企業(yè)收入舞弊及審計(jì)策略研究

趙晴

摘 要：伴隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，收入舞弊的方法也更加隱蔽和多樣化。為準(zhǔn)確辨別會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性以及保護(hù)投資者免于被虛假的財(cái)務(wù)信息所誤導(dǎo)，重點(diǎn)分析了我國(guó)企業(yè)收入舞弊的動(dòng)機(jī)、方法以及針對(duì)企業(yè)收入舞弊行為應(yīng)采取的審計(jì)策略，以期為廣大會(huì)計(jì)信息使用者清晰認(rèn)識(shí)企業(yè)收入舞弊行為提供經(jīng)驗(yàn)借鑒。

關(guān)鍵詞：收入舞弊;舞弊動(dòng)機(jī);舞弊方法;審計(jì)策略

中圖分類號(hào)：F239? ? ? 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A? ? ? 文章編號(hào)：1673-291X（2019）20-0176-02

收入不僅是企業(yè)的主要資金來(lái)源，同時(shí)也是評(píng)價(jià)企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況好壞的一個(gè)重要指標(biāo)。伴隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)所涉及的業(yè)務(wù)內(nèi)容及結(jié)算方式也變得更加繁雜，收入舞弊行為層出不窮，其手法也更加的隱蔽和多樣化。虛假財(cái)務(wù)信息擾亂了市場(chǎng)秩序，影響了市場(chǎng)資源的有效配置，威脅到了我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。因此，在目前我國(guó)經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下，研究收入舞弊的動(dòng)機(jī)、方法以及收入舞弊的審計(jì)策略是很有必要的。

一、收入舞弊的動(dòng)機(jī)

（一）取得上市資格，穩(wěn)定業(yè)績(jī)

目前我國(guó)的《公司法》及《股票發(fā)行與交易管理暫行規(guī)定》等相關(guān)法律法規(guī)對(duì)上市公司準(zhǔn)入條件，特別是公司上市的相關(guān)財(cái)務(wù)指標(biāo)提出了更高的要求，單就公司上市前三年的利潤(rùn)指標(biāo)要求就使許多準(zhǔn)備上市的公司感到十分的頭疼，許多業(yè)績(jī)不佳的公司很難滿足上市要求。因此，為了上市，這些公司可能會(huì)通過(guò)采取收入舞弊的方法以達(dá)到其上市要求。一些上市公司在上市前財(cái)務(wù)狀況不錯(cuò)，但上市后的前幾年公司的首要任務(wù)是保證其利潤(rùn)較之前年份穩(wěn)定增長(zhǎng)，以避免引起相關(guān)機(jī)構(gòu)的關(guān)注和調(diào)查。公司上市后若因環(huán)境因素發(fā)生劇烈變化影響了公司年度利潤(rùn)，其可能會(huì)通過(guò)采取虛增收入的方法以達(dá)到其業(yè)績(jī)穩(wěn)定增長(zhǎng)的目的。

（二）滿足市場(chǎng)及特定的監(jiān)管要求

企業(yè)進(jìn)行收入舞弊可能是為了在一定程度上滿足市場(chǎng)及一些特定的監(jiān)管要求。如滿足金融分析師對(duì)公司在合資企業(yè)市場(chǎng)的期望，或滿足監(jiān)管機(jī)構(gòu)設(shè)定的某些行為的先決條件的“閾值”指標(biāo)，以及為了滿足銀行發(fā)放貸款的指標(biāo)要求從而虛構(gòu)收入和利潤(rùn)。金融機(jī)構(gòu)發(fā)放貸款主要以控制貸款風(fēng)險(xiǎn)為出發(fā)點(diǎn)，對(duì)企業(yè)部分主要財(cái)務(wù)指標(biāo)進(jìn)行評(píng)估，將貸款資金提供給財(cái)務(wù)狀況良好的企業(yè)，以確保貸款資金的安全性。為滿足銀行所設(shè)定的標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)會(huì)通過(guò)粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，虛增收入和利潤(rùn)的舞弊方法以獲取信貸資金。

（三）逃避稅收，轉(zhuǎn)移利潤(rùn)

