人工智能對風險導向?qū)徲嫷挠绊?/h1>
2020-05-28 09:40:37許維超
價值工程 2020年12期
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摘要：互聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)、云計算、區(qū)塊鏈、智能化等技術在人工智能時代高速融合，對現(xiàn)有審計模式產(chǎn)生了重要的沖擊，傳統(tǒng)風險導向?qū)徲嬆Ｊ较碌膶徲嬀€索消失、審計風險復雜化、審計目標多樣化，內(nèi)部控制評價面臨調(diào)整。人工智能時代下，云計算、大數(shù)據(jù)技術促使傳統(tǒng)企業(yè)管理發(fā)生深刻變革，為適應未來行業(yè)信息化建設需求，現(xiàn)代風險導向?qū)徲嬕獦嫿傮w審計思維、促進“云審計”平臺建設、加強與獨立第三方的合作、充分利用大數(shù)據(jù)審計技術。
Abstract： Internet， big data， cloud computing， block chain， intelligence and other technologies are converging at a high speed in the era of artificial intelligence， which has an important impact on the existing audit model. The traditional risk-oriented audit model has lost audit clues， audit risk is complicated， audit objectives is diversification， internal control evaluation is facing adjustment. In the era of artificial intelligence， cloud computing and big data technology have brought about profound changes in traditional enterprise management. In order to meet the needs of future industry information construction， modern risk-oriented auditing should construct overall auditing thinking， promote the construction of "cloud auditing" platform， strengthen cooperation with independent third parties， and make full use of big data auditing technology.
關鍵詞：人工智能;審計風險;云審計
Key words： artificial intelligence;audit risk;cloud audit
中圖分類號：TP18;F239.1? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 文獻標識碼：A? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 文章編號：1006-4311（2020）12-0098-03
0? 引言
獨立的第三方-審計師對企業(yè)財務報表進行審計來有效說明企業(yè)管理當局的受托經(jīng)濟責任。審計師為實現(xiàn)審計目標，必須根據(jù)環(huán)境的發(fā)展變化適時地對審計方法做出相應的調(diào)整。[1]審計模式經(jīng)歷了早期的賬項基礎審計、中期的制度基礎審計、現(xiàn)代風險導向型審計三個階段。[2]隨著計算機網(wǎng)絡的普及、大數(shù)據(jù)可得性的提高以及智能技術的快速發(fā)展，人工智能時代正悄然改變著被審計單位經(jīng)營環(huán)境、技術環(huán)境和社會環(huán)境。企業(yè)間交易復雜性和差異性凸顯，企業(yè)的信息化和大數(shù)據(jù)屬性進一步增強，以技術化為特征的審計風險更趨于復雜化和多元化，這必然要求審計模式的轉(zhuǎn)型以適應當前的信息化智能化時代。
