芻議會計(jì)制度轉(zhuǎn)換下高校財(cái)務(wù)管理的對策

●魏愛萍 郭賽玉

政府會計(jì)制度自2019年1月實(shí)施以來，在高校資產(chǎn)、凈資產(chǎn)、負(fù)債、費(fèi)用和收入等方面進(jìn)行了更新和優(yōu)化，使資產(chǎn)價(jià)值得到真實(shí)的反映，教育成本確定更加合理，會計(jì)信息和報(bào)表體系也趨于完善。為滿足管理和評價(jià)的信息需求政府會計(jì)制度采用權(quán)責(zé)發(fā)生和收付實(shí)現(xiàn)制相結(jié)合的方式進(jìn)行，在反映和把握高校預(yù)算、財(cái)務(wù)、資產(chǎn)、績效上實(shí)現(xiàn)創(chuàng)新和突破，主要集中在：一是雙憑證，在一個(gè)會計(jì)系統(tǒng)體現(xiàn)財(cái)務(wù)憑證、預(yù)算憑證，由資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入與費(fèi)用科目進(jìn)行財(cái)務(wù)會計(jì)核算，由預(yù)算收入、支出、結(jié)余科目進(jìn)行預(yù)算會計(jì)核算。二是雙基礎(chǔ)，權(quán)責(zé)發(fā)生制核算財(cái)務(wù)會計(jì)，收付實(shí)現(xiàn)制核算預(yù)算會計(jì)。三是雙報(bào)表，財(cái)務(wù)會計(jì)核算與預(yù)算會計(jì)核算分別生成財(cái)務(wù)報(bào)表、決算報(bào)表。預(yù)算會計(jì)核算的是納入單位預(yù)算管理現(xiàn)金收付業(yè)務(wù)，非現(xiàn)金收付業(yè)務(wù)只進(jìn)行財(cái)務(wù)會計(jì)核算。因核算范圍、制度的不同產(chǎn)生的差異調(diào)節(jié)表，勾勒出財(cái)務(wù)會計(jì)與預(yù)算會計(jì)的密切聯(lián)系。這些舉措不僅滿足了高校財(cái)務(wù)、預(yù)算、資產(chǎn)、成本等方面實(shí)務(wù)操作的需要，也提供了高校教育成本核算所必需掌握的信息，使高校在改善財(cái)務(wù)狀況、降低辦學(xué)成本、管理預(yù)算等方面得到更合理的反映。但在實(shí)施過程中，由于高校辦學(xué)環(huán)境和條件變化，在新舊制度轉(zhuǎn)換上難免遇到一些棘手問題，如會計(jì)差異調(diào)整、項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)支出類型的定義、單位支出科目與財(cái)政支出類別不匹配、固定資產(chǎn)的折舊等等。這些問題若不能及時(shí)合理地處置，新制度就難以完全適應(yīng)于高校新時(shí)期的發(fā)展需要。

一、新舊制度轉(zhuǎn)換中產(chǎn)生的問題

（一）雙憑證的不平衡

由于雙制度形成的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)不同，如收到貨幣資金時(shí)、財(cái)政直接支付時(shí)、期末確認(rèn)未使用額度時(shí)，確認(rèn)為預(yù)算收入。支付貨幣資金時(shí)、財(cái)政直接支付時(shí)、使用上年未財(cái)政應(yīng)返還額度時(shí)，確認(rèn)為預(yù)算支出。而收到暫收款項(xiàng)（如收到押金）時(shí)、收到應(yīng)當(dāng)上繳財(cái)政的款項(xiàng)時(shí)、收到代理資產(chǎn)的銀行存款和現(xiàn)金時(shí)、收到直接記入基金的資金時(shí)，不能確認(rèn)為預(yù)算收入。支付押金等款項(xiàng)時(shí)、支付上繳財(cái)政的款項(xiàng)時(shí)、支付屬于受托代理資產(chǎn)款項(xiàng)時(shí)、支付除了列費(fèi)用計(jì)提專用基金以外的專用基金資金時(shí)、支付其他應(yīng)收款中的暫付款時(shí)，不能確認(rèn)預(yù)算支出。

