標(biāo)準(zhǔn)成本法在制造企業(yè)的應(yīng)用

陳緒清

摘 要 用標(biāo)準(zhǔn)成本法進(jìn)行成本控制，目標(biāo)清晰，考核簡單，同時(shí)能提高成本核算效率，簡化記賬手續(xù)。但標(biāo)準(zhǔn)成本制定的合理性、實(shí)際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本的差異分析，需要根據(jù)企業(yè)管理水平不斷優(yōu)化。本文以飲料制造企業(yè)為例，探討標(biāo)準(zhǔn)成本法在制造企業(yè)的應(yīng)用，從而加強(qiáng)成本管理水平，提高制造企業(yè)的核心競爭力。

關(guān)鍵詞 標(biāo)準(zhǔn)成本 差異原因 管理水平

標(biāo)準(zhǔn)成本法是指以預(yù)先制定的標(biāo)準(zhǔn)成本為基礎(chǔ)，用標(biāo)準(zhǔn)成本與實(shí)際成本進(jìn)行比較，核算和分析成本差異的一種產(chǎn)品成本計(jì)算方法，也是加強(qiáng)成本控制、評價(jià)經(jīng)濟(jì)業(yè)績的一種成本控制制度。它的核心是按標(biāo)準(zhǔn)成本記錄和反映產(chǎn)品成本的形成過程和結(jié)果，并借以實(shí)現(xiàn)對成本的控制。天絲公司是一家以標(biāo)準(zhǔn)成本法進(jìn)行目標(biāo)成本管理的企業(yè)，盡管應(yīng)用中還存在一些不足，但從實(shí)用性和科學(xué)性上看，標(biāo)準(zhǔn)成本法是一種非常適合此類制造企業(yè)的成本管理方法。

一、標(biāo)準(zhǔn)成本法在天絲公司應(yīng)用的現(xiàn)狀

（一）標(biāo)準(zhǔn)成本法是公司成本控制管理的核心

公司管理軟件采用德國的SAP系統(tǒng)，這一系統(tǒng)在成本管理核算的設(shè)計(jì)上用的標(biāo)準(zhǔn)成本法，產(chǎn)品成本和標(biāo)準(zhǔn)成本都是由直接材料、直接人工、制造費(fèi)用三大部分構(gòu)成。

1.直接材料。直接材料的標(biāo)準(zhǔn)成本確定是首先根據(jù)產(chǎn)品的技術(shù)研究，列出生產(chǎn)中需要耗用的各種原材料，通過過去的每種原材料用料經(jīng)驗(yàn)分析，采用一個(gè)相對科學(xué)的平均值作為用料標(biāo)準(zhǔn)。

2.直接人工。直接人工的標(biāo)準(zhǔn)成本確定是通過對天絲公司的產(chǎn)品生產(chǎn)過程中工藝、作業(yè)、工序進(jìn)行研究，結(jié)合員工的薪資制度及發(fā)放形式等實(shí)際情況進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)確定。

3.制造費(fèi)用。制造費(fèi)用分為變動制造費(fèi)用和固定制造費(fèi)用兩部分，都按標(biāo)準(zhǔn)用量和標(biāo)準(zhǔn)分配率的乘積計(jì)算，公司采用工時(shí)來表示標(biāo)準(zhǔn)用量。每年年末公司會進(jìn)行下年度的零基預(yù)算，在預(yù)算的基礎(chǔ)上變動制造費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)值確定用公式表示為：變動制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本=單位產(chǎn)品直接人工標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)×（變動制造費(fèi)用預(yù)算總數(shù)/直接人工標(biāo)準(zhǔn)總工時(shí)）;相對應(yīng)的固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)值計(jì)算公式為：固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本=單位產(chǎn)品直接人工標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)×（固定制造費(fèi)用預(yù)算總數(shù)/直接人工標(biāo)準(zhǔn)總工時(shí)）。