1? 風險導向?qū)徲嫷挠蓙砼c發(fā)展
1.1 賬項基礎審計
在19世紀以前的時代，社會生產(chǎn)力水平低下，審計師只需將精力集中在會計事項的審核上，主要通過對賬目的詳細審查，就可以從業(yè)務相對簡單的企業(yè)獲得可靠的審計證據(jù)。審計工作重點在于審查資產(chǎn)負債表，以發(fā)現(xiàn)和防止舞弊，此時的審計方法稱為賬項基礎審計。[1]賬項基礎審計模式的特點是對每筆交易進行詳細檢查，可靠性高，但同時由于該種模式的審計主要圍繞會計憑證進行，很難對錯誤進行深入分析，也不能提高審計效率。
1.2 制度基礎審計
19世紀末，社會生產(chǎn)力得到極大發(fā)展，企業(yè)的業(yè)務性質(zhì)逐漸復雜，投融資方式也發(fā)生了變化，為應對環(huán)境的變化并提高審計效率，產(chǎn)生了制度基礎審計模式。不同于以往的賬項審計，制度基礎審計更加強調(diào)內(nèi)控控制導向，采用抽樣審計方法以應對業(yè)務的復雜性。具體而言，通過對企業(yè)的資產(chǎn)負債表以及利潤表的抽樣審查，審計師據(jù)以判斷企業(yè)的財務狀況是否真實經(jīng)營成果是否公允。該種審計模式下的審計方法一定程度上縮減了審計師的審計工作量進而提高了審計效率。與賬項基礎審計相比體現(xiàn)了“成本-效益”原則。然而，制度基礎審計方法依賴于企業(yè)的內(nèi)部控制制度的有效性。當企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)出現(xiàn)系統(tǒng)性偏差時，如管理層有意識的集體參與舞弊，審計師則難以發(fā)現(xiàn)其中的審計風險，制度基礎審計也就無法實現(xiàn)理想的效果。
1.3 傳統(tǒng)風險導向?qū)徲?/p>
20世紀60年代，科學技術得到快速提高并很大程度上應用于社會生產(chǎn)，企業(yè)所處的市場經(jīng)營環(huán)境變得愈加不穩(wěn)定，經(jīng)營風險多元化，審計風險也逐漸復雜。審計師通過對關鍵環(huán)節(jié)進行風險評價，據(jù)以將審計資源正確分配審計工作中重要領域，進而結合被審計單位的風險評價制定個性化的審計方案。通過運用大量的分析方法，識別關鍵環(huán)節(jié)風險，達到降低審計風險的目的，從而將整體審計風險控制在可容忍的低水平范圍之內(nèi)。傳統(tǒng)風險審計模型試圖同時注重降低風險又保證審計結果。但由于審計師將精力集中于被審計單位的內(nèi)部環(huán)境，無法全面考慮被審計單位的外部風險。一旦當在管理當局與外部單位聯(lián)合舞弊時，審計師則難以發(fā)現(xiàn)重大錯報的行為。
1.4 現(xiàn)代風險導向?qū)徲?/p>
20世紀90年代后期，企業(yè)的惡性重大財務舞弊案件的頻繁爆發(fā)，對傳統(tǒng)風險導向?qū)徲嫀砹颂魬?zhàn)。為控制審計風險和保證審計效果，審計師開始結合被審計單位的內(nèi)外部環(huán)境進行綜合性的分析評價。通過將審計對象擴展至被審計單位之外的環(huán)境，擴大審計證據(jù)獲取范圍，考慮并識別更廣義的風險，形成了現(xiàn)代風險導向?qū)徲嫷幕纠砟?。這種審計理念吸收了戰(zhàn)略管理理論和系統(tǒng)管理理論的核心觀點，更好的適應了現(xiàn)代企業(yè)動態(tài)環(huán)境的演化。該種審計模式充分結合了被審計單位的內(nèi)外部環(huán)境，以正確界定和劃分審計風險為基礎，進而能更加全面的評價被審計單位的審計風險。
2? 人工智能對風險導向?qū)徲嫷挠绊?/p>
2.1 傳統(tǒng)審計模式下的審計線索消失
