煤炭企業(yè)環(huán)境信息披露研究

郭媛，杜國柱

（神華神東煤炭集團有限責任公司，陜西 榆林719300）

1 引言

富煤、貧油、少氣的能源格局，使煤炭在未來很長一段時期仍是我國的主要能源。隨著煤炭開采規(guī)模的擴大，煤炭開采后形成的采空區(qū)地表塌陷、矸石堆自燃、有害礦物質滲入地下導致水源污染、煤粉塵污染等環(huán)境問題，日益引起政府監(jiān)管機構和社會公眾的廣泛關注。煤炭企業(yè)環(huán)境信息披露既是外部信息使用者獲取環(huán)境信息進行投資、信貸、監(jiān)管等決策的需要，也是煤炭企業(yè)積極履行社會責任展現(xiàn)企業(yè)良好形象的重要途徑。

2 國內外環(huán)境信息披露發(fā)展概述

環(huán)境會計作為會計學的一個重要分支，首先進入實務的是環(huán)境信息披露。環(huán)境信息披露內容主要為財務信息和非財務信息，財務信息來源于環(huán)境會計核算的最終結果，是用貨幣單位表示的信息，包括環(huán)境投入、環(huán)?；稹h(huán)境稅費等信息。非財務信息是用文字、圖表等形式表述企業(yè)環(huán)境活動的信息。

20 世紀70 年代，挪威成為最早建立環(huán)境會計體系的國家之一。1998 年2 月，聯(lián)合國國際會計和報告標準政府間專家工作組第15 次會議通過了第一份環(huán)境會計和報告的國際指南，對環(huán)境信息披露給出了具體的建議。

美國是最早進行環(huán)境信息披露的國家之一。寶潔公司從1994 年起便面向政府及社會等編報全球環(huán)境報告，內容涉及公司面臨的環(huán)境挑戰(zhàn)、環(huán)境戰(zhàn)略、環(huán)境組織和環(huán)境成效等多方面。經過二十多年的發(fā)展，美國已經形成了全面、規(guī)范的環(huán)境信息披露體系。

日本是第一個制定環(huán)境會計準則的國家。1997 年日本朝日啤酒株式會社旗下的朝日啤酒集團發(fā)行的《環(huán)境報告書》中列示了環(huán)保管理體制、環(huán)境影響、治理措施和治理成果等長達幾十頁內容。

中國研究環(huán)境會計理論在20 世紀90 年代以后才開始起步。隨著國際環(huán)境管理體系認證在全球廣泛開展，2005 年青島海爾集團披露了我國第一部環(huán)境報告書，且一直延續(xù)至今，成為我國環(huán)境信息披露的領頭企業(yè)。2009 年山東省率先發(fā)布了“山東省企業(yè)環(huán)境報告書編制指南”，為全國企業(yè)發(fā)揮了表率作用。

3 環(huán)境信息披露模式綜述

環(huán)境信息具有廣泛性和綜合性，既有對環(huán)境工作進行總結評價的定性分析，也有對環(huán)境會計核算結果的定量信息。因此，環(huán)境信息披露模式既要與傳統(tǒng)的財務報告相結合，又要整合大量的非財務信息，三種環(huán)境信息披露模式便應運而生。

3.1 補充報告

補充報告主要包括企業(yè)年報、企業(yè)社會責任報告、財務報表、財務情況說明書和財務報表附注。此種模式下企業(yè)只需在上述報告中對環(huán)境信息補充披露。此外，還需在現(xiàn)有的會計報表下增加環(huán)境會計項目，將環(huán)境會計數(shù)據(jù)反映在財務報表中。具體做法為：在資產負債表中增設環(huán)境資產、環(huán)境負債，在利潤表中增設環(huán)境成本和環(huán)境收益，在現(xiàn)金流量表中增設環(huán)境活動引起的現(xiàn)金流入及流出項目。

3.2 獨立報告

煤炭企業(yè)在補充報告中披露的環(huán)境信息仍不能充分滿足投資者、社會公眾和政府的需要，編制獨立的環(huán)境報告已成為世界主流披露模式。獨立報告是采用文字、表格、圖形等多種方法，定性描述與定量分析相結合，對環(huán)境信息進行綜合披露，其內容包括環(huán)境理念、目標、財務信息及績效等非常全面的內容。

3.3 獨立報表

獨立的環(huán)境會計報表需要對環(huán)境會計進行單獨核算，單獨編制環(huán)境資產負債表、環(huán)境利潤表、環(huán)境成本表等。按照傳統(tǒng)會計報表的基本概念和結構，將環(huán)境資產、環(huán)境負債、環(huán)境成本和環(huán)境收益下的各項目編制報表列示，單獨反映環(huán)境有關的財務狀況和經營成果。

