管理會計框架研究

●胡 麗

我國自2014年財政部實施推廣管理會計運用以來，管理會計在我國的企事業(yè)單位開始加快運用。創(chuàng)新了日常工作中管理會計運用的工具以及方法，越來越多的專業(yè)學者也更加重視管理會計的研究，管理會計的理念也逐漸隨著管理的需求結(jié)合其他相關(guān)概念，例如戰(zhàn)略管理理念、人力資源管理理念以及環(huán)境管理理念等等，形成了細分的管理會計分支，如戰(zhàn)略管理會計、人力資源管理會計等。

一、管理會計框架的理論分析

1980年前后國內(nèi)首次引進管理會計理念，而西方的管理會計發(fā)展早已到了決策戰(zhàn)略步驟，現(xiàn)代科技在生產(chǎn)經(jīng)營的運用大大提升了生產(chǎn)水平。剛剛引進時，出現(xiàn)了大量以管理會計基本理論作為研究對象的課題與文章，研究學者代表包括余緒纓、李天民、陳今池、勞秦漢、青光源、孟焰等。他們的研究重點在于管理會計知識架構(gòu)的研究和管理會計內(nèi)容、方向、特點等進行調(diào)查，也可以說是研究管理會計和財務(wù)會計、管理和成本在細節(jié)上的聯(lián)系，探討管理會計的根本，搭建完善的管理會計架構(gòu)。

二、管理會計定義與概念框架要素分析

管理會計的演化歷程可以總結(jié)為三大時期，各個時期的管理會計重點不一樣。在開支決定和財務(wù)管控時期（1920年左右），管理會計的重點放在減少開支以及優(yōu)化管控質(zhì)量上；在管控和決定時期（1950年左右），管理會計升級成為給運營決定帶來參考資料的工具；產(chǎn)生價值時期（1990年左右），管理會計重心放在借助全面且細致的決策管理手段給企業(yè)帶來收益。如同管理會計成長并優(yōu)化的這一過程，發(fā)達國家對管理會計的了解與運用也在持續(xù)優(yōu)化，管理會計的意義在不斷完善升級。

西方管理會計之所以誕生和傳統(tǒng)會計不同，主要側(cè)重在預估、計劃、管控和評估反饋的相關(guān)流程中，管理會計改變的主要重點能夠歸結(jié)成這幾個大點:拓展管理會計的使用方，從過去僅僅運用為企業(yè)內(nèi)部慢慢發(fā)展成可以讓決策管理層、其他股東、債權(quán)方、相關(guān)部門進行運用。豐富信息種類，從過去僅僅涵蓋財務(wù)數(shù)據(jù)發(fā)展成能夠涵蓋非財務(wù)數(shù)據(jù)。1990年之后，企業(yè)開始了解并認識到文化信息所產(chǎn)生的價值與作用，管理會計慢慢轉(zhuǎn)變?yōu)閼?zhàn)略模式，密切關(guān)注監(jiān)察方和競爭方的戰(zhàn)略模式，從而凸顯自己的競爭優(yōu)勢。從本世紀開始，管理會計開始走向更專業(yè)的發(fā)展道理，管理會計時專業(yè)水平的培養(yǎng)也變成了相關(guān)組織衡量與考評的核心內(nèi)容。上述表述過程就是管理會計進化的各個時期。

國內(nèi)從1970年左右開始運用管理會計，學術(shù)界的研究人員就針對管理會計的定義產(chǎn)生了非常激烈的探討。發(fā)展至今，國內(nèi)對管理會計定義大致上可以總結(jié)為：管理會計和財務(wù)會計都是現(xiàn)代會計的分支，然而和財務(wù)管理有所分別的是，管理會計體現(xiàn)出的是目前和之后的水平，并且管理會計是給單位內(nèi)部的管理層提供幫助的。管理會計不但可以帶來財務(wù)數(shù)據(jù)，也能夠帶來非財務(wù)數(shù)據(jù)，涵蓋了生產(chǎn)運營及管控所需的各類數(shù)據(jù)與資料。