審計與會計之間既存在內(nèi)在聯(lián)系又相互獨立，會計領域的發(fā)展要求審計范圍不斷擴大，會計領域?qū)π录夹g的應用也激發(fā)審計技術的不斷進步。人工智能時代又賦予了會計信息化新的內(nèi)涵。審計必須做出相應的變革，若不隨之信息化，不了解會計系統(tǒng)，審計面對比較復雜的信息化會計就會很難有效發(fā)揮獨立審計的監(jiān)督作用。[4]自動化技術的使用將創(chuàng)建更有效，更可靠的會計，并降低會計成本。[5]會計信息化的發(fā)展與廣泛應用使會計信息處理只剩下最終結果。會計業(yè)務和無紙化交易的計算機處理方法使審計師難以獲得與交易過程有關的審計線索。審計師以往主要依靠紙質(zhì)媒介會計業(yè)務留下的業(yè)務處理痕跡來跟蹤審計線索，從而根據(jù)審計線索選擇審計方法和設計相關審計程序。在信息技術環(huán)境中，會計和管理工具以及媒介已從傳統(tǒng)的紙筆轉(zhuǎn)變?yōu)橛嬎銠C網(wǎng)絡與電子存儲等，這些新的工具和媒體的使用使傳統(tǒng)審計模式下的審計線索消失。另一方面，由于缺乏業(yè)務運作過程的痕跡，被審計單位的業(yè)務運作過程的線索也變得難以獲得，審計師難以評估被審計單位是否是按照合理的方式運行。企業(yè)信息化使得企業(yè)的業(yè)務流程和會計核算高度融合，致使傳統(tǒng)賬項審計線索逐漸消失，信息在系統(tǒng)輸出和存儲中的審計風險增加，審計環(huán)境越來越嚴峻。
2.2 審計風險復雜化
人工智能背景下審計人員面臨的系統(tǒng)性風險主要包括電子數(shù)據(jù)的惡意操縱和利用以及網(wǎng)絡環(huán)境下原始憑證的缺乏。篡改可讀文件、相關記錄和修改軟件程序?qū)⒃黾訉徲嫵绦蚝拖嚓P事項的主觀誤判的可能性。人工智能背景下審計人員面臨的控制風險復雜化。比如，在傳統(tǒng)模式下，企業(yè)通過恰當?shù)慕M織設計和人員安排即可實現(xiàn)內(nèi)控控制的有效性，如稽核制度和崗位不相容;然而在人工智能時代的網(wǎng)絡環(huán)境下，由于企業(yè)信息系統(tǒng)高度信息化、智能化，基本上所有權限和義務都是通過分配信息系統(tǒng)賬號來實現(xiàn)的。賬號權限設置的不合理或重疊越權等問題都有可能導致企業(yè)內(nèi)部控制無法發(fā)揮應有的作用。網(wǎng)絡環(huán)境的不穩(wěn)定性或平臺問題導致會計數(shù)據(jù)出現(xiàn)異常風險是無法通過有效的內(nèi)部控制消除。會計軟件更新增加了企業(yè)歷史數(shù)據(jù)丟失風險。被審計單位內(nèi)部控制過分依賴于軟件也增加了檢查和測試的實際難度。內(nèi)部控制內(nèi)嵌于相關軟件中，由于審計師對計算機網(wǎng)絡技術并不精通，很難在有限的時間內(nèi)設計出考慮所有重要因素的測試數(shù)據(jù)。
2.3 審計目標多元化
在信息化環(huán)境下，會計核算要素體現(xiàn)在企業(yè)的信息平臺之中，單純地審查會計要素已無法充分發(fā)揮審計作用，審計人員應該將注意力轉(zhuǎn)移到會計核算要素依附的會計信息系統(tǒng)之上，重視對會計信息系統(tǒng)的審計。[6]此外，審計目標也不僅是對傳統(tǒng)會計賬項的審計，而且擴展至企業(yè)全流程，包括企業(yè)籌資、生產(chǎn)運營、采購銷售、企業(yè)制度、內(nèi)部控制、商業(yè)模式等。幾乎所有被審計單位的業(yè)務流程和控制都是在信息系統(tǒng)中自動完成的。企業(yè)大型信息系統(tǒng)平臺設計是否合理、運行是否安全、控制是否得當?shù)?，都是計算機系統(tǒng)的最終處理結果正確性的重要保證。因此，潛在的審計風險已經(jīng)從輸出信息轉(zhuǎn)化到計算機系統(tǒng)運行過程之中。在信息環(huán)境下審計目標的多樣化和風險因素的復雜性要求審計的內(nèi)容和目標以評估計算機信息系統(tǒng)運行過程的安全性和正確性為重點。
2.4 內(nèi)部控制評價調(diào)整
在信息化環(huán)境下，被審計單位的數(shù)據(jù)來源更廣泛并以電子化形式存儲、數(shù)據(jù)處理方式信息化使得傳統(tǒng)內(nèi)部控制評價面臨調(diào)整。首先，信息化環(huán)境下的內(nèi)部控制理論與方法要求審計師理清傳統(tǒng)內(nèi)部控制與信息化下的內(nèi)部控制異同，并從中找出不需要評價的內(nèi)部控制與特別關注的內(nèi)部控制;其次，數(shù)據(jù)的共享性以及計算機處理方式使得企業(yè)內(nèi)部的控制重點轉(zhuǎn)向?qū)ο到y(tǒng)運行過程的安全性、正確性的控制。因此，如何鑒別、評價系統(tǒng)運行過程的安全性、正確性是信息化環(huán)境下審計的重要任務。
