非法收入的稅收問題淺析

摘要：長時間以來，非法收入是否要征稅、征稅之后稅務(wù)機關(guān)有無義務(wù)為納稅人保密以及非法收入納稅之后是否為合法收入等問題都備受關(guān)注。本文在非法收入的概念進行界定的基礎(chǔ)上，對上述問題進行分析之后，得出了非法收入要征稅，征稅之后非法收入仍然是非法收入，并且稅務(wù)機關(guān)不但沒有保密義務(wù)，還有義務(wù)進行舉報的結(jié)論。

關(guān)鍵詞：非法收入;征稅;信息保密

1 非法收入概述

1.1 非法收入中“非法”的界定

在《法學辭源》中，“非法”解釋為：“‘合法的對稱，不合法律的規(guī)定，亦稱‘不法”。對“非法”的界定需要建立在《法學辭源》解釋的基礎(chǔ)上，同時還需結(jié)合“非法收入”本身的內(nèi)涵和外延才能確定。因為非法行為涉及到各個法律部門，所以“非法收入”是一個內(nèi)涵和外延相當廣泛的概念。同一非法行為，在不同部門法中會產(chǎn)生不同的法律后果。民法中，一方當事人以欺詐的方式與另一方當事人訂立了合同，如果受欺詐方不申請撤銷合同，那么基于該欺詐行為所取得的收入仍可以合法持有。行政法中，非法行為所取得收入也并非會全部被沒收。例如，企業(yè)在未辦理登記之前的經(jīng)營收入，就未必會被沒收?？赡苤粫熈钔Ｖ菇?jīng)營，或要求補辦手續(xù)，并處以一定的罰款而已。而對于觸犯刑律的行為，按照刑法的相關(guān)規(guī)定，其犯罪收入則應(yīng)退還受害人或依法沒收。筆者認為，基于“非法收入”外延的廣泛性，“非法收入”中的“非法”應(yīng)理解為違反一切法律、行政法規(guī)、規(guī)章等規(guī)范性法律文件，即廣義上的“法律”，而非狹義上的“法律”。

眾所周知，各部門法都有其獨特的評價功能，而評價某一行為合法與否，主要應(yīng)由民法、行政法、刑法來完成，稅法的評價應(yīng)是一種中性的，不分合法與否的，僅以保證國家財政收入得意實現(xiàn)。因此，稅法所關(guān)注是某種收入，并且關(guān)注的該種收入經(jīng)濟性質(zhì)，而不是法律性質(zhì)。正如“稅務(wù)機關(guān)對其收入是否符合相關(guān)法律規(guī)定并不負有實質(zhì)審查的義務(wù)。至于是否違反其他法律，則非征稅機關(guān)的任務(wù)”。稅務(wù)機關(guān)在征稅時，無權(quán)對每項收入進行合法性認定，僅需依收入的“形式”，進行征稅，無需界定其合法與否。

1.2 非法收入的概念

《經(jīng)濟大詞典》中，將“非法收入”定義為：“單位或個人利用不正當?shù)氖侄芜`反國家法律和政策規(guī)定而取得的財物。例如用非法倒賣物資、買空賣空、轉(zhuǎn)包漁利、居間牟利、弄虛作假、騙錢牟利、坐地分贓等手段攫取的非法收入”。因此，“非法收入”既包括違反法律、行政法規(guī)、規(guī)章等規(guī)范性法律文件規(guī)定所取得的收入，還包括違反公序良俗原則所取得的收入。也就是說，凡是收入性質(zhì)非法，無論其是何種取得主體，該收入都屬于非法收入。

