中美兩國(guó)會(huì)計(jì)管制變遷路徑對(duì)比研究

劉強(qiáng)安 魏俊

【摘 要】論文圍繞美中兩國(guó)政府在會(huì)計(jì)管制方面作出的努力，闡述了美中兩國(guó)在會(huì)計(jì)管制方面的變遷過(guò)程，剖析了會(huì)計(jì)管制制度變遷的共同特征，探討了會(huì)計(jì)管制受到的影響因素。

【Abstract】Focusing on the efforts made by the governments of the United States and China in accounting control， this paper expounds the changing process of accounting control in the United States and China， analyzes the common characteristics of the changes of the accounting control system， and probes into the influencing factors of accounting control.

【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)管制;變遷;會(huì)計(jì)監(jiān)管

【Keywords】 accounting control;? change; accounting supervision

【中圖分類號(hào)】F275? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文獻(xiàn)標(biāo)志碼】A? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 【文章編號(hào)】1673-1069（2019）07-0063-03

1 美國(guó)會(huì)計(jì)管制制度變遷的研究

在1840年之前，美國(guó)會(huì)計(jì)管制處于無(wú)管制階段。這是由于企業(yè)的組織形式相對(duì)單一，資金源于內(nèi)部的積累，根據(jù)企業(yè)的需求才會(huì)設(shè)置會(huì)計(jì)核算。會(huì)計(jì)所承擔(dān)的責(zé)任有限，大多只是負(fù)責(zé)記賬，對(duì)于監(jiān)管沒有實(shí)際上的需求。政府對(duì)企業(yè)采取的是自由放任的態(tài)度，并不干涉企業(yè)自身的發(fā)展。因?yàn)闆]有政府的約束，這一時(shí)期是沒有會(huì)計(jì)管制的。會(huì)計(jì)舞弊行為在這一階段不存在障礙[1]。1840-1933年，屬于松懈管制階段。這一時(shí)期，由于沒有具體和規(guī)范的會(huì)計(jì)處理標(biāo)準(zhǔn)，在會(huì)計(jì)報(bào)表完成前，沒有必須要審核的項(xiàng)目?jī)?nèi)容。所以，因?yàn)槔嫠叄摷俚臅?huì)計(jì)記錄陸續(xù)出現(xiàn)。社會(huì)對(duì)這種虛假的盈利記錄進(jìn)行了輿論上的譴責(zé)，將會(huì)計(jì)造假稱之為“原罪”。股份制在這個(gè)時(shí)候開始發(fā)展，資本開始引入市場(chǎng)，且規(guī)模越來(lái)越大。但是這個(gè)時(shí)候，會(huì)計(jì)管制依然屬于真空的狀態(tài)，有可能會(huì)發(fā)生更大的、更多的會(huì)計(jì)舞弊行為，這有可能導(dǎo)致企業(yè)出現(xiàn)危機(jī)。那么，企業(yè)遇到危機(jī)的數(shù)量增加到一定程度，就會(huì)危害市場(chǎng)，進(jìn)而爆發(fā)經(jīng)濟(jì)危機(jī)[2]。迫于輿論的壓力，政府開始參與會(huì)計(jì)管制。1933-2002年，屬于強(qiáng)化管制階段。美國(guó)于1933年和1934年先后通過(guò)了《證券法》和《證券交易法》來(lái)管制會(huì)計(jì)行業(yè)，希望財(cái)務(wù)信息能夠完整和可靠，以此取得投資者的信任。證券交易委員會(huì)（SEC）是美國(guó)議會(huì)在1934年成立的，負(fù)責(zé)對(duì)證券市場(chǎng)進(jìn)行監(jiān)管[3]。除了擁有“FTC的權(quán)力”之外，SEC還“獲取了監(jiān)管申報(bào)定期報(bào)告的公司、擁有會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的監(jiān)管權(quán)和制定公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)力，包括負(fù)責(zé)制定上市公司必須遵守的強(qiáng)制性信息披露規(guī)則[4]。證券交易委員會(huì)漸進(jìn)性地促進(jìn)了公允性檢查工作的開展，要求披露、重視損益表，促使資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)的范圍擴(kuò)展到新的領(lǐng)域，在保護(hù)投資者利益的同時(shí)，也提高了獨(dú)立審計(jì)人員的地位?！?002年之后，也就是后安然時(shí)代，屬于會(huì)計(jì)管制的高潮階段。安然公司的舞弊事件造成的影響十分惡劣。SEC的利恩·特納認(rèn)為要有一個(gè)代表公眾利益的、有能力調(diào)查和制定審計(jì)準(zhǔn)則的、獨(dú)立于會(huì)計(jì)職業(yè)界的人成立監(jiān)管機(jī)構(gòu)。2002年7月30日《薩班斯法案》生效，對(duì)安然等事件暴露出的問(wèn)題做出相應(yīng)的規(guī)定[5]。

