淺談“營改增”對施工企業(yè)的影響及對策分析

陳希光

【摘要】隨著國家對“營改增”由試點向全行業(yè)逐步推廣，施工企業(yè)面臨的形勢日益嚴(yán)峻。一方面，施工企業(yè)內(nèi)部管理還比較粗放，納稅意識淡薄，取得的成本發(fā)票來源多樣化，甚至很多沒有發(fā)票，無法抵扣進(jìn)項稅額，這必然會增加企業(yè)的稅負(fù);另一方面，外部市場環(huán)境競爭激烈，為降低成本，施工企業(yè)選用的勞務(wù)隊伍和供應(yīng)商實力并不強(qiáng)，不具備一般納稅人資格，無法提供增值稅專用發(fā)票，增加了施工企業(yè)的稅負(fù)，降低了項目毛利水平，而且這種現(xiàn)狀很難一時改變，“營改增”實行后，本來就屬于微利行業(yè)的施工企業(yè)已然是雪上加霜。

【關(guān)鍵詞】營改增;建筑業(yè);稅制改革;施工企業(yè);企業(yè)稅負(fù);增值稅專用發(fā)票

一、“營改增”后對施工企業(yè)工程項目的影響

“營改增”以后，施工企業(yè)的人工費(fèi)和機(jī)械租賃費(fèi)無法提供增值稅專用發(fā)票，這部分成本不能抵扣進(jìn)項稅額，施工企業(yè)在建工程項目的毛利率水平將大大降低，甚至出現(xiàn)虧損。具體影響如下：

（一）對勞務(wù)分包模式的影響

“營改增”之后，勞務(wù)用工屬于服務(wù)業(yè)，只有那些實力強(qiáng)，管理規(guī)范的勞務(wù)施工企業(yè)才有開具服務(wù)業(yè)發(fā)票的能力，并且這些發(fā)票能夠在服務(wù)行業(yè)“營改增”之后進(jìn)行抵扣。這些實力強(qiáng)的勞務(wù)施工企業(yè)議價能力很強(qiáng)，必然會提高勞務(wù)單價，使得施工企業(yè)在引進(jìn)時，面臨的困難更大，付出的代價也大。

（二）對物資采購的影響

“營改增”之后，施工企業(yè)項目部在索要增值稅發(fā)票方面難度加大。由于工程項目比較分散，供應(yīng)商很難集中采購，導(dǎo)致不能與實力較強(qiáng)的供應(yīng)商合作，這樣在供應(yīng)商選擇上，施工企業(yè)既需要具備一般納稅人資格的供應(yīng)商，又還得要求其實力不能太差，這樣將使得采購范圍大大縮小，采購價格必然會提高，材料成本也會大幅增加。

（三）對合同收入及投標(biāo)報價的影響

營業(yè)稅屬于價內(nèi)稅，施工企業(yè)在投標(biāo)報價的時候已經(jīng)考慮稅金了，并作為合同總價的一部分。增值稅屬于價外稅，稅負(fù)是需要轉(zhuǎn)嫁給購買方的?！盃I改增”以后，如果建筑施工進(jìn)度的驗工計價方式不改變，而且低價中標(biāo)的狀況難以改變，那么建筑施工企業(yè)的增值稅就根本不可能全部轉(zhuǎn)移給購買方和業(yè)主。施工企業(yè)難以將增值稅轉(zhuǎn)嫁給業(yè)主，這樣其實就變相將合同價降低了，合同收入和毛利將比預(yù)期大幅下降。因此，“營改增”之后，施工企業(yè)的投標(biāo)報價就必須考慮增值稅的稅負(fù)，而且還必須考慮當(dāng)?shù)氐牟牧蟽r格、稅收征管政策以及可以抵扣進(jìn)項稅額的工程清單項目，進(jìn)行不平衡報價，以彌補(bǔ)項目潛在的虧損。