（二）標(biāo)準(zhǔn)成本納入會計(jì)核算體系，簡化會計(jì)核算的工作量

公司的成本管理涉及全面預(yù)算管理、采購管理、生產(chǎn)成本管理、庫存管理等眾多環(huán)節(jié)，標(biāo)準(zhǔn)成本法納入會計(jì)核算體系，所有物料、產(chǎn)成品在流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)中都使用標(biāo)準(zhǔn)成本。賬務(wù)處理上用"原材料"、"生產(chǎn)成本"和"產(chǎn)成品"賬戶登記標(biāo)準(zhǔn)成本，同時(shí)設(shè)置成本差異賬戶分別記錄各種成本差異，各會計(jì)期末，產(chǎn)生的差異直接計(jì)入當(dāng)期損益。這樣大大簡化了財(cái)務(wù)日常會計(jì)核算和賬務(wù)處理的工作，使得財(cái)務(wù)人員有更多的精力投入數(shù)據(jù)背后的分析工作。

（三）將業(yè)績考核納入標(biāo)準(zhǔn)成本中

公司每年會在上年年末采用零基預(yù)算法編制下年的全面預(yù)算，根據(jù)預(yù)算，與各個(gè)成本中心的負(fù)責(zé)人明確他們成本管控責(zé)任，以預(yù)算中約定的成本管控項(xiàng)目和成本費(fèi)用的執(zhí)行情況來考核各級管理人員及其他所有員工，通過績效考核措施及長期激勵措施來促進(jìn)全體人員共同積極參與成本管理活動。

二、標(biāo)準(zhǔn)成本法在天絲公司應(yīng)用的優(yōu)勢

（一）具有組織優(yōu)勢

天絲公司是集團(tuán)產(chǎn)品多元化戰(zhàn)略下新建下屬企業(yè)，集團(tuán)是在1995年進(jìn)入中國的外商企業(yè)，一直以來都采用西方企業(yè)管理理念。天絲公司是集團(tuán)的第五個(gè)生產(chǎn)制造型企業(yè)，相對健全和完善的成本管控組織，形成了制度化、規(guī)范化的管理框架。

（二）具有思想觀念的優(yōu)勢

大多數(shù)的企業(yè)管理者受到傳統(tǒng)成本核算觀念的影響，對標(biāo)準(zhǔn)成本法的管理理念接收較慢。而天絲公司的主要管理層基本來自集團(tuán)其他生產(chǎn)企業(yè)，對標(biāo)準(zhǔn)成法的管理應(yīng)用有著全面認(rèn)識，能意識到了標(biāo)準(zhǔn)成本法對企業(yè)發(fā)展的重要作用及意義，能全面支持并做好帶頭作用，對形成全員成本管控理念有積極作用。

（三）具有經(jīng)驗(yàn)優(yōu)勢

自集團(tuán)2006年引入SAP管理系統(tǒng)，標(biāo)準(zhǔn)成本法就一直在集團(tuán)的生產(chǎn)制造企業(yè)應(yīng)用，積累了大量的成本管理經(jīng)驗(yàn)及會計(jì)核算經(jīng)驗(yàn)，形成了較為完善的成本管理考核方案和各種激勵措施。

（四）具有適用上的優(yōu)勢

天絲公司目前僅開發(fā)可3個(gè)產(chǎn)品品類，屬于產(chǎn)品品種少而生產(chǎn)量大的生產(chǎn)制造企業(yè)，直接原材料的品類也只有7個(gè)，存貨品類變動較小。生產(chǎn)線引入的是德國進(jìn)口生產(chǎn)線，自動化程度高，產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)比較準(zhǔn)確、穩(wěn)定，非常適合采用標(biāo)準(zhǔn)成本法進(jìn)行成本管控。

三、標(biāo)準(zhǔn)成本法在天絲公司應(yīng)用中存在的問題

（一）標(biāo)準(zhǔn)成本的確定不夠合理

在實(shí)際的工作中，財(cái)務(wù)核算發(fā)現(xiàn)直接材料的消耗跟標(biāo)準(zhǔn)成本值存在較大的差異，實(shí)際出品率跟標(biāo)準(zhǔn)出品率相比存在異常。經(jīng)過回溯追蹤發(fā)現(xiàn)，企業(yè)在籌建完畢進(jìn)行試生產(chǎn)時(shí)確定標(biāo)準(zhǔn)成本的過程不夠合理。標(biāo)準(zhǔn)成本數(shù)據(jù)申報(bào)主要是生產(chǎn)部經(jīng)過試機(jī)測試確定原材料及各項(xiàng)成本項(xiàng)的消耗，而生產(chǎn)部從企業(yè)剛剛投產(chǎn)，人員機(jī)器需要磨合，工藝流程需要時(shí)間熟悉等方面考慮。為了提高自己部門的KPI考核結(jié)果，在標(biāo)準(zhǔn)原材料的正常耗損上放大到1%。這樣的標(biāo)準(zhǔn)成本值給成本管理帶來了重大的干擾性，掩蓋了很多的生產(chǎn)環(huán)節(jié)的管理問題，也不利于成本管理者推動企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)成本管理精細(xì)化。