2010年開始，企業(yè)越來越重視戰(zhàn)略計劃的準備與操作以及價值鏈的運用與管控，企業(yè)的戰(zhàn)略計劃和價值鏈管控都被劃分到管理會計的系統(tǒng)內(nèi)，管理會計上升到了戰(zhàn)略層面。因此企業(yè)內(nèi)的管理會計不但要為內(nèi)部管理層提供援助，同時也要從大局出發(fā)，從企業(yè)的全面戰(zhàn)略角度出發(fā)，成為全面管控的有效工具之一。從實際操作上看這必要就增加了管理會計的作用，使管理會計有了更全面且豐富得到價值。

本文探討的管理會計是更小范圍的，僅僅是給內(nèi)部決策層帶來參考價值的數(shù)據(jù)，從而幫助選擇最優(yōu)計劃，達成企業(yè)目標。管理會計需要考慮信息使用對象、信息提供對象、為何提供信息、提供怎樣的信息等細節(jié)，而這就是管理會計的理念大綱和架構(gòu)，通過理念架構(gòu)的模式規(guī)范化、系統(tǒng)化。管理會計的理念框架可以借助管理會計的計劃、管理會計的根本、管理會計的核心、管理會計的調(diào)查對象、管理會計的信息水平、管理會計的核心要素等方面拼湊起來、成為一套多角度、多方位的管理會計理念，同時幫助管理會計實際工作的展開。以這種角度為切入點《基本指引》也就是國內(nèi)管理會計理念大綱，然而從元素組成作為切入點，《基本指引》只能夠包含管理會計的目標、使用準則、使用對象和使用重點。所以我們想要優(yōu)化《基本指引》，打造成更完善的管理會計框架草稿。

三、管理會計框架的內(nèi)涵分析

管理會計理念架構(gòu)對應的是管理會計類別，因此和財務(wù)會計架構(gòu)有所區(qū)別，然而管理會計和財務(wù)會計都是會計的一份子，管理會計理念架構(gòu)的內(nèi)在重點和財務(wù)會計理念架構(gòu)的內(nèi)在重點應該是會有不少的共通點，也就是說管理會計理論架構(gòu)也是根據(jù)管理會計的關(guān)聯(lián)性基礎(chǔ)理念結(jié)合起來的綜合體，同時可以指引管理會計的實際操作。從字面上來看“理論”的“搭配”，理念也就是描述管理會計的基本含義，管理會計囊括了管理會計的調(diào)查目標、基本設(shè)想、目的、根本、關(guān)鍵點、劑量范圍、信息特點等等。“架構(gòu)”就是對對象排列方法的規(guī)劃，比如線性網(wǎng)狀等等?！按钆洹本褪窃谝?guī)劃的最開始。按照事務(wù)自身的規(guī)劃與特點分析研究，以最佳的方式將不同的對象排列組合變成一個團結(jié)的集體。

財政部門在《指導意見》內(nèi)重點提出目前要大力發(fā)展會計強國的戰(zhàn)略，以此來打造具有我國特點的管理會計系統(tǒng)，借此優(yōu)化管理會計理念架構(gòu)、基本觀念以及實際操作方式方法。意見提出不但要努力培養(yǎng)專業(yè)的管理會計人員，養(yǎng)育高端會計精英，同時鼓勵企業(yè)建設(shè)起針對內(nèi)部管理會計的信息化體系，幫助業(yè)務(wù)開展與會計工作的互相配合即業(yè)財融合。

管理會計對加強單位的內(nèi)部管理有重要作用。管理會計的內(nèi)容涉及單位各項工作，就算是普通工作人員也會對相關(guān)信息資料產(chǎn)生需求，則戰(zhàn)略實踐過程中理念資料就需要覆蓋到管理會計的理念知識及實際操作以及人才的發(fā)展。管理會計的成長必須要配備擁有綜合性知識儲配的會計精英，管理會計假如能夠和財務(wù)會計趨同都變成專門的職業(yè)，企業(yè)或組織也能夠為其設(shè)定專門的科室，就要求管理會計的職業(yè)水平發(fā)展道德層面，實現(xiàn)強有力的管制。

管理會計體系涵蓋管理會計的基本概念和管理會計的理論架構(gòu)，涵蓋了管理會計的職業(yè)道德和信息發(fā)展。管理會計理論架構(gòu)是基于管理會計基本概念進行的框架設(shè)計?！痘局敢飞婕傲嘶镜墓芾頃嬂砟罴軜?gòu)，對管理會計的實施提供了操作參考，即是理念發(fā)展成實踐的中間媒介。