3? 人工智能時代下風險導向?qū)徲嫷陌l(fā)展展望
3.1 構建總體審計思維
審計師在進行審計過程中，有些任務是例行的，沒有經(jīng)驗的審核員可能會負責，這些任務稱為結構化任務。其他任務可能需要大量的證據(jù)收集，經(jīng)驗豐富的審計師才能在眾多替代性行動方案之間做出選擇，這些任務稱為非結構化任務。非結構化連續(xù)體中間的任務稱為半結構化任務。[7]傳統(tǒng)風險導向的審計師更加依賴于結構化的財務數(shù)據(jù)，結合抽樣審計技術據(jù)以推斷出整體，進而形成審計結論。在大數(shù)據(jù)的背景下，企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務和財務信息系統(tǒng)高度融合并形成一體化趨勢，審計師對企業(yè)的非結構化和半結構化數(shù)據(jù)的收集變得更為重要。在抽樣審計方式下，審計師無法根據(jù)有限的樣本數(shù)量完全發(fā)現(xiàn)并揭露被審計單位內(nèi)部可能存在的重大錯報風險。在大數(shù)據(jù)的背景下，基于總體思維原則，審計師通過采用總體審計模式，收集審計對象有關的各種類型數(shù)據(jù)，解決審計任務不平衡的問題，有效規(guī)避抽樣審計風險。
2014年10月9日，國務院出臺了《關于加強審計工作的意見》指導文件，提出了“全覆蓋”的審計理念，并倡導在審計工作中予以執(zhí)行?；ヂ?lián)網(wǎng)技術支持下的云計算平臺為大數(shù)據(jù)時代的審計全覆蓋的總體審計思路提供技術支持，云審計平臺的發(fā)展一方面可以有效實現(xiàn)審計信息共享，另一方面可以加強審計資源利用，總體審計的實現(xiàn)能夠有效規(guī)避抽樣審計帶來的審計偏差與系統(tǒng)風險。人工智能時代下的計算機、互聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)、云計算、區(qū)塊鏈、智能化等技術在高速發(fā)展，總體審計可以充分利用云資源進行扁平化項目管理，引入眾多機構參與審計過程，促進審計從單一審計向聯(lián)合審計的轉(zhuǎn)變，有利于增強審計的獨立性，整合資源優(yōu)勢，提升審計質(zhì)量。
3.2 建立完善云審計平臺
云計算支持下的審計平臺，可以使閉合證據(jù)鏈審計的關鍵技術得以實現(xiàn)，實現(xiàn)社會資源的共享。[8]將云計算平臺技術融入審計流程和審計監(jiān)管，通過集成各種技術和應用平臺，可以實現(xiàn)互聯(lián)網(wǎng)技術、審計軟件和大型數(shù)據(jù)庫的集成。依托平臺模塊化的功能，進一步完善審計報告、工作底稿、錯報風險等工作內(nèi)容。云審計平臺的構建可以在很大程度上降低例行任務等簡單重復勞動的強度，審計師可以通過數(shù)據(jù)共享實現(xiàn)所有的工作協(xié)同。消除由于地理和時間因素而產(chǎn)生的障礙，云中的數(shù)據(jù)和資源可以得到共享，云審計平臺的建立可以使人力資源成本大大降低但不會影響審計質(zhì)量。
3.3 加強與獨立第三方的合作
人工智能時代的新技術對企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境都產(chǎn)生了重要沖擊，企業(yè)內(nèi)部的會計處理逐漸云端化、智能化。云會計、財務共享模式、業(yè)財融合逐漸運用于企業(yè)管理中。復雜多變的企業(yè)管理模式對審計的要求和期望也越來越高。財務共享模式致使企業(yè)集團子公司之間的財務高度融合，產(chǎn)生了海量的財務大數(shù)據(jù)，重大錯報風險不僅僅是指財務報告存在錯報的風險也包括了企業(yè)大數(shù)據(jù)可能存在錯誤的風險。由于企業(yè)在各項系統(tǒng)運轉(zhuǎn)中，各個平臺系統(tǒng)中本身就可能存在錯報風險，企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)也可能存在未能防止或發(fā)現(xiàn)并改正各項系統(tǒng)中錯報的風險。在數(shù)據(jù)不斷融合的背景下，在識別和評估風險時，還應關注大數(shù)據(jù)處理的過程及結果。在識別和評估風險過程中，審計師不僅要依賴于個人的職業(yè)技能，還要參考獨立第三方來補充相關知識的不足以保證審計的有效性，如相關專家對企業(yè)的平臺系統(tǒng)評價和大數(shù)據(jù)處理的監(jiān)控。[9]