（四）對項目責(zé)任成本管理及考核的影響

“營改增”之后，施工企業(yè)在建各項目部能取得多少增值稅專用發(fā)票，能抵扣多少進(jìn)項稅額，能增加多少稅負(fù)，并不是很容易測算的。這樣就會出現(xiàn)責(zé)任成本管理和考核難度增加，利潤水平偏差較大。同時，項目部在責(zé)任成本管理過程中，各期抵扣進(jìn)項稅額的不同，而產(chǎn)生工程稅負(fù)必然會使利潤率不能真實反映各個工號的利潤情況，對成本管理的決策產(chǎn)生重大影響。

（五）對施工企業(yè)執(zhí)行建造合同的影響

建造合同在“營改增”之后，合同額要扣減11%銷項稅額之后才能算作預(yù)計合同總收入，而預(yù)計總成本中，因為取得增值稅專用發(fā)票的材料所發(fā)生的進(jìn)項稅額可以抵扣，實際就相當(dāng)于不含稅的材料，這樣項目部將減少一塊成本，但由于能抵扣的進(jìn)項稅額有限，增加的稅負(fù)還是會增大整個項目的成本，預(yù)計合同總成本也將增加，使得項目合同毛利整體降低。

（六）對施工企業(yè)財務(wù)指標(biāo)的影響

主要是對資產(chǎn)負(fù)債率和利潤率的影響比較大。首先是購買資產(chǎn)后，由于可以抵扣進(jìn)項稅額，資產(chǎn)賬面的總價值將減少，而負(fù)債卻并沒有變化，使得施工企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率有一定程度的提高。其次是，建造合同毛利水平降低，直接導(dǎo)致報表利潤減少，施工企業(yè)的整體的利潤率也將出現(xiàn)下降。

（七）對施工企業(yè)整體現(xiàn)金流的影響

依據(jù)《增值稅暫行條例》對納稅義務(wù)發(fā)生時間的規(guī)定：“銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天;先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天;增值稅扣繳義務(wù)發(fā)生時間為納稅人增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天。”“營改增”之后，由施工企業(yè)在項目所在地按當(dāng)期計價或者收款預(yù)繳2%的增值稅，且在機(jī)構(gòu)所在地按當(dāng)期驗工計價確認(rèn)的收入繳納增值稅，但是業(yè)主批復(fù)驗工計價后并不是立即支付工程款，通常是延遲一段時間支付，有的甚至要很長時間。并且要扣除質(zhì)量保證金等預(yù)留金20%左右在竣工驗收后支付，這將致使施工企業(yè)經(jīng)營性活動現(xiàn)金流入減少，導(dǎo)致企業(yè)資金更加緊張。

（八）對施工企業(yè)與上級公司的往來交易產(chǎn)生影響

上級公司轉(zhuǎn)給施工企業(yè)的融資利息、銀票手續(xù)費(fèi)和材料廠調(diào)撥的材料，由于無法提供增值稅專用發(fā)票，導(dǎo)致增值稅不能抵扣，增加了項目部的稅負(fù)。另外，兄弟單位調(diào)撥給施工企業(yè)在建項目部的材料、機(jī)械設(shè)備等，由于無法提供發(fā)票，只靠調(diào)撥單難以進(jìn)行抵扣，也會增加項目部的成本。

二、“營改增”后施工企業(yè)采取的對策

（一）加強(qiáng)財務(wù)人員的培訓(xùn)

財務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)直接決定了“營改增”之后，施工企業(yè)能否適應(yīng)新市場環(huán)境的變化。原有的營業(yè)稅無論是計提，還是繳納都很方便，這也使廣大財務(wù)人員對稅務(wù)知識了解不多。但是增值稅由于稅制復(fù)雜，計算比較繁瑣，也許不同人得出的結(jié)果差異會很大。為了取得增值稅專用發(fā)票，在材料供應(yīng)商、貨物銷售單位的選擇上，財務(wù)人員都要積極參與。工程項目所在地區(qū)的稅收政策和經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r，也是必須要考慮的因素之一。甚至，對采購合同的談判，能否提供增值稅專用發(fā)票也要以合同條款的形式寫進(jìn)去?？傊?，加強(qiáng)財務(wù)人員的稅務(wù)知識培訓(xùn)，增強(qiáng)其稅務(wù)籌劃的意識和技能，是今后施工企業(yè)財務(wù)工作的重點內(nèi)容。

