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    新收入準(zhǔn)則解讀

    2019-11-16 11:02:42陳一
    今日財(cái)富 2019年29期
    關(guān)鍵詞:交易價(jià)格步法會計(jì)準(zhǔn)則

    陳一

    2017年7月,財(cái)政部修訂發(fā)布了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號--收入》,即新收入準(zhǔn)則。新收入準(zhǔn)則在很大程度上改變了原有的收入確認(rèn)、計(jì)量模式,這是我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則在趨于完善、與國際會計(jì)準(zhǔn)則保持趨同的進(jìn)程中做出的重大改變。本文首先介紹了新收入準(zhǔn)則的修訂背景,比較了新收入準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則的主要差別,然后詳細(xì)介紹了新收入準(zhǔn)則下的“五步法”模型,最后為企業(yè)如何有效實(shí)施新收入準(zhǔn)則提出了幾點(diǎn)建議。

    一、新收入準(zhǔn)則修訂背景

    在國內(nèi),隨著市場經(jīng)濟(jì)的日益發(fā)展、交易事項(xiàng)的日趨復(fù)雜,實(shí)務(wù)中收入確認(rèn)和計(jì)量面臨越來越多的問題。例如,如何判斷商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移、對于包含多重交易安排或可變對價(jià)的復(fù)雜合同如何進(jìn)行會計(jì)處理等。這從客觀上要求我們完善現(xiàn)行收入相關(guān)準(zhǔn)則,切實(shí)滿足實(shí)踐需要;國際上,自2018年1月1日起生效的國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第15號突出強(qiáng)調(diào)了主體確認(rèn)收入的方式應(yīng)當(dāng)反映其向客戶轉(zhuǎn)讓商品或服務(wù)的模式,確認(rèn)金額應(yīng)當(dāng)反映主體因交付該商品或服務(wù)而預(yù)期有權(quán)獲得的金額,并設(shè)定了統(tǒng)一的收入確認(rèn)計(jì)量的五步法模型。綜上,為進(jìn)一步規(guī)范收入確認(rèn)、計(jì)量,與國際會計(jì)準(zhǔn)則持續(xù)趨同,在借鑒國際會計(jì)準(zhǔn)則并結(jié)合我國實(shí)際情況的基礎(chǔ)上,新收入準(zhǔn)則應(yīng)運(yùn)而生。

    二、新收入準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則主要差別

    (一)銷售商品收入的確認(rèn)

    原收入確認(rèn)模型為風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移模型,收入的確認(rèn)條件有五個(gè);新收入確認(rèn)模型由原來的風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移模型轉(zhuǎn)變?yōu)椤拔宀椒ā蹦P?,主要體現(xiàn)為商品控制權(quán)的轉(zhuǎn)移,商品控制權(quán)的轉(zhuǎn)移表現(xiàn)為客戶對商品擁有現(xiàn)時(shí)權(quán)利、主導(dǎo)該商品的使用、能夠獲得幾乎全部的經(jīng)濟(jì)利益。對于收入的確認(rèn)、計(jì)量方式是新舊準(zhǔn)則之間最大的差別。

    (二)提供勞務(wù)收入與建造合同收入

    原收入準(zhǔn)則的工程進(jìn)度依賴于完工百分比法;新修訂的收入準(zhǔn)則將原收入準(zhǔn)則和建造合同納入統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型,不在依賴完工百分比法,取而代之的是履約進(jìn)度,避免了以前因?yàn)槭杖霚?zhǔn)則和建造合同準(zhǔn)則確認(rèn)邊界模糊而導(dǎo)致的對于企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果產(chǎn)生的重大影響。

    三、“五步法”模型下收入的確認(rèn)

    (一)識別與客戶訂立的合同

    企業(yè)與客戶之間的合同要同時(shí)滿足五個(gè)條件,才能在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入,這五個(gè)條件是合同各方承諾履行各自義務(wù)、合同明確了各方轉(zhuǎn)讓商品的權(quán)利與義務(wù)、明確了轉(zhuǎn)讓商品相關(guān)支付條款、合同具有商業(yè)實(shí)質(zhì)以及企業(yè)轉(zhuǎn)讓商品有權(quán)取得的對價(jià)很可能收回。

    (二)識別合同中的單項(xiàng)履約義務(wù)

