探究營(yíng)改增差額征稅的財(cái)稅處理

曾愛(ài)蘭

摘要：本文對(duì)營(yíng)改增差額征稅的財(cái)稅處理進(jìn)行了分析，明確了差額征稅的具體原理與差額征稅的具體原因，并提出了對(duì)營(yíng)改增差額征稅下的財(cái)稅管理方法，希望為關(guān)注此話題的人提供有效的參考。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；差額征稅；財(cái)稅處理

近年來(lái)我國(guó)黨中央、國(guó)務(wù)院針對(duì)我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展新形勢(shì)做出了稅收改革與部署，營(yíng)改增決策是指將經(jīng)濟(jì)發(fā)展與運(yùn)行中的營(yíng)業(yè)稅改成增值稅，該項(xiàng)決策的開(kāi)展盡可能保障所有行業(yè)的稅收只減不增，隨后我國(guó)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局又推出“平移模式”的稅收優(yōu)惠政策，使得稅收處理的內(nèi)容更加復(fù)雜。

一、差額征稅原理

差額征稅是指納稅人將取得的全部?jī)r(jià)款或費(fèi)用扣除需要支付給其他納稅人的規(guī)定價(jià)格后，得到的銷售額來(lái)計(jì)算具體的稅款數(shù)額。差額征稅的具體實(shí)施效果為減少了納稅人的銷售項(xiàng)目稅額，通過(guò)簡(jiǎn)易的差額計(jì)稅也可直接減少納稅人應(yīng)該繳納的稅額。差額征稅的相關(guān)條款對(duì)實(shí)施差額征稅的具體業(yè)務(wù)類型、差額政策、納稅人類型、發(fā)票開(kāi)具等進(jìn)行了分析，以經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)業(yè)務(wù)類型為例，對(duì)應(yīng)的差額征稅政策為以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除經(jīng)紀(jì)代理向委托方收取并代為支付的政府性基金或行政事業(yè)性收費(fèi)后的余額為銷售額，其具體納稅人的類型包括兩種：一種是一般納稅人，在發(fā)票開(kāi)具中按照6%的稅率進(jìn)行繳稅、另一種是小規(guī)模納稅人，在差額繳稅中按照3%的征收率進(jìn)行繳稅，差額繳稅可開(kāi)具差額專票，而代收的費(fèi)用繳稅必須開(kāi)具普通發(fā)票。在具體的差額征稅規(guī)范中，包含對(duì)金融商品轉(zhuǎn)讓、融資租賃服務(wù)、融資性售后回租服務(wù)、建筑服務(wù)、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售商品房、銷售不動(dòng)產(chǎn)等十余種業(yè)務(wù)類型進(jìn)行明確的差額政策規(guī)范，并對(duì)各項(xiàng)業(yè)務(wù)類型的納稅人進(jìn)行了范圍的規(guī)范，對(duì)各類業(yè)務(wù)發(fā)票的開(kāi)具也進(jìn)行了合理的規(guī)范，要求各大業(yè)務(wù)的差額征稅開(kāi)展準(zhǔn)確按照相關(guān)稅收政策進(jìn)行繳稅[1]。

二、差額征稅在營(yíng)改增稅制模式下存在的原因

我國(guó)自2016年全國(guó)實(shí)施營(yíng)改增政策后，全國(guó)范圍內(nèi)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行都需要按照營(yíng)改增稅收政策進(jìn)行相關(guān)處理，差額征稅也在營(yíng)改增稅收政策全面啟動(dòng)后逐步實(shí)施建設(shè)，其主要原因在于可有效避免重復(fù)征稅，在增值稅的稅收計(jì)算過(guò)程中，上游業(yè)務(wù)的銷項(xiàng)是下游的進(jìn)項(xiàng)，該區(qū)域納稅人形成了環(huán)環(huán)相扣的納稅區(qū)域，降低稅收的同時(shí)也能夠保障全面進(jìn)行征稅處理。但現(xiàn)階段存在一般納稅人、小規(guī)模納稅人、政府類非增值稅一般納稅人等，該類納稅人使得納稅區(qū)域內(nèi)部的鏈條無(wú)法得到有效的銜接，當(dāng)上游業(yè)務(wù)的銷項(xiàng)與下游出現(xiàn)斷裂時(shí)，將無(wú)法有效扣除除了一般納稅人以外的納稅人的進(jìn)項(xiàng)稅額，該類情形下無(wú)法獲取有效的增值稅扣稅憑證，也無(wú)法進(jìn)行有效的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，勢(shì)必會(huì)為上游業(yè)務(wù)帶來(lái)稅負(fù)增加的影響，進(jìn)而國(guó)家推出差額納稅方式，以實(shí)現(xiàn)對(duì)不同納稅人的進(jìn)項(xiàng)納稅處理，確保各個(gè)層面的納稅人都能降低稅負(fù)，以保證營(yíng)改增政策的有效開(kāi)展。