（二）設(shè)置專門的稅務(wù)管理崗位

增值稅涉及的政策、制度非常廣泛，而且納稅申報，僅進(jìn)行發(fā)票查驗、抵扣的工作量就非常大，原有財務(wù)人員勢必會耗費(fèi)很大的精力去做，影響正常的財務(wù)工作。如果施工企業(yè)設(shè)置專門的稅務(wù)管理崗位，配備專人來負(fù)責(zé)此項工作，同時管理和協(xié)調(diào)企業(yè)全部的涉稅工作，必然會使施工企業(yè)在稅務(wù)籌劃方面取得較大進(jìn)步。國家對增值稅管理非常嚴(yán)格，偷稅、漏稅以及虛開增值稅專用發(fā)票都會承擔(dān)刑事責(zé)任，法律風(fēng)險非常大。因此，從事此項工作的施工企業(yè)財務(wù)人員和基層財務(wù)人員必須具有較強(qiáng)的法律觀念和一定的法律知識。施工企業(yè)財務(wù)部和稅務(wù)管理人員必須加強(qiáng)學(xué)習(xí)，特別是對基層財務(wù)人員的法律、稅務(wù)知識要加大培訓(xùn)力度。

（三）加強(qiáng)對協(xié)作隊伍的引進(jìn)和甄選力度

目前國家對服務(wù)業(yè)進(jìn)行“營改增”的相關(guān)政策還不明朗，就現(xiàn)在而言，施工企業(yè)工程總包價與勞務(wù)分包價的差額是要全額繳納營業(yè)稅的?！盃I改增”以后，這種增值差額將會被增值稅進(jìn)項稅抵扣所代替，以降低企業(yè)稅負(fù)。但建筑業(yè)勞務(wù)成本如果以工資形式列支，則不能抵扣增值稅進(jìn)項稅，勞務(wù)分包成本是否能抵扣，也取決于勞務(wù)分包商是否為一般納稅人。據(jù)測算建筑業(yè)人工費(fèi)占整個成本費(fèi)用的比例為20%左右，如果不能抵扣，對企業(yè)稅負(fù)和利潤影響將比較大。如何最大限度的抵扣勞務(wù)成本增加的進(jìn)項稅額，降低企業(yè)稅負(fù)，也就成為項目部在勞務(wù)管理上面臨的新課題。首先是協(xié)作隊伍引進(jìn)必須要選擇有實力、四證一照齊全，且必須有一般納稅人資格的勞務(wù)施工企業(yè)，杜絕自然人掛靠的施工企業(yè)。其次，考慮用工形式對增值稅的影響，目前施工企業(yè)人工費(fèi)存在兩種形式，一是支付本單位職工的工資、薪金，二是接受勞務(wù)分包商的勞務(wù)服務(wù)產(chǎn)生的費(fèi)用。支付本單位職工的工資薪金無法從增值稅中扣除，而接受勞務(wù)公司的勞務(wù)分包費(fèi)用卻可用于增值稅抵扣，如此以來施工企業(yè)可以采取人力資源外包的方式減輕稅收負(fù)擔(dān)。