    單項(xiàng)履約義務(wù)是指企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓可明確區(qū)分商品、商品或服務(wù)的組合的承諾,或者向客戶轉(zhuǎn)讓一系列實(shí)質(zhì)相同且轉(zhuǎn)讓模式相同的、可明確區(qū)分商品的承諾。識別合同中單獨(dú)履約義務(wù)的重點(diǎn)在于區(qū)分商品與勞務(wù),新準(zhǔn)則下,銷售商品與提供勞務(wù)應(yīng)該視為單獨(dú)的履約義務(wù),合同中的勞務(wù)應(yīng)按照履約義務(wù)完成情況確認(rèn)與之對應(yīng)的收入。

    (三)確定交易價(jià)格

    確定交易價(jià)格時(shí)應(yīng)該綜合考慮包括可變對價(jià)、重大融資成分、非現(xiàn)金對價(jià)以及應(yīng)付客戶對價(jià)等因素,新準(zhǔn)則下交易價(jià)格的確定強(qiáng)調(diào)了“期望”二字, 交易價(jià)格不再局限于合同中表明的交易金額,會計(jì)的主觀估計(jì)和職業(yè)判斷增多。

    (四)將交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)

    企業(yè)應(yīng)當(dāng)在合同開始日,按照各單項(xiàng)履約義務(wù)所承諾商品的單獨(dú)售價(jià)的相對比例,將交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)。單獨(dú)售價(jià)的確認(rèn)方法有經(jīng)調(diào)整的市場評估法、成本加成法、余值法等。

    (五)履行各單項(xiàng)履約義務(wù)時(shí)確認(rèn)收入

    履約義務(wù)可能在某個(gè)時(shí)點(diǎn)完成,也可能在一段時(shí)間內(nèi)完成,但無論如何,必須能夠?qū)β募s義務(wù)的結(jié)果進(jìn)行合理計(jì)量,如不能合理計(jì)量,收入確認(rèn)的金額應(yīng)和發(fā)生的成本相同。

    四、企業(yè)有效實(shí)施新收入準(zhǔn)則的建議

    財(cái)會[2017]22號文件規(guī)定了不同企業(yè)實(shí)施新收入準(zhǔn)則的起始時(shí)間:在境內(nèi)外同時(shí)上市的企業(yè)以及在境外上市并采用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則或企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表的企業(yè),自2018年1月1日起施行;其他境內(nèi)上市企業(yè),自2020年1月1日起施行;執(zhí)行企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的非上市企業(yè),自2021年1月1日起施行,允許企業(yè)提前執(zhí)行。各企業(yè)應(yīng)該積極采取措施,應(yīng)對新收入準(zhǔn)則實(shí)施對企業(yè)產(chǎn)生的影響,保障新收入準(zhǔn)則的有效實(shí)施。

    (一)增強(qiáng)合同意識,規(guī)范合同管理

    新收入準(zhǔn)則主要基于與客戶之間的合同確認(rèn)收入。識別履約義務(wù)、確定交易價(jià)格、將交易價(jià)格分?jǐn)傊羻雾?xiàng)履約義務(wù)均需要評估合同約定的交易雙方的權(quán)利和義務(wù)。為確保會計(jì)信息質(zhì)量,各企業(yè)要增強(qiáng)合同意識,規(guī)范合同管理。業(yè)務(wù)部門與財(cái)務(wù)部門之間需要密切合作,就商業(yè)模式、支付條款、定價(jià)安排等進(jìn)行充分溝通。

    (二)積極主動與利益相關(guān)方溝通

    在新收入準(zhǔn)則生效之前,企業(yè)需要與投資者、貸款人等利益相關(guān)方就新收入準(zhǔn)則的影響進(jìn)行積極的溝通, 以便他們了解新收入準(zhǔn)則對企業(yè)整體業(yè)務(wù)的影響。

    (三)加強(qiáng)管理與培訓(xùn)

    新收入準(zhǔn)則涉及較多的職業(yè)判斷,這就需要企業(yè)提高業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)人員職業(yè)能力,以此逐步適應(yīng)市場化和準(zhǔn)則要求,強(qiáng)化實(shí)務(wù)層面的執(zhí)行效果管理,通過務(wù)實(shí)實(shí)踐、總結(jié)經(jīng)驗(yàn)、查缺補(bǔ)漏,與理論相結(jié)合逐步促進(jìn)國家會計(jì)準(zhǔn)則體系完善。(作者單位:遼寧工程技術(shù)大學(xué)工商管理學(xué)院)

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