由于目前的環(huán)境會計無法用資產=負債+所有者權益的平衡公式進行衡量，因而環(huán)境資產負債表只能列示環(huán)境資產和環(huán)境負債的內容和金額[1]。環(huán)境收益、環(huán)境成本在環(huán)境利潤表下列示，反映環(huán)境利潤。環(huán)境治理成本、環(huán)境管理成本、環(huán)境研發(fā)成本及環(huán)保罰款賠償?shù)刃畔⒃诃h(huán)境成本表列示。

3.4 三種模式優(yōu)缺點分析

表1 三種模式優(yōu)缺點分析

從優(yōu)缺點對比中可以看出，煤炭企業(yè)出具單獨的環(huán)境會計報表尚為困難，可采用補充報告與環(huán)境報告相結合的方式進行披露。在建設環(huán)境會計核算體系基本框架的初級階段，采用補充報告完善披露內容。同時，需完善環(huán)境會計核算體系建設，最終實現(xiàn)以環(huán)境報告模式披露環(huán)境信息。

4 環(huán)境信息披露現(xiàn)狀及問題分析

4.1 環(huán)境會計信息披露制度體系不完善

我國環(huán)境會計信息披露目前尚未建立完善的制度體系，環(huán)境會計信息披露的主體是上市公司及重污染企業(yè)。上市公司現(xiàn)有環(huán)境信息披露的規(guī)定如表2 所示。

表2 上市公司現(xiàn)有環(huán)境信息披露的規(guī)定

從我國煤炭行業(yè)28 家重點上市公司披露情況來看，環(huán)境信息披露形式主要為招股說明書、年報以及社會責任報告。由于缺乏制度標準的約束，環(huán)境財務信息內容較少，量化披露不足，質量水平參差不齊。

4.2 環(huán)境會計信息披露內容不全面

煤炭行業(yè)上市公司主要執(zhí)行2017 年證監(jiān)會下發(fā)的第17、18 號文進行信息披露，內容包括：排污信息、防治污染設施的建設和運行情況、建設項目環(huán)境影響評價及其他環(huán)境保護行政許可情況、突發(fā)環(huán)境事件應急預案、環(huán)境自行監(jiān)測方案、其他應當公開的環(huán)境信息。大多數(shù)煤炭企業(yè)只是對上述硬性條款的簡單披露，且“報喜不報憂”，缺乏環(huán)境目標、理念、環(huán)境財務信息、環(huán)境績效等具體內容。

4.3 環(huán)境會計信息披露形式不規(guī)范

《2017 年度中國上市公司環(huán)境責任信息披露評價報告》數(shù)據(jù)顯示，2017 年只有17 家企業(yè)發(fā)布了環(huán)境報告，其中15 家為制造企業(yè)，2 家為采礦業(yè)。煤炭行業(yè)上市公司則通過年報及社會責任報告披露，其中中國神華披露了《2018 年環(huán)境、社會和治理報告》。煤炭企業(yè)的會計信息披露形式仍不規(guī)范，沒有單獨編制環(huán)境信息報告，大多數(shù)企業(yè)作為一項社會責任履行情況在其他報告中披露。

4.4 環(huán)境會計信息披露參與者較少

環(huán)境信息要求知識廣泛，需要多領域人才的共同參與。但由于專業(yè)的局限性，會計人員只注重傳統(tǒng)的財務會計，環(huán)境人員只注重環(huán)境保護與治理，專業(yè)人員不能有效融合，導致披露質量不高，信息缺乏有效性及實用性[2]。

另外，除發(fā)生重大污染事件外，環(huán)境會計信息目前幾乎沒有第三方參與審計。由于缺乏第三方審計機構的審驗以及政府對環(huán)境信息披露的大力監(jiān)管，企業(yè)環(huán)境信息披露的可靠性不足，公信力較弱。

5 煤炭企業(yè)環(huán)境會計披露模式研究

5.1 構建環(huán)境組織機構

建立煤炭企業(yè)環(huán)境信息披露體系，首先要完善煤炭企業(yè)環(huán)境組織機構設置。煤炭企業(yè)為國家監(jiān)控的重污染行業(yè)，應當加大對環(huán)境會計的重視，建立全方位全覆蓋的環(huán)境組織機構。合理的環(huán)境組織機構如圖1 所示。

圖1 合理的環(huán)境組織機構

環(huán)境組織機構橫向是一個完整的整體，相互協(xié)調配合，縱向職責明確，各司其職，具體職責為：

董事會：最高決策機構，負責環(huán)境報告的最終審定。

節(jié)能環(huán)保管理委員會：向董事會負責，審議環(huán)境報告。

環(huán)境保護部、財務部、財務共享中心：環(huán)境信息披露的執(zhí)行單位，負責開展環(huán)境工作，構建環(huán)境會計核算體系，編制環(huán)境報告。

