論新政府會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性

唐平生

摘 要：新政府會(huì)計(jì)制度對(duì)原政府會(huì)計(jì)制度從工作模式、會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)等諸多方面進(jìn)行了大幅調(diào)整與重新界定。權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入不僅能夠提升政府工作效率，同時(shí)也能在廉政建設(shè)、服務(wù)型政府建設(shè)等重要工作中發(fā)揮積極作用。本文從政府會(huì)計(jì)的概念與職能分析入手，結(jié)合收付實(shí)現(xiàn)制存在的問(wèn)題與弊端，系統(tǒng)分析新政府會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性，同時(shí)提出關(guān)于完善新政府會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用的一些措施建議，以供參考。

關(guān)鍵詞：新政府會(huì)計(jì)制度;權(quán)責(zé)發(fā)生制;完善措施

新政府會(huì)計(jì)制度于2017年1月24日由財(cái)政部印發(fā)，并于2019年1月1日在全國(guó)范圍內(nèi)全面施行。新政府會(huì)計(jì)制度在單位會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)信息化管理、“雙分錄”歸屬、細(xì)化資產(chǎn)項(xiàng)目以及統(tǒng)一會(huì)計(jì)核算方法等諸多內(nèi)容上進(jìn)行了大幅調(diào)整與重新定義。其中尤以引入權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算方法最為重要，隨著權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入，以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)的政府會(huì)計(jì)核算工作發(fā)生了巨大變化。而想要切實(shí)加強(qiáng)權(quán)責(zé)發(fā)生制的實(shí)際應(yīng)用并使其發(fā)揮更大作用，則應(yīng)當(dāng)首先明確新政府會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性，并以此為基礎(chǔ)開(kāi)展各項(xiàng)工作的銜接與強(qiáng)化。

一、政府會(huì)計(jì)的概念

西方國(guó)家政府會(huì)計(jì)也多被稱(chēng)為“公共部門(mén)會(huì)計(jì)”或者“公共會(huì)計(jì)”，其作用是為了核算政府各項(xiàng)社會(huì)公共建設(shè)工作的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)。我國(guó)的政府會(huì)計(jì)從本質(zhì)上來(lái)說(shuō)，與西方國(guó)家的政府會(huì)計(jì)存在本質(zhì)區(qū)別，我國(guó)政府實(shí)際上是履行公共受托責(zé)任，簡(jiǎn)單來(lái)說(shuō)就是替公民管理資產(chǎn)。所以，相對(duì)于政府的公共受托責(zé)任，全體公民則對(duì)政府依法享有監(jiān)督問(wèn)責(zé)的權(quán)利?？偠灾?，我國(guó)的政府會(huì)計(jì)職能側(cè)重于服務(wù)以及承擔(dān)公眾受托責(zé)任。基于服務(wù)性和履責(zé)性，我國(guó)的政府會(huì)計(jì)需要更加重視職權(quán)行使的結(jié)果而非過(guò)程，政府會(huì)計(jì)的一切工作行為都應(yīng)當(dāng)以保障服務(wù)性與履責(zé)性而開(kāi)展。

二、收付實(shí)現(xiàn)制存在的現(xiàn)實(shí)原因及弊端

隨著我國(guó)的經(jīng)濟(jì)建設(shè)發(fā)展水平提升以及社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)的不斷成型與成熟，以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)的政府會(huì)計(jì)核算方法已經(jīng)漸漸難以滿(mǎn)足政府會(huì)計(jì)的職能履行需要。具體來(lái)說(shuō)，現(xiàn)階段收付實(shí)現(xiàn)制出現(xiàn)的問(wèn)題有如下幾個(gè)方面。

第一， 收付實(shí)現(xiàn)制是以現(xiàn)金制為基礎(chǔ)，而現(xiàn)金制在會(huì)計(jì)信息提供上存在著相當(dāng)多的限制，會(huì)計(jì)信息不全面不細(xì)化。這不僅深刻影響著我國(guó)公共財(cái)政改革工作的持續(xù)深入，同時(shí)也無(wú)法達(dá)成政府資金使用及政府財(cái)務(wù)信息在公開(kāi)性、透明化方面的管理要求。