3.4 利用大數(shù)據(jù)審計技術降低核算誤差
《國務院關于加強審計工作的意見》和《關于完善審計制度若干重大問題的框架意見》文件均提出了要探索在審計中運用大數(shù)據(jù)的途徑，加強對大數(shù)據(jù)的充分利用。2015年9月5日，國務院頒布的《促進大數(shù)據(jù)發(fā)展行動綱要》強調(diào)了大數(shù)據(jù)發(fā)展對于我國經(jīng)濟發(fā)展的重要性。大數(shù)據(jù)審計的一大創(chuàng)新之處體現(xiàn)在對智能學習和深度挖掘算法等技術的使用，不僅有利于挖掘潛在風險而且還有利于幫助審計師根據(jù)以前年度的數(shù)據(jù)預測被審計單位發(fā)展趨勢進一步評估深層次風險。數(shù)據(jù)可得性的提高使審計師易于收集到與被審計單位相關的所有內(nèi)外部數(shù)據(jù)，包括結構化、半結構化數(shù)據(jù)和非結構化數(shù)據(jù)，通過分析和比較數(shù)據(jù)之間的關系發(fā)現(xiàn)可能產(chǎn)生異常情況以準確識別出存在的錯報風險。審計數(shù)據(jù)的電子化有利于審計師及時獲取充分的信息，增大審計證據(jù)的涵蓋范圍。采用大數(shù)據(jù)自動生成程序，避免了人為操作錯誤在數(shù)據(jù)處理過程中的發(fā)生，不僅有效提高了數(shù)據(jù)的準確性和會計處理的自動化程度，而且降低了人為主觀偏差因素所導致的出錯風險。但目前來看，大數(shù)據(jù)審計在行業(yè)內(nèi)的發(fā)展并不充分，實現(xiàn)“智能化”還要不斷進行深入探索。
參考文獻：
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在19世紀以前的時代，社會生產(chǎn)力水平低下，審計師只需將精力集中在會計事項的審核上，主要通過對賬目的詳細審查，就可以從業(yè)務相對簡單的企業(yè)獲得可靠的審計證據(jù)。審計工作重點在于審查資產(chǎn)負債表，以發(fā)現(xiàn)和防止舞弊，此時的審計方法稱為賬項基礎審計。[1]賬項基礎審計模式的特點是對每筆交易進行詳細檢查，可靠性高，但同時由于該種模式的審計主要圍繞會計憑證進行，很難對錯誤進行深入分析，也不能提高審計效率。
1.2 制度基礎審計
19世紀末，社會生產(chǎn)力得到極大發(fā)展，企業(yè)的業(yè)務性質(zhì)逐漸復雜，投融資方式也發(fā)生了變化，為應對環(huán)境的變化并提高審計效率，產(chǎn)生了制度基礎審計模式。不同于以往的賬項審計，制度基礎審計更加強調(diào)內(nèi)控控制導向，采用抽樣審計方法以應對業(yè)務的復雜性。具體而言，通過對企業(yè)的資產(chǎn)負債表以及利潤表的抽樣審查，審計師據(jù)以判斷企業(yè)的財務狀況是否真實經(jīng)營成果是否公允。該種審計模式下的審計方法一定程度上縮減了審計師的審計工作量進而提高了審計效率。與賬項基礎審計相比體現(xiàn)了“成本-效益”原則。然而，制度基礎審計方法依賴于企業(yè)的內(nèi)部控制制度的有效性。當企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)出現(xiàn)系統(tǒng)性偏差時，如管理層有意識的集體參與舞弊，審計師則難以發(fā)現(xiàn)其中的審計風險，制度基礎審計也就無法實現(xiàn)理想的效果。
1.3 傳統(tǒng)風險導向?qū)徲?/p>