銷項(xiàng)稅是在銷售收入發(fā)生的前提下產(chǎn)生的，如果沒(méi)有銷售收入，銷售稅金則無(wú)從談起。而利潤(rùn)是所得稅產(chǎn)生的基礎(chǔ)，若公司虧損，則無(wú)須繳納企業(yè)所得稅。因此，為避免少交稅或者不交稅，企業(yè)會(huì)通過(guò)各種方法少計(jì)收入，轉(zhuǎn)移利潤(rùn)。

（四）謀取以業(yè)績(jī)?yōu)榛A(chǔ)的私人利益最大化。

目前我國(guó)的薪酬設(shè)計(jì)和評(píng)估體系還不夠完善，利益驅(qū)動(dòng)使管理層有意增加收入。在目前的薪酬評(píng)估考核機(jī)制中，管理層薪酬大多是與企業(yè)業(yè)績(jī)掛鉤的，銷售收入的增加一定程度上會(huì)增加企業(yè)的利潤(rùn)、提升企業(yè)的業(yè)績(jī)，進(jìn)而提升管理層的薪酬，這可能會(huì)誘使公司管理層為了實(shí)現(xiàn)私人利益最大化而進(jìn)行收入造假。

二、收入舞弊的方法

（一）虛增收入，粉飾報(bào)表

虛增收入是指通過(guò)虛構(gòu)的交易行為確認(rèn)收入，它屬于一種欺詐行為，對(duì)行業(yè)的發(fā)展有百害而無(wú)一利。若企業(yè)想操縱公司的利潤(rùn)指數(shù)，這種方法是最簡(jiǎn)單和最有效的。有些企業(yè)從材料的采購(gòu)，產(chǎn)品的生產(chǎn)和貨物的交付這些交易程序開(kāi)始造假，通過(guò)一些虛假的原始憑證和訂單，再嚴(yán)格遵守會(huì)計(jì)準(zhǔn)則填寫會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬戶、總賬以及編制虛假財(cái)務(wù)報(bào)表，在不存在貨物流通和資金流動(dòng)的情況下，進(jìn)行虛假的商品交易。另外，一些企業(yè)還存在利用關(guān)聯(lián)交易隱瞞損失、虛增收入，進(jìn)而抬高利潤(rùn)的情況，或者隱瞞了一些關(guān)聯(lián)企業(yè)和特殊目的實(shí)體進(jìn)一步操縱利潤(rùn)，粉飾報(bào)表。

（二）提前確認(rèn)收入

1.委托銷售中提前確認(rèn)收入

在委托代銷商品交易中，委托方將商品發(fā)送給受托方，但商品的所有權(quán)依然保留在委托方手中，由受托方來(lái)尋找商品的最終購(gòu)買者。在這種商品銷售模式下，商品的所有權(quán)實(shí)際仍掌握在委托方手中，所以委托方確認(rèn)收入的時(shí)點(diǎn)不應(yīng)該是發(fā)出商品之時(shí)，而是在受托人實(shí)際將商品銷售給最終的購(gòu)買方以后，委托方才可以確認(rèn)商品銷售收入并結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售的成本。而有些企業(yè)則在發(fā)出商品且所有權(quán)并未轉(zhuǎn)移時(shí)就確認(rèn)商品銷售收入，該行為屬于提前確認(rèn)收入，不符合收入確認(rèn)原則，應(yīng)視為收入舞弊行為。

2.遞延收入提前確認(rèn)收入

由企業(yè)事先收取部分資金，承諾在一定的時(shí)期內(nèi)提供勞務(wù)或者服務(wù)的項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)收入。提前收取的項(xiàng)目資金一般被視為遞延收入，等到勞務(wù)或服務(wù)實(shí)際發(fā)生時(shí)再將所收取的資金按一定比例確認(rèn)為收入。一些想在收入上造假或進(jìn)行收入舞弊的企業(yè)往往在收取資金的時(shí)候就將所收取的資金確認(rèn)為收入，而不是按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求來(lái)確認(rèn)。