第二， 收付實(shí)現(xiàn)制是以收付確認(rèn)為基礎(chǔ)，對(duì)于一些周期較長(zhǎng)且比較復(fù)雜的業(yè)務(wù)及項(xiàng)目建設(shè)，收付實(shí)現(xiàn)制無(wú)法及時(shí)準(zhǔn)確地反映其中的各種風(fēng)險(xiǎn)，也難以實(shí)現(xiàn)政府負(fù)債及債務(wù)情況的全面有效核算，從而容易導(dǎo)致財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)管理的滯后。

第三， 收付實(shí)現(xiàn)制不利于會(huì)計(jì)信息的透明與公開(kāi)，直接影響政府會(huì)計(jì)信息的有效披露，影響政府會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性與有效性。例如在收付實(shí)現(xiàn)制前提下經(jīng)常會(huì)遇到不能支付款項(xiàng)但預(yù)算已經(jīng)安排的問(wèn)題，從而造成年末余額虛假增長(zhǎng)，政府會(huì)計(jì)信息真實(shí)性得不到有效保障。

三、新政府會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性

第一，在以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)體系下，由于會(huì)計(jì)信息真實(shí)性與會(huì)計(jì)信息披露的不完全和滯后，埋下了腐敗滋生的隱患。權(quán)責(zé)發(fā)生制以權(quán)利與責(zé)任的實(shí)際發(fā)生來(lái)確定收支歸屬，有效落實(shí)了各方權(quán)責(zé)，有效避免了在收付實(shí)現(xiàn)制條件下的權(quán)責(zé)歸屬不清及可能滋生的腐敗現(xiàn)象。

第二，我國(guó)政府會(huì)計(jì)以公共受托責(zé)任為基礎(chǔ)，強(qiáng)調(diào)公眾監(jiān)督權(quán)的順利履行。在收付實(shí)現(xiàn)制條件下難以保證會(huì)計(jì)信息的透明與公開(kāi)程度，公眾無(wú)法及時(shí)獲悉準(zhǔn)確的政府財(cái)務(wù)信息。權(quán)責(zé)發(fā)生制以權(quán)利與義務(wù)的實(shí)際發(fā)生為確認(rèn)基礎(chǔ)，從而大大增加了財(cái)政信息的透明度，保障了公眾的知情權(quán)和輿論監(jiān)督權(quán)。

第三，政府會(huì)計(jì)工作質(zhì)量還表現(xiàn)在加強(qiáng)政府債務(wù)管理、防范政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)上。收付實(shí)現(xiàn)制條件下面對(duì)債務(wù)規(guī)模擴(kuò)大、債務(wù)類(lèi)型多元的現(xiàn)狀難以充分且完整、準(zhǔn)確反映國(guó)家債務(wù)整體狀況，同時(shí)也難以根據(jù)收付實(shí)現(xiàn)制下的會(huì)計(jì)信息為政府決策提供有效的科學(xué)依據(jù)，從而制約了政府債務(wù)管理工作質(zhì)量的提升。權(quán)責(zé)發(fā)生制以權(quán)利與義務(wù)發(fā)生為基礎(chǔ)，不僅能夠準(zhǔn)確反映各種債務(wù)情況，同時(shí)還能就當(dāng)前債務(wù)數(shù)據(jù)對(duì)未來(lái)債務(wù)狀況變化做出科學(xué)預(yù)測(cè)，從而更好地幫助政府履行債務(wù)管理工作，提升債務(wù)管理質(zhì)量。

第四，出于公共受托責(zé)任的要求，政府會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)有效履行資產(chǎn)管理責(zé)任。收付實(shí)現(xiàn)制由于存在會(huì)計(jì)信息的不完整與滯后問(wèn)題，難以準(zhǔn)確反映公共資產(chǎn)管理情況。而權(quán)責(zé)發(fā)生制不僅能夠及時(shí)反映資產(chǎn)管理情況，同時(shí)還能就未來(lái)管理需要及發(fā)展需求給出資產(chǎn)配置的參考與建議，從而幫助政府更好地履行資產(chǎn)管理職能。