三、營(yíng)改增差額征稅的財(cái)稅管理策略

（一）營(yíng)改增差額征稅的主要政策

差額征稅開(kāi)展后，國(guó)家在財(cái)稅36號(hào)、財(cái)稅39號(hào)、財(cái)稅47號(hào)、財(cái)稅68號(hào)、財(cái)稅140號(hào)以及國(guó)家稅務(wù)總局公告第23號(hào)等相關(guān)文件中對(duì)差額征稅的開(kāi)展提出了更加具體的、明確的差額征稅管理規(guī)范，對(duì)差額征稅的具體業(yè)務(wù)范圍進(jìn)行了有效的限定，明確了差額征稅政策在各個(gè)行業(yè)領(lǐng)域不同業(yè)務(wù)中的應(yīng)用，指出了該類業(yè)務(wù)通過(guò)差額征稅項(xiàng)目進(jìn)行繳稅時(shí)應(yīng)采取具體的稅率、稅務(wù)計(jì)算方法，銷項(xiàng)與進(jìn)項(xiàng)繳稅的具體運(yùn)算等，要求各大企業(yè)中該類行業(yè)的開(kāi)展能夠嚴(yán)格按照差額征稅的方式進(jìn)行稅收的處理，盡可能保證各大企業(yè)與業(yè)務(wù)進(jìn)行差額征稅的規(guī)范性。

（二）營(yíng)改增差額征稅的稅收管理政策

1.征稅的有效憑證管理

國(guó)家針對(duì)營(yíng)改增差額征稅出臺(tái)了財(cái)稅36號(hào)附件，對(duì)營(yíng)改增差額征稅的相關(guān)稅務(wù)的有效憑證處理進(jìn)行了明確的規(guī)范，即納稅人必須嚴(yán)格按照相關(guān)規(guī)定扣除差額征稅的稅款，并取得國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)范的有效憑證，持有有效憑證的納稅人才能予以扣除，具體的有效平衡值能包括發(fā)票、完稅憑證、財(cái)政票據(jù)等，必須嚴(yán)格按照有關(guān)憑證的相關(guān)法律法規(guī)進(jìn)行憑證的收集與處理，且必須注意各類憑證不得出現(xiàn)兩種用法或兩次應(yīng)用的情況，當(dāng)納稅人持有的有效憑證技能在差額征稅項(xiàng)目中進(jìn)行稅收處理，又能在增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金中進(jìn)行稅務(wù)處理時(shí)，要求納稅人的進(jìn)項(xiàng)稅額必須在進(jìn)項(xiàng)稅額稅收中扣除，嚴(yán)禁該類憑證在銷項(xiàng)稅額中扣除，嚴(yán)禁有效憑證在銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額的重復(fù)使用[2]。

2.征稅的發(fā)票管理

國(guó)家稅務(wù)總局于2016年推出的《關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)稅收征收管理事項(xiàng)的公告》中指出，納稅人需要自行開(kāi)具或由稅務(wù)機(jī)關(guān)代理開(kāi)具增值稅的專用發(fā)票，并通過(guò)對(duì)系統(tǒng)中差額征稅的開(kāi)票功能運(yùn)用，合理利用系統(tǒng)自動(dòng)計(jì)算稅額、不含稅金額、扣除額等，并在開(kāi)具的發(fā)票上標(biāo)記“差額征稅”的字樣。具體的增值稅發(fā)票的開(kāi)具具有以下兩種方式：

其一，是根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告第23號(hào)的規(guī)定在一張?jiān)鲋刀惏l(fā)票上開(kāi)具，差額征稅的發(fā)票開(kāi)具要求不得進(jìn)行全額開(kāi)具，其中財(cái)政部門、稅務(wù)總局進(jìn)行其他規(guī)定的除外，該類發(fā)票在開(kāi)具過(guò)程中需要在新系統(tǒng)的模板中例如含稅的銷售額，含稅的評(píng)估額或扣除額等，此時(shí)新系統(tǒng)的功能模板會(huì)自動(dòng)對(duì)稅務(wù)金額進(jìn)行計(jì)算，并開(kāi)具印有“差額征稅”字樣的發(fā)票，方便納稅人員對(duì)發(fā)票進(jìn)行區(qū)分。

