淺談新政府會計(jì)制度對醫(yī)院會計(jì)核算的影響

李康

摘 要：通過分析新政府會計(jì)制度改革的主要內(nèi)容，總結(jié)公立醫(yī)院實(shí)施新政府會計(jì)制度面臨的收入、成本、薪酬等會計(jì)核算的難點(diǎn)，分析新政府會計(jì)制度給醫(yī)院會計(jì)核算帶來的影響，為更好地促進(jìn)新政府會計(jì)制度在醫(yī)院順利實(shí)施提供了實(shí)踐思考。

關(guān)鍵詞：新政府會計(jì)制度;醫(yī)院會計(jì);會計(jì)核算

2018 年2月，國家財(cái)政部頒布了《政府會計(jì)制度——行政事業(yè)單位會計(jì)科目和報(bào)表》以及有關(guān)銜接問題的處理規(guī)定，政府會計(jì)制度將于2019 年1 月1 日起正式施行。醫(yī)院作為兼有公益性和效益性的事業(yè)單位，會計(jì)核算面臨新的挑戰(zhàn)。

一、新政府會計(jì)制度改革主要內(nèi)容

（一）重構(gòu)了政府會計(jì)核算模式

新政府會計(jì)制度改革，構(gòu)建了政府預(yù)算會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)“適度分離并相互銜接”的政府會計(jì)核算模式。通過預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余3個(gè)會計(jì)要素進(jìn)行預(yù)算會計(jì)核算并形成決算報(bào)告，通過資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi)用5個(gè)會計(jì)要素進(jìn)行財(cái)務(wù)會計(jì)核算并形成財(cái)務(wù)報(bào)告，構(gòu)建了3+5會計(jì)要素。

（二）統(tǒng)一現(xiàn)行行政事業(yè)單位會計(jì)制度

《政府會計(jì)制度》有機(jī)整合了《行政單位會計(jì)制度》、《事業(yè)單位會計(jì)制度》和醫(yī)院、基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)、高等院校等行業(yè)事業(yè)單位會計(jì)制度的內(nèi)容。對于核算內(nèi)容，基本上保留了各個(gè)事項(xiàng)以及相關(guān)的通用業(yè)務(wù)，根據(jù)實(shí)際的需要增加一些共性的業(yè)務(wù)以及相關(guān)的事項(xiàng)。

（三）全面引入權(quán)責(zé)發(fā)生制核算基礎(chǔ)

2012年《醫(yī)院會計(jì)制度》改革時(shí)，醫(yī)院會計(jì)核算已經(jīng)引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制核算原則，強(qiáng)化了預(yù)算約束和管理，明確規(guī)定了成本管理的相關(guān)要求，基本能夠準(zhǔn)確反映了財(cái)務(wù)狀況和運(yùn)行成本，但是財(cái)政資金還是實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制，本次改革取消了“財(cái)政補(bǔ)助支出”科目，全面施行權(quán)責(zé)發(fā)生制。

（四）強(qiáng)化財(cái)務(wù)會計(jì)功能

《政府會計(jì)制度》改變了《醫(yī)院會計(jì)制度》規(guī)定的固定資產(chǎn)折舊計(jì)提時(shí)點(diǎn)，改變在醫(yī)院實(shí)際工作中執(zhí)行得并不好的計(jì)提折舊或攤銷時(shí)沖減“待沖基金”的“虛提”折舊和攤銷做法，全面確立“實(shí)提”折舊和攤銷根據(jù)用途計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用或者相關(guān)資產(chǎn)成本的政策要求。引入壞賬準(zhǔn)備等減值概念，確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債、待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用等。對于科學(xué)編制權(quán)責(zé)發(fā)生制政府財(cái)務(wù)報(bào)告、準(zhǔn)確反映單位財(cái)務(wù)狀況和運(yùn)行情況有重要意義。

（五）完善報(bào)表體系

《政府會計(jì)制度》把報(bào)表分成財(cái)務(wù)報(bào)表和預(yù)算會計(jì)報(bào)表兩大種，預(yù)算會計(jì)報(bào)表包含了預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動表、預(yù)算收入表以及財(cái)政撥款預(yù)算收入支出表，其也是相關(guān)部門進(jìn)行決算報(bào)表編制的重要基礎(chǔ)。財(cái)務(wù)報(bào)表主要包含了會計(jì)報(bào)表以及附注，會計(jì)報(bào)表則包含了收入費(fèi)用表、資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表以及凈資產(chǎn)變動表。

二、公立醫(yī)院政府會計(jì)改革背景下會計(jì)核算的難點(diǎn)

（1）醫(yī)療收入在“收入要素確認(rèn)”和“預(yù)算收入要素確認(rèn)”上存在時(shí)間差異，因其具有一定的比對驗(yàn)證關(guān)系，實(shí)務(wù)操作中收入的確認(rèn)需按住院病人明細(xì)備查核算。