《薩班斯法案》通過(guò)之后，美國(guó)公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)（PCAOB）作為一個(gè)非營(yíng)利機(jī)構(gòu)成立，主要監(jiān)督公眾公司的審計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告。美國(guó)進(jìn)入了一個(gè)全新的會(huì)計(jì)管制時(shí)代[6]。

2 我國(guó)會(huì)計(jì)管制制度變遷的研究

我國(guó)會(huì)計(jì)管制的變遷分為新中國(guó)成立之初、改革開放初期、市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展新時(shí)期和現(xiàn)階段四個(gè)階段，詳細(xì)內(nèi)容如表1所示。

我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)管制系統(tǒng)是一個(gè)完整、開放的系統(tǒng)。會(huì)計(jì)管制的主體主要是政府職能部門，具有帕累托改進(jìn)性質(zhì)，可以提高會(huì)計(jì)效率，提升社會(huì)福利[7]。各會(huì)計(jì)管制主體有自己的權(quán)限范圍和職責(zé)分工：①財(cái)政部?！稌?huì)計(jì)法》第七條明確規(guī)定“國(guó)務(wù)院財(cái)政部門主管全國(guó)的會(huì)計(jì)工作，縣級(jí)以上地方各級(jí)人民政府財(cái)政部門管理本行政區(qū)劃內(nèi)的會(huì)計(jì)工作”。②證監(jiān)會(huì)?！蹲C券法》第七條規(guī)定“國(guó)務(wù)院證券監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)依法對(duì)全國(guó)證券市場(chǎng)實(shí)行集中統(tǒng)一監(jiān)督管理。國(guó)務(wù)院證券監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)根據(jù)需要可以設(shè)立派出機(jī)構(gòu)，按照授權(quán)履行監(jiān)督管理職責(zé)”。③其他管制主體?！稌?huì)計(jì)法》第三十三條規(guī)定“財(cái)政、審計(jì)、稅務(wù)、人民銀行、證券監(jiān)管、保險(xiǎn)監(jiān)管等部門應(yīng)當(dāng)依照有關(guān)法律、行政法規(guī)規(guī)定的職責(zé)，對(duì)有關(guān)單位的會(huì)計(jì)資料實(shí)施監(jiān)督檢查”。

各個(gè)管制主體的管制方向和目標(biāo)明確，主管機(jī)關(guān)為各級(jí)財(cái)政部門，但同時(shí)也不排斥國(guó)家其他部門，如國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)、證券監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)等也會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)工作進(jìn)行管制[8]。各會(huì)計(jì)管制主體互相配合和協(xié)作，發(fā)揮系統(tǒng)合力的優(yōu)勢(shì)，實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)管制的預(yù)期效果。

由上表可以看出，違反會(huì)計(jì)管制的企業(yè)和個(gè)人需要承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任，《會(huì)計(jì)法》中的法律責(zé)任沒有涉及民事這一塊，主要是關(guān)于違法會(huì)計(jì)管制行為應(yīng)付的行政和刑事責(zé)任。

3 中美兩國(guó)會(huì)計(jì)管制變遷特征的研究

綜合前文所述，中美兩國(guó)會(huì)計(jì)管制變遷的特征有如下幾個(gè)方面：

①會(huì)計(jì)管制變遷源于政府的強(qiáng)制性供給、主導(dǎo)和推動(dòng)