其二，是按照財(cái)稅47號(hào)文件的特殊規(guī)定，針對(duì)勞務(wù)派遣工作開(kāi)具兩張?jiān)鲋刀惏l(fā)票，納稅人也可選擇開(kāi)具一張?jiān)鲋刀惼胀òl(fā)票和一張?jiān)鲋刀悓Ｓ冒l(fā)票，但在該類發(fā)票開(kāi)具的過(guò)程中，增值稅的專用發(fā)票無(wú)法選擇差額征稅。需要注意的是，差額扣除部分的稅務(wù)應(yīng)開(kāi)具增值稅普通發(fā)票，而剩下的余額部分開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，必須保證兩張發(fā)票的稅率是一致的，才能最終確認(rèn)納稅人的全部收入。

3.征稅的申報(bào)管理

營(yíng)改增差額征稅還需在征稅的申報(bào)層面加強(qiáng)管理，嚴(yán)格按照相關(guān)的稅務(wù)報(bào)告文件與管理文件進(jìn)行納稅的申報(bào)填報(bào)、申報(bào)備案等處理，在征稅處理的申報(bào)層面加以保障。首先，對(duì)增值稅納稅申報(bào)表服務(wù)、不動(dòng)產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)扣除項(xiàng)目明細(xì)的填寫，應(yīng)嚴(yán)格按照項(xiàng)目的實(shí)際情況填寫稅合計(jì)金額、本期發(fā)生額、本期應(yīng)扣額、本期實(shí)際扣除金額等。其次，對(duì)申報(bào)表中本期銷售情況明細(xì)表格的填寫，應(yīng)嚴(yán)格按照相關(guān)要求，按照增值稅發(fā)票填寫開(kāi)具金額、稅額、銷售額等，必須將開(kāi)票情況的金額全部填入銷售額與銷項(xiàng)稅額的列表中，確保該項(xiàng)數(shù)額的填寫準(zhǔn)確。另外，還需在增值稅納稅申報(bào)表中填寫本期銷售情況明細(xì)，附件增值稅納稅申報(bào)表中銷售收入均應(yīng)填寫未扣除部分金額的收入全額，且銷項(xiàng)稅額的稅率與本表上銷售額的稅率計(jì)算不一致，而是與本期銷售情況明細(xì)的稅率計(jì)算相一致。最后，對(duì)營(yíng)改增稅負(fù)分析測(cè)算明細(xì)表的填寫，應(yīng)特別注意對(duì)不含稅銷售額、本期實(shí)際扣除金額、含稅銷售額、銷項(xiàng)稅額等部分的數(shù)據(jù)填寫，注意各個(gè)填寫數(shù)據(jù)的要求與規(guī)范是在扣除差額之前還是在扣除差額之后的數(shù)據(jù)，必須保證申報(bào)表格中各項(xiàng)數(shù)據(jù)的精準(zhǔn)性[3]。

在差額征稅的納稅申報(bào)備案管理層面，要求稅務(wù)局對(duì)納稅人享有差額征稅的業(yè)務(wù)范圍進(jìn)行備案管理，在管理過(guò)程中還需明確備案的時(shí)間為業(yè)務(wù)首個(gè)差額繳納增值稅的過(guò)程中，為項(xiàng)目辦理申報(bào)備案。備案的相關(guān)資料應(yīng)當(dāng)由對(duì)應(yīng)差額征稅項(xiàng)目的相關(guān)業(yè)務(wù)部門補(bǔ)齊，且需要提交申請(qǐng)備案表、備案資料明細(xì)、差額征稅本案清單等，確保各項(xiàng)差額征稅申報(bào)的備案信息齊全。

（三）營(yíng)改增差額征稅的會(huì)計(jì)處理

營(yíng)改增差額征稅的會(huì)計(jì)處理需要對(duì)一般差額征稅業(yè)務(wù)、營(yíng)改增金融商品轉(zhuǎn)讓差額業(yè)務(wù)等進(jìn)行合理的會(huì)計(jì)處理，嚴(yán)格參照財(cái)稅36號(hào)文件、財(cái)稅140號(hào)文件等，對(duì)各種類型業(yè)務(wù)的營(yíng)改增差額征稅的具體稅收處理進(jìn)行組織與方案創(chuàng)設(shè)，保證營(yíng)改增差額征稅的會(huì)計(jì)處理質(zhì)量與效率。

四、結(jié)束語(yǔ)

總而言之，對(duì)營(yíng)改增差額征稅的財(cái)稅處理探究過(guò)程中明確了差額征稅的具體原理為納稅人將取得的全部?jī)r(jià)款或費(fèi)用扣除需要支付給其他納稅人的規(guī)定價(jià)格后，得到的銷售額來(lái)計(jì)算具體的稅款數(shù)額。通過(guò)營(yíng)改增差額征稅的主要政策、營(yíng)改增差額征稅的稅收管理政策、營(yíng)改增差額征稅的會(huì)計(jì)處理等層面加強(qiáng)對(duì)營(yíng)改增差額征稅的財(cái)稅處理效率。財(cái)

參考文獻(xiàn)：

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