（2）2012 年開始實(shí)施的醫(yī)院財(cái)務(wù)制度中就提出了開展科室全成本、醫(yī)療全成本、醫(yī)院全成本三種模式下的成本核算，目的在于從不同標(biāo)準(zhǔn)的口徑提供不同角度的成本信息，為決策提供數(shù)據(jù)支撐。但上次改革并不徹底， “財(cái)政及科教項(xiàng)目補(bǔ)助支出”下形成的固定資產(chǎn)折舊與無形資產(chǎn)攤銷并未納入醫(yī)療全成本及醫(yī)院全成本核算，而只是將其放入“待沖基金”中，導(dǎo)致成本核算失真。本次改革取消了“待沖基金”科目，進(jìn)一步理順這三種成本模式下的全成本報(bào)表關(guān)系及其范式。

（3）醫(yī)院職工薪酬有多種資金來源，一般情況下，在編人員保險(xiǎn)由財(cái)政資金負(fù)擔(dān)，工資和獎(jiǎng)金大多自行負(fù)擔(dān)。成本歸集和分?jǐn)偞_認(rèn)過程復(fù)雜，需要區(qū)分人員類別、成本核算單元等。

三、新政府會計(jì)制度給醫(yī)院會計(jì)核算帶來的影響

（一）更新記賬方式

“平行記賬”是新政府會計(jì)制度執(zhí)行之后提出的一種適用于新制度的記賬方法。指的是對于同一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不但需要根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求來做好登記，還需要根據(jù)收付實(shí)現(xiàn)制來做好登記，這樣不但能夠?qū)挝粓?zhí)行預(yù)算實(shí)際情況反映出來，還能夠?qū)⒄\(yùn)行的成本和實(shí)際資產(chǎn)情況反映出來。但是政府會計(jì)制度其科目設(shè)置以及報(bào)表，都需要從國家宏觀需要出發(fā)，這也直接導(dǎo)致了其不能夠滿足醫(yī)院進(jìn)行個(gè)性化管理的實(shí)際需要，所以，公立醫(yī)院都必須根據(jù)自身的實(shí)際需要來細(xì)化相關(guān)的科目和核算，并進(jìn)行個(gè)性化財(cái)務(wù)報(bào)表的增加，這也增加了對于醫(yī)院會計(jì)核算能力方面的需要，要求醫(yī)院提高會計(jì)核算工作的質(zhì)量。

（二）加強(qiáng)醫(yī)院政府會計(jì)信息化建設(shè)

新政府會計(jì)制度要求“雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報(bào)告”的會計(jì)核算和報(bào)告功能，對特殊業(yè)務(wù)事項(xiàng)處理提供系統(tǒng)的解決方案，降低醫(yī)院會計(jì)信息確認(rèn)、計(jì)量、記載、披露的復(fù)雜性。通過系統(tǒng)應(yīng)用，醫(yī)院預(yù)算管理、核算管理、資產(chǎn)管理、成本管理、績效管理等工作相互融合，這就對醫(yī)院會計(jì)核算系統(tǒng)的分類與代碼、數(shù)據(jù)規(guī)范、運(yùn)行維護(hù)、系統(tǒng)安全等提出了更高的要求。

（三）資產(chǎn)負(fù)債全面清查進(jìn)行核算

政府會計(jì)制度的執(zhí)行，需要醫(yī)院對現(xiàn)行資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行清查。對本單位固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的原值、資產(chǎn)分類、資金來源、已使用年限、尚可使用年限、已沖銷的待沖基金等進(jìn)行核查，在預(yù)算會計(jì)下沒有核算的資產(chǎn)，根據(jù)規(guī)定需要評估入賬;已入賬的固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，需要補(bǔ)提折舊或攤銷;應(yīng)收款項(xiàng)，需要計(jì)提減值準(zhǔn)備。對于清查出的藥品、低值易耗品、衛(wèi)生材料和其他材料等流動資產(chǎn)盤虧、變質(zhì)、毀損，按原制度規(guī)定進(jìn)行處理。在醫(yī)院銜接之前，應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)清查盤點(diǎn)結(jié)果，對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)進(jìn)行如下處理：一是核查所有固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)明細(xì)的資產(chǎn)類型，分為財(cái)政購入、科研經(jīng)費(fèi)購入、自籌等途徑。二是按照醫(yī)院補(bǔ)充規(guī)定，補(bǔ)提固定資產(chǎn)折舊應(yīng)區(qū)分折舊年限是否發(fā)生變化分別處理。年限不變的固定資產(chǎn)可直接補(bǔ)提一個(gè)月折舊，年限發(fā)生變化的固定資產(chǎn)應(yīng)根據(jù)2018年12月31日的固定資產(chǎn)凈值，按新折舊年限在剩余使用年限內(nèi)計(jì)算一個(gè)月折舊額，進(jìn)行補(bǔ)提。三是形成所有固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)分類銜接匯總表。對于重新分類和補(bǔ)提折舊及攤銷的資產(chǎn)進(jìn)行賬務(wù)處理和登記。

參考文獻(xiàn)：

[1]公立醫(yī)院施行《政府會計(jì)制度》的有關(guān)問題探討中國衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)，2019（2）.

[2]醫(yī)院執(zhí)行政府會計(jì)制度操作指南.