（二）普通員工及部分中層管理者對標(biāo)準(zhǔn)成本法重視不夠

企業(yè)管理層與中層管理者和普通員工對標(biāo)準(zhǔn)成本的理解存在脫節(jié)的情況。天絲公司的管理層來自集團(tuán)生產(chǎn)系統(tǒng)的內(nèi)部調(diào)動，對標(biāo)準(zhǔn)成本的管理各項(xiàng)要求輕車熟路，但在管理要求的落地上卻遇到很大的阻力。很重要的一個(gè)原因是中層管理者和普通員工都是從企業(yè)所在地重新招聘的，他們對標(biāo)準(zhǔn)成本的管理表現(xiàn)出不適應(yīng)和不理解。由于不適應(yīng)和不理解，一些工作布置后，或是出現(xiàn)較大的執(zhí)行結(jié)果的偏差，或是出現(xiàn)工作執(zhí)行一半接下來不知道怎么做的情況。員工普遍存在對成本管理思考不足，重視不夠，不能對成本管理提供有效的建議，也不能主動反饋現(xiàn)有成本管理中的不合理之處。成本信息的收集工作不是特定部門就能做好的，需要各個(gè)部門聯(lián)動，同時(shí)更需要處在各個(gè)層級的相關(guān)人員特別是一線人員的反饋，缺少成本信息的及時(shí)收集，很難及時(shí)發(fā)現(xiàn)成本管理中的漏洞。

（三）成本差異分析不夠深入，分析結(jié)果流于表面

成本差異分析的主要工作集中在財(cái)務(wù)部門，現(xiàn)有的財(cái)務(wù)人員的知識結(jié)構(gòu)及思考范圍都集中在財(cái)務(wù)會計(jì)領(lǐng)域，對復(fù)雜的生產(chǎn)環(huán)節(jié)缺少了解，對差異原因的形成的多樣性缺少認(rèn)知，差異分析得出結(jié)論有時(shí)候具有片面性，或是缺少關(guān)鍵點(diǎn)。例如，造成材料成本差異的原因一般認(rèn)為有操作疏忽造成廢品和廢料增加、工人用料不精心、操作技術(shù)改進(jìn)而節(jié)省材料、新工人上崗造成多用料、機(jī)器或工具不適用造成用料增加等。但天絲公司還存在個(gè)別原材料會季節(jié)性因?yàn)榭諝鉂駳庠鲋?，在生產(chǎn)工藝上又因?yàn)楹媪蠝p重的情況，也存在有時(shí)一些材料因?yàn)槠饭懿块T檢驗(yàn)過嚴(yán)使材料差異加大，這些都是非生產(chǎn)部門責(zé)任的因素。相關(guān)的材料成本差異分析如果了解的不深入，對于考核責(zé)任的歸集，分析結(jié)果的可信度，考核部門和被考核部門的關(guān)系都會帶來傷害。