通過(guò)對(duì)美國(guó)和我國(guó)的會(huì)計(jì)管制的變遷過(guò)程進(jìn)行研究，可以發(fā)現(xiàn)政府是會(huì)計(jì)管制的推動(dòng)者。政府為了緩解因?yàn)闀?huì)計(jì)的造假行為對(duì)UI投資者和資本市場(chǎng)造成危害[9]。政府這么做，同時(shí)也是受益者，因?yàn)槭袌?chǎng)若是出現(xiàn)危機(jī)，經(jīng)濟(jì)危機(jī)就有可能出現(xiàn)，這對(duì)于政府來(lái)說(shuō)是動(dòng)蕩和威脅，是不被允許的。當(dāng)會(huì)計(jì)管制形成法律的時(shí)候，也只有政府才能夠保證其實(shí)施效果。政府在會(huì)計(jì)管制實(shí)施過(guò)程中，無(wú)論是什么樣的社會(huì)體制，都是唯一有能力來(lái)協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)管制主客體之間利益關(guān)系的主體。

②會(huì)計(jì)造假丑聞是會(huì)計(jì)管制變遷的推動(dòng)力

會(huì)計(jì)管制之所以會(huì)越來(lái)越規(guī)范，合乎法律，會(huì)計(jì)造假丑聞也是客觀推動(dòng)因素之一。從這一點(diǎn)上來(lái)說(shuō)，會(huì)計(jì)丑聞對(duì)于會(huì)計(jì)管制的發(fā)展算是“有功之臣”。當(dāng)然，這種“有功之臣”寧可不要。會(huì)計(jì)管制的發(fā)展總是落后于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)上的創(chuàng)新。這個(gè)創(chuàng)新，也包括在會(huì)計(jì)造假技術(shù)上的創(chuàng)新。管制的發(fā)展，總是落后于資本市場(chǎng)的幾次大的危機(jī)事件。當(dāng)然，造假舞弊行為主要是由人性中的利己主義所致，再好的技術(shù)，也抵不過(guò)人性的復(fù)雜和貪婪[10]。

③會(huì)計(jì)管制變遷與經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平密切相關(guān)

會(huì)計(jì)管制在美國(guó)和中國(guó)的發(fā)展歷程表明，一個(gè)國(guó)家或政府的會(huì)計(jì)管制的發(fā)展水平受到這個(gè)國(guó)家或政府經(jīng)濟(jì)發(fā)展的影響[11]。在資本市場(chǎng)形成之前是沒有會(huì)計(jì)管制的，隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的日益發(fā)展，自發(fā)調(diào)節(jié)已經(jīng)對(duì)會(huì)計(jì)舞弊行為無(wú)能為力，這個(gè)時(shí)候，不得不進(jìn)行會(huì)計(jì)管制。會(huì)計(jì)管制的外生變量就是經(jīng)濟(jì)社會(huì)生活的發(fā)展和變化。中美兩國(guó)不同的會(huì)計(jì)管制變遷史表明，經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，是會(huì)計(jì)管制發(fā)生的根本原因;經(jīng)濟(jì)發(fā)展的水平不同，對(duì)會(huì)計(jì)管制的要求也不一樣;同一個(gè)國(guó)家，在不同的經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段，對(duì)會(huì)計(jì)管制的要求也是不一樣的。每一次會(huì)計(jì)管制的變遷，都有一個(gè)路徑可循，基本上都是在原有的規(guī)范上進(jìn)行改進(jìn)和完善，然后形成新的會(huì)計(jì)規(guī)范[12]。

我國(guó)作為發(fā)展中國(guó)家，包括會(huì)計(jì)管制在內(nèi)的等各種制度都在摸索和實(shí)踐中前行。會(huì)計(jì)管制的落實(shí)需要制度規(guī)范和執(zhí)行監(jiān)督的共同保障，企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)自律，完善內(nèi)部控制系統(tǒng)建設(shè)，引入會(huì)計(jì)管制的動(dòng)態(tài)糾偏機(jī)制，以完備的立法推進(jìn)會(huì)計(jì)管制的發(fā)展和完善。相信通過(guò)多方的共同努力，我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的完善程度和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的水平相適應(yīng)。

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