能夠形成差異變動(dòng)的科目是資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)。在預(yù)算支出或預(yù)算收入對應(yīng)資產(chǎn)（非現(xiàn)金類）、負(fù)債、凈資產(chǎn)類科目時(shí)一定會形成差異；在對應(yīng)預(yù)算結(jié)余類科目分錄，而對方科目是現(xiàn)金銀行科目時(shí)則一定不會形成差異；若憑證分錄中有資產(chǎn)（非現(xiàn)金類）、負(fù)債、凈資產(chǎn)科目同收入或費(fèi)用科目形成平衡關(guān)系，卻沒有生成預(yù)算分錄，也一定會形成差異；若憑證分錄中收入或費(fèi)用科目同現(xiàn)金或銀行科目形成平衡關(guān)系，生成預(yù)算分錄，則不產(chǎn)生差異。

（二）項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)的支出類型難以確定

支出類型種類繁多是高校項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)一大特點(diǎn)，主要包括教育事業(yè)、科研事業(yè)、行政管理、后勤保障、離退休、?。ú浚┘墝ｍ?xiàng)、國家級課題、省級課題、市級課題、校內(nèi)課題等等，這給確定支出類型帶來困難。舊制度不需要?jiǎng)澐种С鲱愋?，新制度要求按五個(gè)一級會計(jì)科目設(shè)置定義，而具體操作時(shí)只能按行政部門定義，在行政部門類別下再劃分資金的來源屬性定義。例如，教務(wù)部門辦公經(jīng)費(fèi)既有教育事業(yè)支出還有行政管理支出，若按行政部門定義，只能歸為教育事業(yè)支出類別，行政管理支出就無法定義；科研部門的辦公經(jīng)費(fèi)既有科研支出又有行政支出，若按行政部門定義，只能歸為行政事業(yè)支出類別，科研事業(yè)支出就無法定義，同樣后勤保障部門、教輔部門等都涉及同樣的問題。

在以國庫支付方式的單位設(shè)置經(jīng)濟(jì)分類要涉及類、款、目，因年終報(bào)表要與財(cái)政一致，在預(yù)算項(xiàng)目設(shè)置時(shí)就存在很多有爭議的地方，比如公務(wù)費(fèi)用，正常應(yīng)按財(cái)政補(bǔ)助支出設(shè)置，當(dāng)財(cái)政補(bǔ)助沒有余額時(shí)則改為其他資金支出，很多費(fèi)用的設(shè)置都涉及此類問題。

（三）單位支出科目與財(cái)政支出類別不匹配

在財(cái)政補(bǔ)助收入支出表中，基本支出和項(xiàng)目支出是財(cái)政補(bǔ)助支出下級科目，人員經(jīng)費(fèi)和日常公用經(jīng)費(fèi)是基本支出中和項(xiàng)目支出的下級科目。由于現(xiàn)行預(yù)算是月度預(yù)算，每月向財(cái)政報(bào)送用款計(jì)劃，財(cái)政下?lián)芙?jīng)費(fèi)額度，容易產(chǎn)生部分突發(fā)大額支出無法按財(cái)政補(bǔ)助下的人員經(jīng)費(fèi)和日常公用經(jīng)費(fèi)類別正常支付的問題，例如哪部分經(jīng)費(fèi)有余額就從哪部分經(jīng)費(fèi)支出，導(dǎo)致財(cái)務(wù)賬支出科目與財(cái)政報(bào)表的財(cái)政支出類別不符，年底不能正常生成報(bào)表，往往需要人為費(fèi)時(shí)費(fèi)力地調(diào)整。

每年的預(yù)付款項(xiàng)支出金額、類別也無法匹配，例如一筆預(yù)付款直接從零余額支出，等借款人員來沖賬時(shí)，依據(jù)支出性質(zhì)列支財(cái)政補(bǔ)助支出或其他資金支出中下設(shè)的人員經(jīng)費(fèi)或日常公用經(jīng)費(fèi)支出，往往和預(yù)付的支出類別不匹配，再者借款期為三個(gè)月，每年10月份以后的借款要到下一年度才能沖賬，還有一些預(yù)付款在到期時(shí)借款人員直接歸還，未發(fā)生費(fèi)用支出，這些都導(dǎo)致財(cái)政有支出金額和類別而單位無支出。報(bào)表時(shí)支出類別不匹配，并且財(cái)政支出金額大于單位支出金額。