2 非法收入要納稅

2.1 非法收入“可稅性”的稅收理論簡析

“可稅性”是以符合法律上的合法性和合理性為前提，并綜合考慮其他因素，借以確定對象能否被納入征稅范圍的標準。具體而言，“非法收入”是否滿足“可稅性”的判斷標準，應(yīng)從合法性、公平正義性、效率性和收益性四個方面進行分析。稅收法定主義原則，即對某一客體是否征稅，應(yīng)嚴格依照法律規(guī)定，法律有明文規(guī)定的，依照法律規(guī)定征稅，法律無明文規(guī)定的，一律不得征稅。在稅收法定主義原則視角下，雖然沒有明確非法收入屬于稅收征管的范圍，但是也沒有完全否定非法收入不應(yīng)納稅，僅在該原則下討論非法收入“可稅性”問題，顯得過于抽象和單一，并不具有說服力。在稅收公平主義原則視角下，非法收入作為收入，同樣具有稅收負擔能力，甚至其稅收負擔能力比合法收入還要大，因此將其與合法收入一并征稅，正是出于公平的考慮。在稅收效率主義原則視角下，對非法收入征稅，可以減少稅務(wù)機關(guān)在實踐中的阻礙，進而提高稅收行政效率。在實質(zhì)課稅主義原則下，無論何種主體和何種形式的非法收入，非法收入都滿足“收益”的要件，因此，應(yīng)將其納入稅收征管的范圍。

2.2 國外關(guān)于非法收入征稅的相關(guān)規(guī)定

縱觀世界各國，除英國在法律中明確規(guī)定對非法收入不得征稅外，大多數(shù)國家都認為應(yīng)當對非法收入征稅。德國作為最早采用實質(zhì)課主義原則的國家，在第一次世界大戰(zhàn)后，便通過立法明確了非法收入應(yīng)當征稅，并在現(xiàn)行《德國租稅通則》第 40 條中明確規(guī)定，違反法律或違反善良風俗與稅法的構(gòu)成要件無關(guān)，不會影響其租稅之課征。”在意大利，新稅法規(guī)定，即便是采用偷盜或詐騙等方式取得的非法收入也應(yīng)當納稅。一個名為佩羅內(nèi)的小偷在伏法之后，不僅被沒收了167.7萬美元的贓款，還為這筆在贓款繳納了38.2萬美元的稅金。國外比較著名的三起典型判例，即1946 年的威爾科克斯案件、1952年的路特金案和1961年的詹姆士案，也確定了非法收入應(yīng)負有納稅義務(wù)。加拿大法律則明文規(guī)定，“即使是侵吞公款、受賄索賄、賣淫販毒等不法收入也要繳納收入稅?！睋?jù)報道，一名加拿大女性在其單位一年內(nèi)累計偷竊34.8萬加元，竟收到國稅局的繳稅通知，要求她補繳偷竊款收入的應(yīng)納稅款。并對該女性解釋說，“凡有收入就須報稅。不論是偷來的錢還是賺來的錢?！倍悇?wù)局還解釋說，“凡是侵吞公款、賣淫及販毒的不法收入都是國稅局追查的對象。”

2.3 國內(nèi)關(guān)于非法收入征稅的案例

2005年9月新華網(wǎng)報道，在廣東省審計廳向廣東省人大的報告中顯示，2002 年至2004年，66所城市公辦中小學中，有違規(guī)收費的學校占72.7%，亂收費總額高達7.53億元，其中“擇校費”占據(jù)過半，成為教育亂收費的“第一費”。后來，國家財政部、稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)文，在《關(guān)于加強教育勞務(wù)營業(yè)稅征收管理有關(guān)問題的通知》中明確規(guī)定，從2006 年1月l日起，對各類教育機構(gòu)超過規(guī)定收費標準的收費以及學校以各種名義收取的贊助費、擇校費等超過規(guī)定范圍的收入，一律按規(guī)定征收營業(yè)稅。

2.4 稅收執(zhí)法人員對非法收入申報信息無保密義務(wù)

在我國，納稅信息保密權(quán)作為納稅人的一項基本權(quán)利，在現(xiàn)行法律中已經(jīng)有明確的規(guī)定。我國《稅收征收管理法》第八條第二款規(guī)定，納稅人、扣繳義務(wù)人有要求稅務(wù)機關(guān)為其情況保密的權(quán)利，并在實施細則第五條明確了上述保密的情況是指商業(yè)秘密及個人隱私，納稅人和扣繳義務(wù)人的稅收違法行為不屬于此處所說的保密范圍。那么，非法收入納稅信息是否屬于商業(yè)秘密或者是個人隱私的范疇，就是是否要依法對其保密的關(guān)鍵所在。