（四）認(rèn)真篩選符合一般納稅人資格的供應(yīng)商及機(jī)械出租方

目前，施工企業(yè)項目部在選擇材料供應(yīng)商及機(jī)械出租方上相對比較隨意，并沒有考慮對方的納稅人身份，只要能開具發(fā)票就行，而且機(jī)械也沒有要求開具發(fā)票。但是“營改增”以后，如果還是抱著原有的思維去選擇，那施工企業(yè)承擔(dān)的稅負(fù)將會大幅上升。所以物資人員必須加大對材料供應(yīng)商及機(jī)械出租方的篩選力度，建立符合一般納稅人資格的供應(yīng)商及機(jī)械出租方的名錄。首先就要收集對方的營業(yè)執(zhí)照、稅務(wù)登記證等資料，全面了解這些單位的信息，確定有具備開具增值稅專用發(fā)票的能力之后，再作為供應(yīng)方或出租方去考慮。機(jī)械租賃方最好選擇具有一定實力的租賃單位，不再從自然人手中租賃機(jī)械設(shè)備，因為自然人是無法代開增值稅專用發(fā)票的。一旦服務(wù)行業(yè)全面實現(xiàn)“營改增”之后，從自然人那里租賃的機(jī)械設(shè)備發(fā)生的成本費(fèi)用將不能抵扣進(jìn)項稅，造成企業(yè)的效益出現(xiàn)流失。

（五）對辦公設(shè)備、低品、儀器等均由施工企業(yè)統(tǒng)一采購

施工企業(yè)應(yīng)分片區(qū)，對辦公設(shè)備、低品、儀器等實行集中、統(tǒng)一采購，在選擇銷售單位的時候，可以吸引有實力的銷售單位進(jìn)行競爭性談判，既降低了采購成本，又能讓對方提供增值稅專用發(fā)票，從而達(dá)到一石二鳥的目的。原來各個項目的采購，由于數(shù)量少，只能從超市、批發(fā)市場之類的地方進(jìn)行采購，很難取得增值稅專用發(fā)票，這樣現(xiàn)場經(jīng)費(fèi)中很大一部分都無法抵扣進(jìn)項稅額，造成施工企業(yè)稅負(fù)增加。

（六）加強(qiáng)會計核算，建立增值稅核算流程

營業(yè)稅的會計核算非常簡單，由于建筑行業(yè)普遍存在計價滯后的情況，財務(wù)人員一般都是先繳納、后計提。期末應(yīng)交稅費(fèi)的余額基本能反映出項目欠交的稅款。但是“營改增”以后，增值稅的計算和會計核算就顯得復(fù)雜很多。應(yīng)交稅費(fèi)下面設(shè)置應(yīng)交增值稅，還要設(shè)置很多明細(xì)科目，每個月都會發(fā)生抵扣進(jìn)項稅額的情況。由于取得增值稅專用發(fā)票的時間有早有晚，或者前期抵扣多，后期抵扣少，期末應(yīng)交增值稅的余額并不能完全反應(yīng)真實的稅款欠繳情況。如果項目所在地的稅務(wù)局要求預(yù)繳增值稅，由于業(yè)主撥款和計價經(jīng)常不同步，施工企業(yè)和項目部必然會墊付較多的稅款，使施工企業(yè)和項目的資金狀況進(jìn)一步惡化。所以，施工企業(yè)今后應(yīng)加強(qiáng)和規(guī)范增值稅的會計核算，完善增值稅的預(yù)繳、申報和清算流程，使施工企業(yè)在稅務(wù)管理工作方面能走在前列。

（七）施工項目管理架構(gòu)中增設(shè)稅務(wù)管理員崗位

施工企業(yè)設(shè)置專門的稅務(wù)管理員崗位后，配備專門的管理人員，統(tǒng)一管理和協(xié)調(diào)全施工企業(yè)的增值稅繳納、申報和清算等工作，并對施工企業(yè)投標(biāo)報價、勞務(wù)分包、物資采購、設(shè)備租賃和辦公低品、固定資產(chǎn)采購實行監(jiān)督，提供政策支持。如果順利建成施工企業(yè)稅務(wù)管理人員-項目財務(wù)部的直接管理架構(gòu)，由基層項目財務(wù)部監(jiān)督整個項目部的勞務(wù)分包、物資采購、設(shè)備租賃和辦公低品采購情況，就能最大限度的取得進(jìn)項稅發(fā)票，降低施工企業(yè)的稅負(fù)。