（三）非營(yíng)業(yè)收入營(yíng)業(yè)化

非營(yíng)業(yè)收入營(yíng)業(yè)化的舞弊行為一般指企業(yè)將營(yíng)業(yè)外收入計(jì)入到營(yíng)業(yè)收入中，從而虛增營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。營(yíng)業(yè)外收入一般不作為衡量公司核心競(jìng)爭(zhēng)力的指標(biāo)。投資者和管理層一般只關(guān)注營(yíng)業(yè)收入的參考值，基本上忽視了營(yíng)業(yè)外收入的存在，因?yàn)闋I(yíng)業(yè)外收入具有不穩(wěn)定性。因此，在這種情況下，營(yíng)業(yè)外收入入不了理性投資者的法眼，于是一些企業(yè)便通過(guò)各種違法行為將營(yíng)業(yè)外收入轉(zhuǎn)為營(yíng)業(yè)收入以達(dá)到虛增收入和利潤(rùn)的目的。例如，將政府補(bǔ)助和捐贈(zèng)所得直接作為營(yíng)業(yè)收入進(jìn)行列報(bào)，將投資收益通過(guò)不同的方式將其轉(zhuǎn)化為企業(yè)的營(yíng)業(yè)收入等。

（四）低估和隱瞞收入

低估和隱瞞收入實(shí)際上是指企業(yè)為了使其賬面營(yíng)業(yè)收入小于實(shí)際數(shù)額而刻意虛減收入。其目的是為了避稅逃稅以及實(shí)現(xiàn)企業(yè)自身利益最大化。通常情況下企業(yè)會(huì)通過(guò)延緩收入入帳時(shí)間、收入不記賬、多計(jì)提固定資產(chǎn)的折舊或多計(jì)提無(wú)形資產(chǎn)攤銷等手段來(lái)達(dá)到虛減收入的目的。

三、收入舞弊審計(jì)策略

（一）做好風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，打好審計(jì)基礎(chǔ)

在審計(jì)工作中，風(fēng)險(xiǎn)是否能被合理評(píng)估是評(píng)價(jià)審計(jì)公司審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)師職業(yè)能力的關(guān)鍵因素。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序的實(shí)施對(duì)于審計(jì)師識(shí)別審計(jì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)至關(guān)重要。通過(guò)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程，內(nèi)部控制及其執(zhí)行情況，詢問(wèn)不同的相關(guān)問(wèn)題人員，并結(jié)合觀察和檢查期間收集的有關(guān)資料，分析程序以確定被審計(jì)單位的收入是否具有欺騙性。此外，審計(jì)師還應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步分析企業(yè)收入所屬的具體類型，識(shí)別收入舞弊行為發(fā)生的可能性，從而為進(jìn)一步審計(jì)程序的設(shè)計(jì)和實(shí)施提供依據(jù)。

（二）做細(xì)控制測(cè)試，找出風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域

上市公司內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)缺陷或運(yùn)營(yíng)缺陷是舞弊者尋求的機(jī)會(huì)。在進(jìn)行收入審計(jì)時(shí)，審計(jì)師應(yīng)當(dāng)關(guān)注管理層是否利用職權(quán)干擾內(nèi)部控制、是否將不兼容的責(zé)任分離、是否有合理的審批流程等。良好的內(nèi)部控制制度可以有效減少舞弊行為的發(fā)生，當(dāng)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度可信時(shí)，貨物銷售記錄才具有參考價(jià)值。因此，審計(jì)師在進(jìn)行審計(jì)時(shí)還應(yīng)當(dāng)充分關(guān)注審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較高的內(nèi)控領(lǐng)域，比如，發(fā)票是否根據(jù)銷售合同、發(fā)貨條件及對(duì)方的實(shí)際情況而開(kāi)出，在銷售業(yè)務(wù)發(fā)生后根據(jù)實(shí)際裝貨運(yùn)單和銷售單發(fā)行的銷售發(fā)票序號(hào)在記錄時(shí)是否不連續(xù)以及不兼容的職責(zé)是否分離等。

（三）實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，找準(zhǔn)審計(jì)重點(diǎn)

