房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部審計完善路徑

崔敏捷

(蘭州財經(jīng)大學 甘肅 蘭州 730020)

一、引言

房地產(chǎn)企業(yè)屬于資金密集型企業(yè)，受到國家政策與經(jīng)濟環(huán)境的影響較大，是一個高投入、高產(chǎn)出、高風險的行業(yè)。大量資金的頻繁往來，項目數(shù)量多、規(guī)模大，使得房地產(chǎn)企業(yè)的審計工作具有相當?shù)碾y度。相關(guān)法律法規(guī)的不夠完善也使得審計難度加大。內(nèi)部審計作為與外部審計相對的工作形式，其目的在于幫助企業(yè)發(fā)現(xiàn)問題，督促相關(guān)部門改進，使得企業(yè)有能力面對市場日益復雜的環(huán)境和日益多樣的風險，促使企業(yè)健康發(fā)展?？梢哉f，內(nèi)部審計就是企業(yè)的“探照燈”。而在房地產(chǎn)企業(yè)中，內(nèi)部審計格外受到重視，幫助企業(yè)提高項目風險防范和控制能力，助力企業(yè)展開最有效的管理活動。

二、房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部審計重點關(guān)注的事項

房地產(chǎn)企業(yè)進行內(nèi)部審計最重要的目的是發(fā)現(xiàn)問題，為了達到這個目的，考慮房地產(chǎn)企業(yè)的特殊性，在日常審計時，內(nèi)部審計師應(yīng)重點關(guān)注以下五個方面，有重點地進行審計，從而節(jié)約審計資源。

(一)開發(fā)成本

開發(fā)成本是房地產(chǎn)企業(yè)資金投入最多的部分，也是項目開展的前期工作呈現(xiàn)。對于開發(fā)成本的審計內(nèi)容應(yīng)包括：土地使用權(quán)出讓金、土地征用及拆遷補償費、基礎(chǔ)設(shè)施費、公共配套設(shè)施費等。在審計時，也要注意開發(fā)成本的費用計算和分配是否合理，以及開發(fā)成本的分類是否合理。

(二)庫存商品

庫存商品是房地產(chǎn)企業(yè)的項目工作結(jié)果，是已開發(fā)完成待售或在售的土地、房屋及配套設(shè)施等。內(nèi)部審計師在審計庫存商品時，要注意企業(yè)的成本結(jié)轉(zhuǎn)是否存在跨期現(xiàn)象，是否及時準確地結(jié)轉(zhuǎn)了成本，相關(guān)費用的預(yù)提標準是否合理等情況。還應(yīng)核實庫存商品的數(shù)量及金額，需要根據(jù)相關(guān)部門提供的所有項目的產(chǎn)值、面積指標、單方成本、已售及未售回款、面積等詳細信息，來具體判斷期末存貨是否存在虛增的情況。

(三)費用支出

費用支出最重要的是需要核查其是否存在跨期現(xiàn)象。此外，還需要關(guān)注費用是否存在明細科目不清晰、明細科目設(shè)置不規(guī)范、費用歸集不合理、費用預(yù)提不合理、費用提取標準不合理等現(xiàn)象，尤其需要審查管理費用的分配情況，比較本期發(fā)生額與上期發(fā)生額的變動情況。

(四)債權(quán)和債務(wù)

審查債權(quán)和債務(wù)情況主要是需要審查應(yīng)收賬款，應(yīng)付賬款和借款等科目。尤其是應(yīng)收賬款，關(guān)注金額大、賬齡大的應(yīng)收賬款，審查銷售合同，查明其金額或賬齡較大的原因，謹慎考慮是否會造成壞賬損失，核查壞賬準備的計提標準與應(yīng)收賬款的沖銷標準等情況。

(五)銷售收入

銷售收入主要為預(yù)收賬款和主營業(yè)務(wù)收入。內(nèi)部審計人員要查看銷售合同、銷售月報表、到售房部了解實際售房情況，審查企業(yè)售房收入是否按時入賬、尤其是采用按揭貸款銷售商品房的，是否按照會計準則要求將預(yù)收房款列入了“預(yù)收賬款”核算，審查是否按照新收入準則的規(guī)定及時結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入等情況。