（四）固定資產(chǎn)折舊計(jì)提基礎(chǔ)不同

高校固定資產(chǎn)計(jì)提的累計(jì)折舊，通過政府會計(jì)制度的“累計(jì)折舊”科目核算，資產(chǎn)部門是按教育部的16類進(jìn)行管理，而財(cái)務(wù)部門按新會計(jì)制度六大類進(jìn)行核算，導(dǎo)致高校資產(chǎn)和財(cái)務(wù)部門在固定資產(chǎn)管理上出現(xiàn)了分類統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)不一致的問題。同時(shí)由于資產(chǎn)與財(cái)務(wù)兩部門固定資產(chǎn)入賬時(shí)間存在差異，造成了資產(chǎn)管理部門以及財(cái)務(wù)部門、實(shí)物保管部門之間的賬實(shí)不符。例如在資產(chǎn)登記中，新建房屋雖交付使用，但資產(chǎn)尚未入賬或資產(chǎn)部門年底已進(jìn)倉而財(cái)務(wù)部門在第二年初才記賬進(jìn)倉，因而每年資產(chǎn)處賬面與財(cái)務(wù)資產(chǎn)賬面確認(rèn)的差別較大，直接影響到每年資產(chǎn)賬面價(jià)值與實(shí)物數(shù)據(jù)信息的相符性，使固定資產(chǎn)的累計(jì)折舊計(jì)提基礎(chǔ)數(shù)據(jù)不同。

二、處理轉(zhuǎn)換問題的方法和建議

（一）會計(jì)差異的處理

在一張憑證中，會計(jì)科目和預(yù)算科目的各自借貸方是分別平衡的，要每天核對差異調(diào)節(jié)表，發(fā)現(xiàn)不平馬上找出原因更正賬務(wù)。對原來就按項(xiàng)目核算的科目，比如其他應(yīng)收款、在建工程、受托代理、專用基金等，通過科目余額表—項(xiàng)目格式直接得到明細(xì)余額，如果數(shù)據(jù)不符，可通過“調(diào)整項(xiàng)目”調(diào)平。對于原來就不按項(xiàng)目核算的科目，比如固定資產(chǎn)、累計(jì)折舊、存貨、應(yīng)繳財(cái)政款、應(yīng)繳稅金等，可以科目下面加上一個(gè)或多個(gè)歸集項(xiàng)目。例如：提取學(xué)生獎(jiǎng)助金50萬，財(cái)務(wù)（借：教育費(fèi)用50萬，貸學(xué)生獎(jiǎng)貸基金50）預(yù)算（借：教育支出50萬，借：教育支出-50萬）只確認(rèn)財(cái)務(wù)支出，不確認(rèn)預(yù)算支出，要調(diào)減。

（二）在明細(xì)科目上進(jìn)行部門預(yù)算經(jīng)濟(jì)分類科目核算

由于涉及的項(xiàng)目代碼很多，其中科研項(xiàng)目、教研項(xiàng)目數(shù)量較多定義較有難度。所有經(jīng)費(fèi)除基金外，都應(yīng)首先確定各項(xiàng)目名稱、代碼，比如項(xiàng)目類包括預(yù)算、科研、專項(xiàng)、基建、收入、基金、代管、其他；項(xiàng)目類型包括教育、行政、后勤、離退休經(jīng)費(fèi)；部級、省級、市級、校級課題；省級、市級、其他專項(xiàng)；項(xiàng)目類別包括預(yù)算、科研、代管、自有、專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)；預(yù)算支出資金來源包括財(cái)政撥款、建設(shè)性資金、財(cái)政專項(xiàng)資金、以前年度財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余、結(jié)轉(zhuǎn)資金、結(jié)余資金、教育安排支出、其他資金、專項(xiàng)建設(shè)資金、銀行貸款、政府性基金支出等。例如：省教育廳項(xiàng)目，部門是科研處，項(xiàng)目類別是科研經(jīng)費(fèi)，預(yù)算類型是項(xiàng)目支出，項(xiàng)目類大類是科研，項(xiàng)目類型是省級課題等。其次應(yīng)按項(xiàng)目性質(zhì)逐一分析填列確保定義無誤，正確辨別財(cái)政和非財(cái)政補(bǔ)助，對項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)合理進(jìn)行功能分類、支出科目的定義，只有項(xiàng)目定義準(zhǔn)確才能確保賬務(wù)轉(zhuǎn)換正確，同時(shí)要有科目、項(xiàng)目、部門、經(jīng)濟(jì)分類的四維思維方式充分考慮財(cái)政預(yù)算、資金分類、支出分類，不能漏設(shè)。