在進(jìn)行收入審計(jì)時(shí)，充分利用實(shí)質(zhì)性分析程序是一種有效的方法。除了運(yùn)用傳統(tǒng)的同一財(cái)務(wù)指標(biāo)數(shù)據(jù)進(jìn)行橫向或縱向的分析外，還可結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況對(duì)其進(jìn)行實(shí)質(zhì)性程序分析，如同時(shí)比較企業(yè)的營(yíng)業(yè)收入、應(yīng)收賬款以及現(xiàn)金流情況。公司收入的虛增行為通常不會(huì)產(chǎn)生實(shí)際現(xiàn)金流量，營(yíng)業(yè)收入與現(xiàn)金流量數(shù)據(jù)之間的矛盾可能是虛增收入的后果。另外，收入可以與公司規(guī)模和生產(chǎn)能力進(jìn)行比較，若收入遠(yuǎn)高于公司規(guī)模和產(chǎn)能，則表明收入可能是虛增的。

（四）完善實(shí)質(zhì)性細(xì)節(jié)測(cè)試，控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

1.強(qiáng)化對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)的審計(jì)。虛假收入常常是與虛假的應(yīng)收賬款同時(shí)存在的，函證是檢測(cè)應(yīng)收賬款是否真實(shí)行之有效的方法，為了確保函證的真實(shí)性和可靠性，應(yīng)將被審計(jì)單位提供的詢證函寄送的地址與商品銷售發(fā)票所記載的地址進(jìn)行對(duì)比，必要時(shí)可在網(wǎng)上搜索與被審計(jì)單位相關(guān)的信息進(jìn)行比較。

2.加強(qiáng)對(duì)貨幣資金的審計(jì)。公司當(dāng)前的銷售收入和應(yīng)收賬款的收回是公司收入增長(zhǎng)的兩個(gè)主要原因，審計(jì)人員可以將銀行日記賬，銀行對(duì)賬單、銀行流水等進(jìn)行比較，證實(shí)企業(yè)業(yè)務(wù)發(fā)生的真實(shí)性，查出虛假收入。

3.關(guān)注實(shí)物流轉(zhuǎn)程序。在識(shí)別虛假銷售收入審計(jì)的過(guò)程中，對(duì)存貨的實(shí)地盤點(diǎn)以及企業(yè)商品流轉(zhuǎn)過(guò)程是否完整的查證也是一個(gè)行之有效的方法。一個(gè)公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程一般包括原材料的采購(gòu)、產(chǎn)品的生產(chǎn)、商品入庫(kù)以及銷售等各個(gè)環(huán)節(jié)，而這些環(huán)節(jié)通常會(huì)涉及多個(gè)部門，如果銷售收入是虛假的，這些存貨流轉(zhuǎn)的過(guò)程也是不復(fù)存在的。因此，關(guān)注存貨的實(shí)物流轉(zhuǎn)程序能夠有效地發(fā)現(xiàn)銷售收入舞弊的行為。

總之，企業(yè)收入舞弊行為損害了廣大投資者的利益，擾亂了正常的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序同時(shí)也阻礙了我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)內(nèi)部控制并提高其披露會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和準(zhǔn)確性;審計(jì)師要加強(qiáng)其自身職業(yè)道德修養(yǎng)，保持較高的獨(dú)立性，提高其審計(jì)質(zhì)量;監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)加大對(duì)企業(yè)收入舞弊行為的處罰監(jiān)管力度以保證企業(yè)的合法運(yùn)營(yíng)。只有這樣，才能一定程度上避免收入舞弊行為的發(fā)生，從而促進(jìn)我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的健康有序發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

[1]? 倪敏，李華.上市公司虛構(gòu)收入的審計(jì)對(duì)策[J].財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2016，（19）：65-66.

[2]? 陳曉剛.上市公司收入舞弊分析及審計(jì)對(duì)策研究[J].中國(guó)審計(jì)師，2014，（10）：88-92.

[3]? 李宇航.企業(yè)收入舞弊方法及其審計(jì)策略探析[J].商場(chǎng)現(xiàn)代化，2017，（5）：186-187.

[4]? 李昕.基于收入舞弊的手法與審計(jì)策略分析[J].時(shí)代金融，2015，（27）：150-151.

[5]? 黃妍.上市公司收入舞弊動(dòng)因及常見(jiàn)方式分析[J].合作經(jīng)濟(jì)與科技，2016，（8）：134-135.