四、優(yōu)化標(biāo)準(zhǔn)成本法在天絲公司應(yīng)用的建議

（一）科學(xué)制定與企業(yè)實(shí)際業(yè)務(wù)相符的標(biāo)準(zhǔn)成本

對現(xiàn)在的標(biāo)準(zhǔn)成本重新進(jìn)行測算。雖然標(biāo)準(zhǔn)成本一旦確定，應(yīng)當(dāng)保持整個(gè)會計(jì)期間穩(wěn)定性，但現(xiàn)有的標(biāo)準(zhǔn)成本值偏離了成本管理的初衷，且隨著生產(chǎn)的持續(xù)進(jìn)行，員工與機(jī)器的磨合程度必然會提高，再加上工藝的改進(jìn)和調(diào)整以及設(shè)備更換和調(diào)整，有必要對現(xiàn)行的標(biāo)準(zhǔn)成本進(jìn)行重新制定。建議聯(lián)合財(cái)務(wù)部、生產(chǎn)部、品管部、設(shè)備部以及人力資源部對公司正在執(zhí)行的標(biāo)準(zhǔn)成本值進(jìn)行重新評估，評估結(jié)果內(nèi)部審定會簽后報(bào)集團(tuán)公司的生產(chǎn)管理中心進(jìn)一步評估確認(rèn)，然后進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)成本的調(diào)整。同時(shí)，要加強(qiáng)標(biāo)準(zhǔn)成本管理的基礎(chǔ)性工作，如原材料管理、勞動定額工時(shí)管理等;要加強(qiáng)期間費(fèi)用的預(yù)算執(zhí)行的管理力度，規(guī)范企業(yè)的間接費(fèi)用管控。每年年末，成本管理者應(yīng)結(jié)合本年的企業(yè)實(shí)際生產(chǎn)狀況、工藝改進(jìn)情況，重新評估有沒有必要進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)成本的調(diào)整，如果有必要，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)成本調(diào)整。

（二）提高成本管理隊(duì)伍的基本素質(zhì)，加強(qiáng)員工成本管理意識

標(biāo)準(zhǔn)成本法本質(zhì)上是企業(yè)一項(xiàng)成本管控方法，要發(fā)揮出這個(gè)管理方法的作用，還是要依靠各個(gè)層級的成本管理者。不同層級的成本管理者發(fā)揮者不同的作用，普通員工也擔(dān)負(fù)者反饋成本信息，提出成本管理建議的義務(wù)。從這點(diǎn)上來說，不管是企業(yè)的管理人員還是普通員工，都應(yīng)該提升成本標(biāo)準(zhǔn)意識。一方面可以在企業(yè)內(nèi)部組織座談會，或是通過培訓(xùn)機(jī)構(gòu)進(jìn)行培訓(xùn)，或是進(jìn)行降本增效優(yōu)秀班組評比等，多措并舉來提升員工的思想意識;同時(shí)也可以設(shè)置激勵機(jī)制，對提供成本管理改進(jìn)意見、積極參與成本管理的員工進(jìn)行積分獎勵，對意見中切實(shí)可行，并給企業(yè)成本管理帶來改善的給予直接獎勵，調(diào)動所有員工的成本管理積極性。另一方面要引入有標(biāo)準(zhǔn)成本管理經(jīng)驗(yàn)中層管理者作為橋梁，不斷通過實(shí)操培訓(xùn)提高員工的業(yè)務(wù)水平及對標(biāo)準(zhǔn)成本的執(zhí)行能力，加強(qiáng)后備人才的培養(yǎng)，保證人員的穩(wěn)定性。

（三）組織數(shù)據(jù)分析人員下車間，了解生產(chǎn)環(huán)節(jié)全流程

數(shù)據(jù)分析人員應(yīng)該了解采購、工時(shí)安排、設(shè)備使用規(guī)范、工藝等生產(chǎn)環(huán)節(jié)全流程，出現(xiàn)差異時(shí)應(yīng)該首先跟各個(gè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)的成本管控責(zé)任人確認(rèn)已知成本差異原因的準(zhǔn)確性，再共同尋找不在正常成本管控范圍的其他因素。根據(jù)溝通的結(jié)果，深入分析差異產(chǎn)生的根本原因，對于不在成本管控范圍內(nèi)的差異原因，應(yīng)共同避免這些差異再次發(fā)生。對于管控范圍內(nèi)的成本差異原因，應(yīng)該跟績效考核結(jié)合起來，明確崗位責(zé)任，對標(biāo)考核指標(biāo)，總結(jié)好的經(jīng)驗(yàn)，反思工作中的不足，努力將成本控制的指標(biāo)控制在合理的范圍內(nèi)。

五、結(jié)語

制造型的生產(chǎn)企業(yè)，成本管控中出現(xiàn)一個(gè)不經(jīng)意的資源浪費(fèi)造成的損失，可能比后勤保障部門全年節(jié)流的費(fèi)用還高。結(jié)合企業(yè)自身的經(jīng)營狀況和發(fā)展階段，有效的利用好標(biāo)準(zhǔn)成本法的在成本管理上的科學(xué)性，打造制造型生產(chǎn)企業(yè)的核心競爭力，竟能為“開源”打好制度基礎(chǔ)，又對“節(jié)流”具有現(xiàn)實(shí)意義。

（作者單位為芙絲<湖北>飲品有限公司）

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