我國稅法中，并沒有關(guān)于商業(yè)秘密和個人隱私的規(guī)定，因此還需要借助其他部門法或相關(guān)知識進行解釋。關(guān)于商業(yè)秘密，結(jié)合《反不正當競爭法》第二條第一款和第十條的規(guī)定，我們得出，商業(yè)秘密具有“不為公眾所知悉”、“能為權(quán)利人帶來經(jīng)濟利益”的特性，并且該經(jīng)濟利益的取得應(yīng)遵循“自愿、平等、公平、誠實信用的原則”。關(guān)于個人隱私，通過運用相關(guān)民法知識的解釋得出，個人隱私具有“純粹私人領(lǐng)域”、“與公共利益和公共事務(wù)無關(guān)”的特性，同時對其的保護“不能與公共利益和公序良俗發(fā)生沖突。”而非法收入的取得卻有違“自愿、平等、公平、誠實信用的原則”，往往會損害公共利益或他人利益。因此，非法收入并不屬于商業(yè)秘密或個人隱私的范疇。

2.5 稅務(wù)執(zhí)法有無義務(wù)舉報企業(yè)違法行為

《刑事訴訟法》 第八十四條規(guī)定：“任何單位和個人發(fā)現(xiàn)有犯罪事實或者犯罪嫌疑人，有權(quán)利也有義務(wù)向公安機關(guān)、人民檢察院或者人民法院報案或者舉報”。從法律的上述規(guī)定就不難看出，舉報是法律賦予公民的一項廣泛的民主權(quán)利，只要公民發(fā)現(xiàn)有犯罪事實或者犯罪嫌疑人，都有向有關(guān)機關(guān)舉報的權(quán)利和義務(wù)。公民的權(quán)利和義務(wù)具有一致性，尤其是公民舉報的權(quán)利和義務(wù)，既相統(tǒng)一，又具有雙重性質(zhì)。公民在享有法律規(guī)定的舉報權(quán)利的同時，必須履行法律規(guī)定的舉報義務(wù)。

3 非法收入納稅后仍是非法收入

“對非法收入征稅是否等于承認了非法收入的合法性”的討論，是我國稅法學界爭論的焦點之一。我國傳統(tǒng)的稅收觀念主張：稅收是國家以法律形式規(guī)定的，凡列入征稅對象的事件或事物，都意味著國家承認了它們的合法性。一項收入被列為征稅對象，就意味著國家對該收入合法性的當然承認嗎？答案自然是否定的。如前面所述的“擇校費”案例中，關(guān)于擇校費要征收營業(yè)稅的通知一出臺，便引發(fā)民眾責問，認為對“擇校費”征收營業(yè)稅即是承認了其合法性，等于間接承認了用金錢換取分數(shù)的特權(quán)，有損于我國教育公平原則的尊嚴。對此，國家稅務(wù)總局發(fā)言稱：對“擇校費”征稅并非承認了其合法性。其目的在于運用稅收杠桿調(diào)節(jié)學校收益，遏制教育亂收費。國家稅務(wù)部門關(guān)注的僅是財政稅收，而“擇校費”是否合法屬于法律部門的職責。也就是說，將某一收入納入征稅范圍與該筆收入是否合法之間是沒有必然聯(lián)系的。

參考文獻：

[1] 李偉民.法學辭源[M].北京：中國工人出版社，1994.

[2] [日]金子宏著，戰(zhàn)憲斌，鄭林根等譯.日本稅法[M].北京：法律出版社，2004.

[3] [日]北野弘久著，陳剛，楊建廣，等譯.稅法學原論[M].北京：中國檢察出版社，2001.

作者簡介：常莉（1995—），女，云南昭通人，在讀碩士研究生，研究方向：稅收籌劃。