20世紀60年代，科學技術得到快速提高并很大程度上應用于社會生產(chǎn)，企業(yè)所處的市場經(jīng)營環(huán)境變得愈加不穩(wěn)定，經(jīng)營風險多元化，審計風險也逐漸復雜。審計師通過對關鍵環(huán)節(jié)進行風險評價，據(jù)以將審計資源正確分配審計工作中重要領域，進而結合被審計單位的風險評價制定個性化的審計方案。通過運用大量的分析方法，識別關鍵環(huán)節(jié)風險，達到降低審計風險的目的，從而將整體審計風險控制在可容忍的低水平范圍之內(nèi)。傳統(tǒng)風險審計模型試圖同時注重降低風險又保證審計結果。但由于審計師將精力集中于被審計單位的內(nèi)部環(huán)境，無法全面考慮被審計單位的外部風險。一旦當在管理當局與外部單位聯(lián)合舞弊時，審計師則難以發(fā)現(xiàn)重大錯報的行為。
1.4 現(xiàn)代風險導向?qū)徲?/p>
20世紀90年代后期，企業(yè)的惡性重大財務舞弊案件的頻繁爆發(fā)，對傳統(tǒng)風險導向?qū)徲嫀砹颂魬?zhàn)。為控制審計風險和保證審計效果，審計師開始結合被審計單位的內(nèi)外部環(huán)境進行綜合性的分析評價。通過將審計對象擴展至被審計單位之外的環(huán)境，擴大審計證據(jù)獲取范圍，考慮并識別更廣義的風險，形成了現(xiàn)代風險導向?qū)徲嫷幕纠砟?。這種審計理念吸收了戰(zhàn)略管理理論和系統(tǒng)管理理論的核心觀點，更好的適應了現(xiàn)代企業(yè)動態(tài)環(huán)境的演化。該種審計模式充分結合了被審計單位的內(nèi)外部環(huán)境，以正確界定和劃分審計風險為基礎，進而能更加全面的評價被審計單位的審計風險。
2? 人工智能對風險導向?qū)徲嫷挠绊?/p>
2.1 傳統(tǒng)審計模式下的審計線索消失
審計與會計之間既存在內(nèi)在聯(lián)系又相互獨立，會計領域的發(fā)展要求審計范圍不斷擴大，會計領域?qū)π录夹g的應用也激發(fā)審計技術的不斷進步。人工智能時代又賦予了會計信息化新的內(nèi)涵。審計必須做出相應的變革，若不隨之信息化，不了解會計系統(tǒng)，審計面對比較復雜的信息化會計就會很難有效發(fā)揮獨立審計的監(jiān)督作用。[4]自動化技術的使用將創(chuàng)建更有效，更可靠的會計，并降低會計成本。[5]會計信息化的發(fā)展與廣泛應用使會計信息處理只剩下最終結果。會計業(yè)務和無紙化交易的計算機處理方法使審計師難以獲得與交易過程有關的審計線索。審計師以往主要依靠紙質(zhì)媒介會計業(yè)務留下的業(yè)務處理痕跡來跟蹤審計線索，從而根據(jù)審計線索選擇審計方法和設計相關審計程序。在信息技術環(huán)境中，會計和管理工具以及媒介已從傳統(tǒng)的紙筆轉(zhuǎn)變?yōu)橛嬎銠C網(wǎng)絡與電子存儲等，這些新的工具和媒體的使用使傳統(tǒng)審計模式下的審計線索消失。另一方面，由于缺乏業(yè)務運作過程的痕跡，被審計單位的業(yè)務運作過程的線索也變得難以獲得，審計師難以評估被審計單位是否是按照合理的方式運行。企業(yè)信息化使得企業(yè)的業(yè)務流程和會計核算高度融合，致使傳統(tǒng)賬項審計線索逐漸消失，信息在系統(tǒng)輸出和存儲中的審計風險增加，審計環(huán)境越來越嚴峻。
2.2 審計風險復雜化
人工智能背景下審計人員面臨的系統(tǒng)性風險主要包括電子數(shù)據(jù)的惡意操縱和利用以及網(wǎng)絡環(huán)境下原始憑證的缺乏。篡改可讀文件、相關記錄和修改軟件程序?qū)⒃黾訉徲嫵绦蚝拖嚓P事項的主觀誤判的可能性。人工智能背景下審計人員面臨的控制風險復雜化。比如，在傳統(tǒng)模式下，企業(yè)通過恰當?shù)慕M織設計和人員安排即可實現(xiàn)內(nèi)控控制的有效性，如稽核制度和崗位不相容;然而在人工智能時代的網(wǎng)絡環(huán)境下，由于企業(yè)信息系統(tǒng)高度信息化、智能化，基本上所有權限和義務都是通過分配信息系統(tǒng)賬號來實現(xiàn)的。賬號權限設置的不合理或重疊越權等問題都有可能導致企業(yè)內(nèi)部控制無法發(fā)揮應有的作用。網(wǎng)絡環(huán)境的不穩(wěn)定性或平臺問題導致會計數(shù)據(jù)出現(xiàn)異常風險是無法通過有效的內(nèi)部控制消除。會計軟件更新增加了企業(yè)歷史數(shù)據(jù)丟失風險。被審計單位內(nèi)部控制過分依賴于軟件也增加了檢查和測試的實際難度。內(nèi)部控制內(nèi)嵌于相關軟件中，由于審計師對計算機網(wǎng)絡技術并不精通，很難在有限的時間內(nèi)設計出考慮所有重要因素的測試數(shù)據(jù)。