三、A房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部審計實施現(xiàn)狀

A房地產(chǎn)企業(yè)的內(nèi)部審計人員，結(jié)合上述審計重點關(guān)注事項，在對財務(wù)報表內(nèi)部審計流程中采用“重點關(guān)注、重點審查”的方式，發(fā)現(xiàn)以下問題并敦促財務(wù)部門及時進行整改。

(一)實收資本出資問題

在公司法允許公司認繳出資成立后，A房地產(chǎn)企業(yè)存在不對注冊資本履行貨幣實繳流程的現(xiàn)象，而是直接通過賬面借方記“其他應(yīng)收款——股東”，貸方記“實收資本——某股東”，來進行賬務(wù)處理。此種做法與企業(yè)會計準則中對實收資本要求貨幣或?qū)嵨锉仨毘鲑Y到位的要求相悖，不符合企業(yè)會計準則對實收資本的定義。在這種情況下，A房地產(chǎn)企業(yè)期末“其他應(yīng)收款——股東”的金額與對應(yīng)股東期末實收資本金額完全一樣，明顯屬于虛掛實收資本或者抽逃實收資本的情況。因此，內(nèi)部審計人員出于謹慎考慮，應(yīng)建議企業(yè)對實收資本進行貨幣資金實繳，避免后期實收資本問題影響企業(yè)正常業(yè)務(wù)。

(二)項目毛利率核算問題

基于成本與收入匹配的原則，企業(yè)在核算成本時就要考慮其核算方式是否能產(chǎn)生核算結(jié)果與收入相匹配的問題。在A房地產(chǎn)企業(yè)中，項目毛利率核算方式造成的項目毛利率波動異常的現(xiàn)象也比較常見。例如項目A在2019年的主營業(yè)務(wù)收入為80,339,121.55元，主營業(yè)務(wù)成本為148,963,348.63元，該項目毛利率為-85.42%，同期另一項目B在2019年主營業(yè)務(wù)收入為736,842,301.75元，主營業(yè)務(wù)成本為247,298,166.90元，該項目毛利率為66.44%。造成這種現(xiàn)象的主要原因是項目在前期核算成本時，對項目后期增加的成本無法準確做出預(yù)計，造成項目銷售前期成本計提不足，所有后期單方成本變動增加的成本均在項目清算后期才體現(xiàn)出來，因此造成前期結(jié)轉(zhuǎn)成本不足，后期留存的存貨成本較大，財務(wù)報表各期之間毛利波動大，前期結(jié)轉(zhuǎn)收入時多交企業(yè)所得稅，后期項目利潤虧損，清算時要大額退稅難的問題。

(三)壞賬準備計提問題

房地產(chǎn)企業(yè)可能會在應(yīng)收賬款計提壞賬準備中，對應(yīng)收增值稅部分未計提壞賬。按照應(yīng)收款項計提政策，應(yīng)該對同一類型應(yīng)收款項采用同一壞賬計提標準，不應(yīng)該只對應(yīng)收不含稅金額計提壞賬準備，對應(yīng)的應(yīng)收增值稅部分不計提壞賬準備，因為同一銷售業(yè)務(wù)中，應(yīng)收的不含稅價款和應(yīng)收增值稅金額可回收風險一樣，計提方法也應(yīng)該一致。同時，企業(yè)也會存在其他應(yīng)收款的壞賬計提標準不一致的問題，例如A房地產(chǎn)企業(yè)的子公司S企業(yè)，期末“其他應(yīng)收款——應(yīng)收押金及保證金——其他押金及保證金”中同時存在按照賬齡分析法正常計提壞賬的公司往來，還存在個別認定法計提壞賬的公司往來，對于業(yè)務(wù)操作中同一類型的應(yīng)收款沒有統(tǒng)一規(guī)定，所以判斷賬齡計提方法也存在隨意性。因此內(nèi)部審計師對于壞賬準備的計提標準要進行核查，避免企業(yè)隨意計提壞賬準備，謹慎考慮應(yīng)收賬款能否按期全額收回。