第五，在過(guò)去相當(dāng)長(zhǎng)的一段時(shí)間里，我國(guó)政府處于管理型政府階段，以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)進(jìn)行政府會(huì)計(jì)核算能夠很好地了解各項(xiàng)工作的開(kāi)展情況。但隨著我國(guó)政府從管理型政府向服務(wù)型政府轉(zhuǎn)型，政府會(huì)計(jì)的職能也發(fā)生了重大改變，從重管理轉(zhuǎn)為重成效，從以政府為主體轉(zhuǎn)為以服務(wù)為重點(diǎn)。為此，權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠更好地幫助政府做好各項(xiàng)工作安排，以期更好地實(shí)現(xiàn)對(duì)未來(lái)工作的展望和預(yù)期，做好各項(xiàng)準(zhǔn)備工作，真正推動(dòng)我國(guó)政府向服務(wù)型政府積極轉(zhuǎn)型。

四、新政府會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的可行性與完善措施

目前權(quán)責(zé)發(fā)生制已經(jīng)在許多國(guó)家得到了成功踐行，我國(guó)新政府會(huì)計(jì)制度引入權(quán)責(zé)發(fā)生制也是基于政府會(huì)計(jì)職能及政府履責(zé)的工作要求。但權(quán)責(zé)發(fā)生制是否能夠在我國(guó)國(guó)情下得到有效踐行，還需要進(jìn)行進(jìn)一步的可行性論證。

1.政府會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的可行性

（1）新政府會(huì)計(jì)制度會(huì)計(jì)要素符合權(quán)責(zé)發(fā)生制要求。新政府會(huì)計(jì)制度重塑了單位各項(xiàng)會(huì)計(jì)要素，原會(huì)計(jì)制度將會(huì)計(jì)要素分為資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、支出等，新政府會(huì)計(jì)中將原會(huì)計(jì)要素中的支出以費(fèi)用取代，同時(shí)要求在各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)中應(yīng)充分考慮補(bǔ)償因素，在業(yè)務(wù)開(kāi)展過(guò)程中要充分考慮經(jīng)濟(jì)利益與資產(chǎn)保值增值情況，這也與權(quán)責(zé)發(fā)生制存在許多相似之處。而在此前的政府會(huì)計(jì)制度改革中，權(quán)責(zé)發(fā)生制也已經(jīng)在如預(yù)算已安排但未實(shí)現(xiàn)支付的業(yè)務(wù)中得到了一定的實(shí)踐與應(yīng)用，所以權(quán)責(zé)發(fā)生制對(duì)于我國(guó)政府會(huì)計(jì)工作而言并不是一個(gè)新鮮詞，從這個(gè)角度來(lái)說(shuō)，本次全面引入權(quán)責(zé)發(fā)生制是對(duì)過(guò)去政府會(huì)計(jì)制度的深入與優(yōu)化，其持續(xù)推行具有一定基礎(chǔ)。

（2）政府會(huì)計(jì)基礎(chǔ)已經(jīng)具備。雖然在此之前，我國(guó)政府職能仍然以管理型政府為主，但是我國(guó)施行市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)已經(jīng)有了較長(zhǎng)時(shí)間，從政府到民眾都對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下的政府會(huì)計(jì)發(fā)展演變有了較為深入的了解。此外，雖然此前政府會(huì)計(jì)尚未全面引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，但權(quán)責(zé)發(fā)生制已經(jīng)在國(guó)內(nèi)企業(yè)會(huì)計(jì)中得到了充分應(yīng)用。所以不論是出于政府會(huì)計(jì)自身發(fā)展的需要還是出于政府會(huì)計(jì)與國(guó)際接軌的需要，引入并全面施行權(quán)責(zé)發(fā)生制都是一個(gè)必然過(guò)程。