2.3 審計目標多元化
在信息化環(huán)境下，會計核算要素體現(xiàn)在企業(yè)的信息平臺之中，單純地審查會計要素已無法充分發(fā)揮審計作用，審計人員應該將注意力轉(zhuǎn)移到會計核算要素依附的會計信息系統(tǒng)之上，重視對會計信息系統(tǒng)的審計。[6]此外，審計目標也不僅是對傳統(tǒng)會計賬項的審計，而且擴展至企業(yè)全流程，包括企業(yè)籌資、生產(chǎn)運營、采購銷售、企業(yè)制度、內(nèi)部控制、商業(yè)模式等。幾乎所有被審計單位的業(yè)務流程和控制都是在信息系統(tǒng)中自動完成的。企業(yè)大型信息系統(tǒng)平臺設計是否合理、運行是否安全、控制是否得當?shù)?，都是計算機系統(tǒng)的最終處理結果正確性的重要保證。因此，潛在的審計風險已經(jīng)從輸出信息轉(zhuǎn)化到計算機系統(tǒng)運行過程之中。在信息環(huán)境下審計目標的多樣化和風險因素的復雜性要求審計的內(nèi)容和目標以評估計算機信息系統(tǒng)運行過程的安全性和正確性為重點。
2.4 內(nèi)部控制評價調(diào)整
在信息化環(huán)境下，被審計單位的數(shù)據(jù)來源更廣泛并以電子化形式存儲、數(shù)據(jù)處理方式信息化使得傳統(tǒng)內(nèi)部控制評價面臨調(diào)整。首先，信息化環(huán)境下的內(nèi)部控制理論與方法要求審計師理清傳統(tǒng)內(nèi)部控制與信息化下的內(nèi)部控制異同，并從中找出不需要評價的內(nèi)部控制與特別關注的內(nèi)部控制;其次，數(shù)據(jù)的共享性以及計算機處理方式使得企業(yè)內(nèi)部的控制重點轉(zhuǎn)向?qū)ο到y(tǒng)運行過程的安全性、正確性的控制。因此，如何鑒別、評價系統(tǒng)運行過程的安全性、正確性是信息化環(huán)境下審計的重要任務。
3? 人工智能時代下風險導向?qū)徲嫷陌l(fā)展展望
3.1 構建總體審計思維
審計師在進行審計過程中，有些任務是例行的，沒有經(jīng)驗的審核員可能會負責，這些任務稱為結構化任務。其他任務可能需要大量的證據(jù)收集，經(jīng)驗豐富的審計師才能在眾多替代性行動方案之間做出選擇，這些任務稱為非結構化任務。非結構化連續(xù)體中間的任務稱為半結構化任務。[7]傳統(tǒng)風險導向的審計師更加依賴于結構化的財務數(shù)據(jù)，結合抽樣審計技術據(jù)以推斷出整體，進而形成審計結論。在大數(shù)據(jù)的背景下，企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務和財務信息系統(tǒng)高度融合并形成一體化趨勢，審計師對企業(yè)的非結構化和半結構化數(shù)據(jù)的收集變得更為重要。在抽樣審計方式下，審計師無法根據(jù)有限的樣本數(shù)量完全發(fā)現(xiàn)并揭露被審計單位內(nèi)部可能存在的重大錯報風險。在大數(shù)據(jù)的背景下，基于總體思維原則，審計師通過采用總體審計模式，收集審計對象有關的各種類型數(shù)據(jù)，解決審計任務不平衡的問題，有效規(guī)避抽樣審計風險。
2014年10月9日，國務院出臺了《關于加強審計工作的意見》指導文件，提出了“全覆蓋”的審計理念，并倡導在審計工作中予以執(zhí)行?；ヂ?lián)網(wǎng)技術支持下的云計算平臺為大數(shù)據(jù)時代的審計全覆蓋的總體審計思路提供技術支持，云審計平臺的發(fā)展一方面可以有效實現(xiàn)審計信息共享，另一方面可以加強審計資源利用，總體審計的實現(xiàn)能夠有效規(guī)避抽樣審計帶來的審計偏差與系統(tǒng)風險。人工智能時代下的計算機、互聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)、云計算、區(qū)塊鏈、智能化等技術在高速發(fā)展，總體審計可以充分利用云資源進行扁平化項目管理，引入眾多機構參與審計過程，促進審計從單一審計向聯(lián)合審計的轉(zhuǎn)變，有利于增強審計的獨立性，整合資源優(yōu)勢，提升審計質(zhì)量。