其他職能部門：環(huán)境信息披露的輔助單位，其中內控審計部負責對環(huán)境報告進行內部審計。

5.2 編制環(huán)境報告

煤炭企業(yè)編制環(huán)境報告，應至少披露以下項目（見表3）。

其中，環(huán)境管理投入應披露如表4 所示內容。

其中，第7 項環(huán)境財務信息應當披露以下內容：

①環(huán)境成本

表3 煤炭企業(yè)編制環(huán)境報告應披露的項目

煤炭企業(yè)環(huán)境成本重點披露內容包括：

環(huán)境管理成本：環(huán)保機構管理費用、環(huán)保項目審計費、環(huán)保項目咨詢費。

環(huán)境治理成本：環(huán)境預防支出、沉陷區(qū)治理成本、廠礦區(qū)治理成本、煤矸石處理費、其他污染治理成本、環(huán)保證件等辦理費用[3]。

表4 環(huán)境管理投入應披露內容

環(huán)境研發(fā)成本：環(huán)境產品開發(fā)成本、環(huán)保設施研發(fā)成本、環(huán)保技術研發(fā)成本。

資本化環(huán)境成本折舊及攤銷：礦山恢復治理與土地復墾基金資本化折舊、棄置費資本化折舊、環(huán)保設施折舊、環(huán)保技術等無形資產攤銷。

此外，如有不遵守環(huán)境法規(guī)而被環(huán)保部門處罰形成的罰款、罰金及造成環(huán)境污染而對第三方的賠償，并不是企業(yè)直接進行環(huán)境行為而發(fā)生的成本，這部分需單獨披露。

②環(huán)境負債

煤炭企業(yè)應披露的環(huán)境負債包括：

應付賬款：應付環(huán)保工程款。

應交稅費：應交環(huán)境保護稅、應交水資源稅、應交水土保持補償費。

預計負債：環(huán)保類基金形成的預計負債及企業(yè)預計的其他負債。

專項應付款：收到政府部門撥付的用于環(huán)境專項治理費用。

在考慮商業(yè)秘密的前提下，企業(yè)可對重大負債項目的金額、性質、清償負債的時間和條件等進行披露，對無法預計的負債金額或負債的償還時間應予以披露，對于已確認的環(huán)境負債的重大不確定性及可能產生的后果應予以披露。負債的計量方法、采用的折現(xiàn)率、預計的通貨膨脹率等具體數(shù)據(jù)信息可選擇在財務報表附注中予以披露[4]。

6 現(xiàn)行披露模式與環(huán)境報告模式對比分析

2018 年某煤炭企業(yè)在年報中披露的環(huán)境信息共9 項，內容簡單，但以環(huán)境報告進行披露，重點披露內容15 項，全面反映了企業(yè)環(huán)境活動，如表5、表6 所示。

表5 2018 年年報披露內容

表6 2018 年環(huán)境信息報告披露內容

綜上所述，某煤炭企業(yè)在年報披露的環(huán)境投入僅為環(huán)境治理工程投入，而環(huán)境報告的環(huán)境投入包括治理投入、研發(fā)投入、管理投入等多方面內容；年報披露的環(huán)境措施為定性類的簡單措施，環(huán)境報告中的措施為定性與定量相結合的具體措施；年報對環(huán)境政策、績效、理念、目標等內容均未闡述，但環(huán)境報告涉及環(huán)境信息的多個方面[5]。由此可見，環(huán)境報告披露更加準確、全面，更能滿足信息使用者的需要。

7 煤炭企業(yè)環(huán)境信息披露的改進建議

7.1 建立環(huán)境信息管理體系，完善環(huán)境信息披露制度

積極探索建立環(huán)境會計信息管理體系，財務人員與環(huán)境業(yè)務人員共同收集、整合財務與非財務環(huán)境信息，共同參與環(huán)境報告的編制。

7.2 加強對環(huán)境信息管理復核型人才培養(yǎng)

通過“請進來”和“走出去”相結合的方式，加強環(huán)境信息管理復核型人才培養(yǎng)。聘請專家學者來企業(yè)培訓、咨詢、交流等方式，及時了解最新環(huán)境信息管理政策，提高企業(yè)環(huán)境信息管理人員素質；赴環(huán)境信息披露管理優(yōu)秀企業(yè)對標學習，培養(yǎng)知識全面的跨專業(yè)復合型人才[6]。

7.3 推進ISO14000 環(huán)境管理系列標準的認證

ISO14000 標準是國際標準化組織編制的環(huán)境管理體系標準，包括環(huán)境管理體系、環(huán)境審核、環(huán)境標志、環(huán)境行為評價等標準。煤炭企業(yè)應當積極推進ISO14000 標準的認證工作，建立環(huán)境管理體系，加強環(huán)境管理，增強員工的環(huán)境意識，樹立企業(yè)形象，使企業(yè)獲得進入國際市場的“綠色通行證”，創(chuàng)造市場商機。