（三）財(cái)出科目與財(cái)政支出類別的匹配

首先，要求各部門按時(shí)報(bào)送月度用款計(jì)劃并在每月預(yù)算正常額度內(nèi)上浮預(yù)算額度比例，最大化地保證各項(xiàng)指標(biāo)額度。其次，出納人員依據(jù)審核制單人員的憑證支出科目類別，在財(cái)政系統(tǒng)內(nèi)逐筆分類劃轉(zhuǎn)，使賬務(wù)系統(tǒng)和財(cái)政系統(tǒng)支出類別始終保持一致，年底財(cái)政支出報(bào)表不必人為調(diào)整，自動(dòng)生成即可，為決算人員節(jié)省時(shí)間和精力。財(cái)務(wù)軟件與財(cái)政支付系統(tǒng)順利轉(zhuǎn)換，將會大大減輕出納人員的工作量，同時(shí)要求財(cái)務(wù)軟件供應(yīng)商提供更有技術(shù)性的服務(wù)。盡管預(yù)付賬款仍存在財(cái)政支出與單位支出在支出金額和支出類別上不匹配的現(xiàn)象，但差異金額已是可控?cái)?shù)據(jù)，在報(bào)表時(shí)人為調(diào)整即可。

（四）固定資產(chǎn)的折舊核算

高校計(jì)提折舊，資產(chǎn)管理部門首先要對學(xué)校所有資產(chǎn)進(jìn)行清查，使資產(chǎn)處的實(shí)物與賬面相符，高校資產(chǎn)處應(yīng)聯(lián)合財(cái)務(wù)處、審計(jì)處成立資產(chǎn)清查小組對高校資產(chǎn)進(jìn)行徹底清查，形成相應(yīng)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。其次依據(jù)財(cái)政部的資產(chǎn)類別分類設(shè)置，并與財(cái)務(wù)處固定資產(chǎn)科目建立對照表。每年財(cái)務(wù)處年底結(jié)賬時(shí)間都是12月25日，因資產(chǎn)部門和財(cái)務(wù)部門固定資產(chǎn)入賬時(shí)間存在差異，所以財(cái)務(wù)處和資產(chǎn)處需要協(xié)商好截止進(jìn)倉時(shí)間點(diǎn)，確保進(jìn)倉與入賬時(shí)間一致，這樣就避免了資產(chǎn)進(jìn)倉財(cái)務(wù)尚未入賬的問題，使資產(chǎn)與財(cái)務(wù)兩家資產(chǎn)賬面相符。

在實(shí)際業(yè)務(wù)中還涉及跨年度業(yè)務(wù)，比如去年按合同約定資產(chǎn)購買交付后先付款30%，其余款項(xiàng)今年付款，這樣的業(yè)務(wù)原制度去年全額確認(rèn)固定資產(chǎn)，新制度只能確認(rèn)70%，其余30%要定義差額。分錄如下：財(cái)務(wù)（借：固定資產(chǎn)100%，貸：銀行存款70%，貸：以前年度盈余調(diào)整30%）預(yù)算（預(yù)算支出70%，資金結(jié)存70%）。

總體上，通過新舊制度轉(zhuǎn)換，進(jìn)一步完善會計(jì)制度，規(guī)范核算、預(yù)算行為，提高會計(jì)人員素質(zhì)及工作效率。高校應(yīng)及時(shí)排查賬務(wù)轉(zhuǎn)換中的各種問題，并做好調(diào)整工作，確保政府會計(jì)制度改革成效。