3.2 建立完善云審計平臺
云計算支持下的審計平臺，可以使閉合證據(jù)鏈審計的關鍵技術得以實現(xiàn)，實現(xiàn)社會資源的共享。[8]將云計算平臺技術融入審計流程和審計監(jiān)管，通過集成各種技術和應用平臺，可以實現(xiàn)互聯(lián)網(wǎng)技術、審計軟件和大型數(shù)據(jù)庫的集成。依托平臺模塊化的功能，進一步完善審計報告、工作底稿、錯報風險等工作內(nèi)容。云審計平臺的構建可以在很大程度上降低例行任務等簡單重復勞動的強度，審計師可以通過數(shù)據(jù)共享實現(xiàn)所有的工作協(xié)同。消除由于地理和時間因素而產(chǎn)生的障礙，云中的數(shù)據(jù)和資源可以得到共享，云審計平臺的建立可以使人力資源成本大大降低但不會影響審計質(zhì)量。
3.3 加強與獨立第三方的合作
人工智能時代的新技術對企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境都產(chǎn)生了重要沖擊，企業(yè)內(nèi)部的會計處理逐漸云端化、智能化。云會計、財務共享模式、業(yè)財融合逐漸運用于企業(yè)管理中。復雜多變的企業(yè)管理模式對審計的要求和期望也越來越高。財務共享模式致使企業(yè)集團子公司之間的財務高度融合，產(chǎn)生了海量的財務大數(shù)據(jù)，重大錯報風險不僅僅是指財務報告存在錯報的風險也包括了企業(yè)大數(shù)據(jù)可能存在錯誤的風險。由于企業(yè)在各項系統(tǒng)運轉(zhuǎn)中，各個平臺系統(tǒng)中本身就可能存在錯報風險，企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)也可能存在未能防止或發(fā)現(xiàn)并改正各項系統(tǒng)中錯報的風險。在數(shù)據(jù)不斷融合的背景下，在識別和評估風險時，還應關注大數(shù)據(jù)處理的過程及結果。在識別和評估風險過程中，審計師不僅要依賴于個人的職業(yè)技能，還要參考獨立第三方來補充相關知識的不足以保證審計的有效性，如相關專家對企業(yè)的平臺系統(tǒng)評價和大數(shù)據(jù)處理的監(jiān)控。[9]
3.4 利用大數(shù)據(jù)審計技術降低核算誤差
《國務院關于加強審計工作的意見》和《關于完善審計制度若干重大問題的框架意見》文件均提出了要探索在審計中運用大數(shù)據(jù)的途徑，加強對大數(shù)據(jù)的充分利用。2015年9月5日，國務院頒布的《促進大數(shù)據(jù)發(fā)展行動綱要》強調(diào)了大數(shù)據(jù)發(fā)展對于我國經(jīng)濟發(fā)展的重要性。大數(shù)據(jù)審計的一大創(chuàng)新之處體現(xiàn)在對智能學習和深度挖掘算法等技術的使用，不僅有利于挖掘潛在風險而且還有利于幫助審計師根據(jù)以前年度的數(shù)據(jù)預測被審計單位發(fā)展趨勢進一步評估深層次風險。數(shù)據(jù)可得性的提高使審計師易于收集到與被審計單位相關的所有內(nèi)外部數(shù)據(jù)，包括結構化、半結構化數(shù)據(jù)和非結構化數(shù)據(jù)，通過分析和比較數(shù)據(jù)之間的關系發(fā)現(xiàn)可能產(chǎn)生異常情況以準確識別出存在的錯報風險。審計數(shù)據(jù)的電子化有利于審計師及時獲取充分的信息，增大審計證據(jù)的涵蓋范圍。采用大數(shù)據(jù)自動生成程序，避免了人為操作錯誤在數(shù)據(jù)處理過程中的發(fā)生，不僅有效提高了數(shù)據(jù)的準確性和會計處理的自動化程度，而且降低了人為主觀偏差因素所導致的出錯風險。但目前來看，大數(shù)據(jù)審計在行業(yè)內(nèi)的發(fā)展并不充分，實現(xiàn)“智能化”還要不斷進行深入探索。
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