(四)應(yīng)交稅費掛賬問題

內(nèi)部審計師在對A房地產(chǎn)企業(yè)進行內(nèi)部審計時還發(fā)現(xiàn)，該公司應(yīng)交稅費的掛賬串戶現(xiàn)象比較明顯。例如P子公司，2019年12月31日的“應(yīng)交稅費——個人所得稅”科目期末為借方余額1,447,641.03元，“應(yīng)交稅費——代扣代交稅金——個人所得稅”科目期末為貸方余額983,033.13元，貸方983,033.13元掛賬為2018年12月31日掛賬，2019年度全年未發(fā)生變化。經(jīng)核查，此項掛賬長期不變及期末出現(xiàn)應(yīng)交個人所得稅借方余額，主要由于前期代扣個人所得稅不足造成。此科目不應(yīng)出現(xiàn)借方余額，亦不應(yīng)出現(xiàn)長期掛賬不繳納的情況，每期末貸方余額應(yīng)為下月除應(yīng)繳納的個人所得稅金額。同時“應(yīng)交稅費——營業(yè)稅”期末為借方余額119,817.60元，此金額為2019年年初掛賬金額，2019年全年未發(fā)生變化。此科目不應(yīng)出現(xiàn)借方余額，亦不應(yīng)出現(xiàn)長期掛賬不繳納的情況。因此在審計時若出現(xiàn)此類借方余額掛賬的應(yīng)交稅費余額時，內(nèi)部審計師應(yīng)進行全面核查，并查找造成期末借方余額的原因，同時對所有應(yīng)交稅費二級科目貸方余額進行核查，與次月應(yīng)繳納的稅費核對，確定期末應(yīng)交稅費余額是否正確。

(五)成本預(yù)提與結(jié)轉(zhuǎn)問題

內(nèi)部審計師發(fā)現(xiàn)A房地產(chǎn)企業(yè)及其子公司和聯(lián)營企業(yè)普遍存在期末成本預(yù)提標準不一致的問題，有的公司采用的是將在途發(fā)票進行預(yù)提，有的公司按照合同產(chǎn)值進行預(yù)提，標準不統(tǒng)一造成了前期開發(fā)成本多預(yù)提，因此在2019年就出現(xiàn)了很多公司大額沖回前期多余預(yù)提成本的情況。例如A房地產(chǎn)企業(yè)的子公司X公司，僅2019年度就沖回了成本71,101,957.57元。針對期末預(yù)提開發(fā)成本，內(nèi)部審計師應(yīng)督促企業(yè)財務(wù)部門結(jié)合項目已簽訂合同情況，按照合同逐一核對產(chǎn)值，期末核對開票付款情況，將已發(fā)生產(chǎn)值為開票部分進行期末預(yù)提，防止項目前期結(jié)轉(zhuǎn)成本不足，毛利率過高，項目清算時毛利過低，造成企業(yè)所得稅繳納提前的問題。同時，內(nèi)部審計師還發(fā)現(xiàn)A企業(yè)的子公司K公司在期末存貨中的開發(fā)成本為77,672,804.72元未結(jié)轉(zhuǎn)至完工開發(fā)產(chǎn)品，是預(yù)留的售樓部成本。造成成本沒有及時結(jié)轉(zhuǎn)的原因是售樓部的竣工備案證一直沒有辦下來，但實際售樓部已經(jīng)使用，并且對外出租每年有租金收入，應(yīng)該按照暫估成本結(jié)轉(zhuǎn)到投資性房地產(chǎn)，后期如果成本有變化，可以再對投資性房地產(chǎn)成本進行調(diào)整。目前不結(jié)轉(zhuǎn)售樓部成本的做法，造成期末存貨成本虛增，同時當期租金收入與租賃成本不匹配，造成當期利潤虛增，期末存貨成本虛增。

四、房地產(chǎn)企業(yè)完善內(nèi)部審計的路徑

內(nèi)部審計對于房地產(chǎn)企業(yè)的健康發(fā)展來說具有重要的意義，完善內(nèi)部審計，也就是完善企業(yè)健康發(fā)展的路徑。在實際操作中，需要企業(yè)從管理層到員工、從頂層設(shè)計到底層執(zhí)行都提高意識，強化內(nèi)部審計的作用。

(一)提高地產(chǎn)企業(yè)管理層對審計工作的重視

房地產(chǎn)企業(yè)管理層應(yīng)充分了解內(nèi)部審計的作用和職能，提高對內(nèi)部審計的重視程度，意識到內(nèi)部審計對企業(yè)的重要性。從企業(yè)文化層面來說，企業(yè)應(yīng)當建立優(yōu)秀的內(nèi)審文化并大力宣傳；從機構(gòu)建設(shè)層面來說，企業(yè)應(yīng)當單獨設(shè)置內(nèi)部審計部門，使其獨立運行，向董事會負責；從制度建設(shè)層面來說，完善內(nèi)部審計與內(nèi)部控制制度，嚴格執(zhí)行制度要求，確保內(nèi)部審計工作得以順利開展，