四、管理會計框架建設(shè)的設(shè)想

（一）基本框架

管理會計基本框架包括管理會計目的、管理會計理論的結(jié)構(gòu)框架以及研究目標、管理會計框架的基礎(chǔ)設(shè)定、管理會計的元素、管理會計的信息水平特點、管理會計的計量方法和管理會計報告。

（二）管理會計概念框架中的管理會計目標應具有統(tǒng)一性

不但要思考單位的綜合價值如何提升，同時也要考慮到內(nèi)部不同級別的單位效率如何優(yōu)化。因此管理會計的目標可以當作是在幫助單位盡可能提高工作價值的情況下，借助計劃、決定、管控以及評估來優(yōu)化資源配比，達成單位運營目標。

（三）管理會計的作用應該明確

建立管理會計的信息系統(tǒng)，在會計關(guān)聯(lián)性的基礎(chǔ)上，給管理層實施管理控制以及決定方案帶來可供參考的財務(wù)數(shù)據(jù)及非財務(wù)信息。也就是說，管理會計不單單是日常管理管控的體系，同時也為決策提供信息，提高內(nèi)部管理水平與管理績效的會計手段。

（四）管理會計基本假設(shè)的設(shè)想

建立合理的管理會計假設(shè)。如同財務(wù)會計假設(shè)是進行財務(wù)會計工作的基本前提，管理會計假設(shè)是按照管理會計演變和成長的情況產(chǎn)生的一種判斷設(shè)想，把管理會計在實際操作中可能會面臨的可變情況限制在一定范圍內(nèi)，成為管理會計理念的基本假設(shè)。

管理會計借助很多管理工具，如使用數(shù)學模型時有不少的限制假設(shè)，假如管理會計缺乏必要假設(shè)，那么數(shù)學模型以及管理手段就不能順利進行。一般來說，管理會計的假設(shè)劃分成基本假設(shè)和具體假設(shè)兩類，具體假設(shè)與管理會計具體的實踐操作相關(guān)，基本假設(shè)是管理會計框架的基本前提。

（五）管理會計的整體框架設(shè)想

因為管理會計把重點放在有關(guān)人的因素上，因此將設(shè)計管理會計目標和管理會計主體當作管理會計邏輯的起點；在保障企業(yè)的綜合價值提升以及內(nèi)部各單位效率得到優(yōu)化的基礎(chǔ)上，管理會計的目標是能夠給單位帶來價值提升的情況下，借助計劃、決定、管控以及評估模式來優(yōu)化資源配比，實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標；管理會計的本質(zhì)是運用好信息系統(tǒng)，既是內(nèi)部管理管控系統(tǒng)，同時有是決策支出輔助系統(tǒng)；對管理會計的研究目標是加強內(nèi)部資源的合理分配；僅僅管理會計的基本假設(shè)才能夠被歸屬在管理會計的理念架構(gòu)中，責任主體的假設(shè)、不間斷運營的假設(shè)、貨幣時間價值假設(shè)、開支形態(tài)假設(shè)和科學決策假設(shè)共同組建了管理會計的基本假設(shè)；管理會計主要元素包含有關(guān)的開支、盈利和息稅前利潤；相關(guān)性是管理會計信息判斷的第一大重要元素，其次我們還可參考對比性、時間性、價值性等等；現(xiàn)值是管理會計的根本計量特點；財務(wù)會計報告和管理會計報告內(nèi)部與外部的界定是可變的，財務(wù)會計報告也許會被內(nèi)部工作人員作為參考，管理會計報告也可能會被披露給外界作為參考，然而這樣的關(guān)系也不是搭便車現(xiàn)象產(chǎn)生的借口，在實際操作中可以多設(shè)置幾個管理會計崗位來降低這種行為的概率，確保管理會計報告和財務(wù)會計報告各自的特點；內(nèi)部控制報告是針對內(nèi)部控制的質(zhì)量進行評價與核查的相關(guān)報告，管理會計報告應該在內(nèi)部控制作為前提展開，管理會計報告質(zhì)量需要在內(nèi)部控制質(zhì)量得到保證的情況下才有探討的意義。