三、對國家“營改增”相關(guān)政策的幾點建議

（一）在“營改增”過程中，國家只提出指導(dǎo)性實施意見，具體各省、自治區(qū)和直轄市可以結(jié)合實際，對當(dāng)?shù)厥┕て髽I(yè)進(jìn)行適當(dāng)補(bǔ)貼，讓其逐步適應(yīng)“營改增”帶來的挑戰(zhàn)。這樣可以防止一刀切，降低“營改增”政策推行的阻力，提高政府和企業(yè)解決問題的自主性。

（二）盡快在全國全行業(yè)統(tǒng)一進(jìn)行稅改。根據(jù)建筑施工企業(yè)的生產(chǎn)產(chǎn)品特點只有在全國全行業(yè)統(tǒng)一進(jìn)行了“營改增”，才能夠使增值稅的抵扣鏈條完整，消除重復(fù)征稅，降低稅負(fù)。避免由于稅改進(jìn)度不一，造成涉及服務(wù)業(yè)和金融業(yè)等方面產(chǎn)生的費(fèi)用無法取得相應(yīng)增值稅專用發(fā)票，難以抵扣，增加稅負(fù)。

（三）合理確認(rèn)納稅義務(wù)時間及稅款繳納時點。針對施工企業(yè)施工進(jìn)度及業(yè)主實際撥款時間與增值稅的納稅義務(wù)時間不匹配的問題、銷項稅與進(jìn)項稅抵扣的不同步問題，如果按增值稅納稅義務(wù)時間的規(guī)定，勢必正在年底按會計方法確認(rèn)的收入計提繳納全額稅款，這樣等于把未支付的質(zhì)量保證金等預(yù)留金的稅款也繳納了。施工企業(yè)先行墊付大量稅款勢必會導(dǎo)致后期資金壓力加大，甚至出現(xiàn)資金鏈斷裂。建議國家稅務(wù)部門出臺相關(guān)規(guī)定，讓施工企業(yè)納稅義務(wù)發(fā)生時間采取按工程計價實際收款金額繳納或按工程計價和合同約定付款比例計算繳納，以減輕施工企業(yè)的資金壓力。

（四）由于業(yè)主甲供材不能提供增值稅專用發(fā)票，施工企業(yè)無法進(jìn)行抵扣，這樣也會增加稅負(fù)。目前很多業(yè)主都將甲供材計入工程計價收入中，因此建議國家將工程計價里面的甲供材部分不計入增值稅計稅基礎(chǔ)，不繳納增值稅，使施工企業(yè)增值稅的計算和繳納變得更加方便。

四、結(jié)語

“營改增”之所以會對施工企業(yè)造成很大的影響，主要由于部分進(jìn)項稅發(fā)票難以取得，從而導(dǎo)致難以足額抵扣進(jìn)項稅。再加上像甲供材、固定資產(chǎn)折舊、內(nèi)部融資利息都無法獲得增值稅專用發(fā)票，無法抵扣進(jìn)項稅的支出占總收入的比重將在50%～65%之間，也就是說施工企業(yè)即使調(diào)整內(nèi)部組織架構(gòu)，保守預(yù)計可抵扣的進(jìn)項稅額也只能達(dá)到35%，最多達(dá)到50%。建筑行業(yè)本來就屬于微利行業(yè)，如果按抵扣50%的進(jìn)項稅額計算，施工企業(yè)至少要損失5%的毛利，對施工企業(yè)財務(wù)狀況影響巨大。因此，施工企業(yè)管理層今后要高度重視，提前謀劃，在“營改增”之后，變被動為主動，盡快適應(yīng)市場環(huán)境，實現(xiàn)施工企業(yè)持續(xù)健康發(fā)展。

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