(zhì)量更取決于國(guó)有企業(yè)自身的經(jīng)營(yíng)情況。有文獻(xiàn)研究表明，高管（尤其是管理層與決策層之間）存在一定的關(guān)系會(huì)制造使得兩職合一的動(dòng)機(jī)，從而會(huì)降低內(nèi)控信息對(duì)外披露的質(zhì)量和真實(shí)性。

四、研究結(jié)論

本文研究認(rèn)為，董事長(zhǎng)與總經(jīng)理地緣關(guān)系越強(qiáng)，內(nèi)控質(zhì)量越低。中國(guó)是社會(huì)主義國(guó)家，國(guó)有企業(yè)在國(guó)民經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域起著支柱作用。國(guó)有企業(yè)一定程度上與現(xiàn)代國(guó)有企業(yè)存在些許不同。國(guó)有企業(yè)的實(shí)際控制人為政府，而管理層由政府來(lái)任命，一定程度上，我們可以合理懷疑高層與所有者（政府）存在一定的利益沖突，即高層的管理目標(biāo)并不在于提升國(guó)有企業(yè)的績(jī)效與價(jià)值而是尋求個(gè)人的政治升擢，然而，因國(guó)有企業(yè)大多規(guī)模龐大，且受到中央及地方政府的強(qiáng)烈關(guān)注，外加國(guó)有企業(yè)承擔(dān)了多重政治目標(biāo)，如財(cái)政收入、就業(yè)穩(wěn)定、配合國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)展戰(zhàn)略等，高管地緣關(guān)系對(duì)公司內(nèi)控質(zhì)量的影響應(yīng)相對(duì)較弱。

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