2.新會(huì)計(jì)制度下權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用的完善措施

（1）尊重收付實(shí)現(xiàn)制的客觀價(jià)值。收付實(shí)現(xiàn)制雖然相對(duì)于權(quán)責(zé)發(fā)生制，在當(dāng)前我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革中表現(xiàn)出種種弊端，但是改革工作不可以一刀切，這不僅是因?yàn)殚L(zhǎng)期推行收付實(shí)現(xiàn)制的情況下，絕大多數(shù)工作環(huán)境已經(jīng)適應(yīng)了收付實(shí)現(xiàn)制;同時(shí)，收付實(shí)現(xiàn)制本身仍然存在一定的客觀價(jià)值，如對(duì)現(xiàn)金余額變化的關(guān)注質(zhì)量?jī)?yōu)于權(quán)責(zé)發(fā)生制，同時(shí)對(duì)預(yù)決算是否存在透支的關(guān)注也優(yōu)于權(quán)責(zé)發(fā)生制。所以，我們應(yīng)當(dāng)在尊重收付實(shí)現(xiàn)制客觀價(jià)值并明確改革工作復(fù)雜艱難的基礎(chǔ)上，對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行逐步完善和優(yōu)化。

（2）完善財(cái)務(wù)核算體系。全面引入權(quán)責(zé)發(fā)生制需要完善財(cái)務(wù)核算體系，新增會(huì)計(jì)核算科目如“預(yù)提費(fèi)用”“待攤費(fèi)用”等，此外需要對(duì)原會(huì)計(jì)科目及會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審核計(jì)量，加強(qiáng)對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊工作的落實(shí)與推進(jìn)，以在順應(yīng)加強(qiáng)固定資產(chǎn)管理信息化的基礎(chǔ)上更好地適應(yīng)權(quán)責(zé)發(fā)生制。

（3）完善單位內(nèi)控制度。權(quán)責(zé)發(fā)生制以權(quán)利與義務(wù)發(fā)生為基礎(chǔ)，對(duì)政府會(huì)計(jì)工作效率低下和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)比重過(guò)大提出了改革要求。為此，單位應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制管理要求為出發(fā)點(diǎn)，進(jìn)一步完善內(nèi)部控制制度，以推行權(quán)責(zé)發(fā)生制為核心，加強(qiáng)內(nèi)控對(duì)各項(xiàng)工作執(zhí)行情況的監(jiān)督力度，從而保障政府會(huì)計(jì)在提升財(cái)務(wù)管理水平方面發(fā)揮應(yīng)有的作用。

（4）加強(qiáng)資產(chǎn)清查及后續(xù)管理。公共資產(chǎn)作為政府會(huì)計(jì)工作開(kāi)展的重要資源，在權(quán)責(zé)發(fā)生制下其管理工作的重要性被進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)和凸顯。為此，應(yīng)當(dāng)在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的同時(shí)加快資產(chǎn)清查與盤(pán)點(diǎn)工作，有效核查現(xiàn)有資產(chǎn)并進(jìn)行科學(xué)分類(lèi)，為權(quán)責(zé)發(fā)生制的深入應(yīng)用奠定良好基礎(chǔ)。

五、結(jié)語(yǔ)

新政府會(huì)計(jì)制度引入權(quán)責(zé)發(fā)生制不僅是政府會(huì)計(jì)與國(guó)際接軌的重要體現(xiàn)，同時(shí)也是我國(guó)政府實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)型以及增強(qiáng)政府各項(xiàng)公共服務(wù)職能履行質(zhì)量的重要舉措。雖然權(quán)責(zé)發(fā)生制相對(duì)于收付實(shí)現(xiàn)制具有諸多方面的突出優(yōu)勢(shì)，但仍然需要我們以現(xiàn)階段工作實(shí)際為基礎(chǔ)，有步驟有條理地進(jìn)行改革與深入應(yīng)用，要有打持久戰(zhàn)的心理準(zhǔn)備。只有這樣，才能確保權(quán)責(zé)發(fā)生制不斷融入我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革進(jìn)程，并發(fā)揮自身的積極作用。

參考文獻(xiàn)

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（責(zé)任編輯：劉海琳）