(二)把握審計業(yè)務(wù)的關(guān)鍵控制點

房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部審計師應(yīng)借鑒注冊會計師審計的流程，從風險評估開始，根據(jù)重點關(guān)注事項與管理層的要求安排審計計劃，從整體層面把握審計風險。其次，根據(jù)具體審計項目的目標，選擇工程、內(nèi)控、經(jīng)責等專項或常規(guī)審計方式，根據(jù)審計資源的多少考慮采用企業(yè)內(nèi)部審計、與注冊會計師事務(wù)所聯(lián)合審計或內(nèi)審外包等審計方式。在開展具體審計業(yè)務(wù)時，根據(jù)前述五大審計重點關(guān)注事項，制定合適的審計計劃，把握審計業(yè)務(wù)的關(guān)鍵控制點，從而達到控制風險、保證審計質(zhì)量、節(jié)約審計資源、提高審計效率的目的。

(三)提高內(nèi)審人員專業(yè)素養(yǎng)

加強內(nèi)部審計師的專業(yè)素質(zhì)和素養(yǎng)，定期或不定期召開審計業(yè)務(wù)培訓，加強專業(yè)知識技能的儲備。采取一定的獎勵措施鼓勵內(nèi)部審計人員學習與房地產(chǎn)業(yè)相關(guān)的招投標、預(yù)算、決算等方面知識，培養(yǎng)復合型人才。在人才引進方面，要注意引進具備專業(yè)技能的人才，提高人才引進的標準，壯大內(nèi)部審計隊伍建設(shè)。此外，要樹立內(nèi)部審計部門不是閑職部門的理念，拒絕非專業(yè)人員的在任，使得內(nèi)部審計部門能夠依據(jù)自己的基礎(chǔ)知識和專業(yè)技能向企業(yè)提供具有參考性的改進意見，幫助企業(yè)防范和控制風險。

(四)采取風險預(yù)警使審計監(jiān)督關(guān)口前移

將審計發(fā)現(xiàn)的問題進行系統(tǒng)的梳理，將不同開發(fā)階段的重點和風險相關(guān)聯(lián)，可以編制一本房地產(chǎn)審計問題風險庫，讓各項目不斷加強學習，對各類風險在問題出現(xiàn)前及時規(guī)避，對新開項目“重點預(yù)警”，對開發(fā)中項目“持續(xù)預(yù)警”，對收尾項目“階段預(yù)警”，有效地規(guī)避各類問題的發(fā)生，實現(xiàn)了審計監(jiān)督關(guān)口前移，提升公司管理創(chuàng)效水平。

(五)強化信息化支撐

信息化審計是未來審計的發(fā)展方向，內(nèi)部審計也應(yīng)當順應(yīng)發(fā)展，采取相應(yīng)的發(fā)展措施，推動企業(yè)建立信息化審計流程。而信息化審計也離不開軟件和硬件的支持。企業(yè)應(yīng)當引進相關(guān)專業(yè)人才，為信息化審計的建立和發(fā)展提供智力支持，編寫適合本企業(yè)的審計軟件。同時，借助大數(shù)據(jù)分析的優(yōu)勢，增強內(nèi)審監(jiān)督的時效性和穿透力，讓內(nèi)部審計不僅能發(fā)現(xiàn)問題并督促整改，還成為助力企業(yè)騰飛的重要幫手。

五、總結(jié)

房地產(chǎn)企業(yè)需要從管理層開始推動完善內(nèi)部審計制度，構(gòu)建科學的權(quán)力制衡機制，嚴格調(diào)控下屬各部門之間的責任關(guān)系，實現(xiàn)內(nèi)部審計管理工作效益的最大化。內(nèi)部審計師應(yīng)不斷學習不斷進步，提高自己的專業(yè)素養(yǎng)，充分發(fā)揮內(nèi)部審計問題發(fā)現(xiàn)的作用，督促相關(guān)職能部門進行改進，并提出適合企業(yè)發(fā)展的合理化建議，幫助企業(yè)防范和控制風險，應(yīng)對市場挑戰(zhàn)，實現(xiàn)公司的良性發(fā)展。