新時(shí)代背景下國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理研究

韓麗榮, 趙彩虹

(吉林大學(xué) 商學(xué)院 ，吉林 長(zhǎng)春 130012)

引言

2013年以來，黨中央、國(guó)務(wù)院將發(fā)展和完善中國(guó)特色社會(huì)主義、推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化作為治國(guó)理政新著力點(diǎn)，并作出全面建成小康社會(huì)、全面深化改革、全面依法治國(guó)、全面從嚴(yán)治黨等系列重大戰(zhàn)略部署。新時(shí)代背景下，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)的任務(wù)和面臨的挑戰(zhàn)前所未有，履職過程中任何不確定事項(xiàng)引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)都影響到國(guó)家監(jiān)督體系有效運(yùn)行。國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)要積極評(píng)估和應(yīng)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，緊扣中國(guó)特色社會(huì)主義主要矛盾，將重點(diǎn)審計(jì)事項(xiàng)置于經(jīng)濟(jì)社會(huì)持續(xù)運(yùn)行背景下分析，把審計(jì)發(fā)現(xiàn)的具體問題放在改革發(fā)展大局下審視，貫徹落實(shí)以民為本、執(zhí)政為民理念，聚焦公共資金、國(guó)有資產(chǎn)、權(quán)力運(yùn)行、重大政策跟蹤等資源和領(lǐng)域，扎實(shí)有效推進(jìn)審計(jì)監(jiān)督全覆蓋，提高經(jīng)濟(jì)效益、推進(jìn)民主、健全法制、當(dāng)深化改革促進(jìn)派、做反腐倡廉排頭兵。為更好發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督作用，加強(qiáng)黨在審計(jì)領(lǐng)域的堅(jiān)強(qiáng)領(lǐng)導(dǎo)作用，保證審計(jì)監(jiān)督的時(shí)效性和權(quán)威性，根據(jù)中共中央《深化黨和國(guó)家機(jī)構(gòu)改革方案》文件精神，改革審計(jì)管理體制，組建中央審計(jì)委員會(huì)，優(yōu)化審計(jì)署職責(zé)，構(gòu)建中國(guó)特色社會(huì)主義審計(jì)制度。

國(guó)家治理與國(guó)家審計(jì)，如同體系與控制的關(guān)系。國(guó)家治理是在黨領(lǐng)導(dǎo)下管理國(guó)家的制度體系，包括經(jīng)濟(jì)、政治、文化、社會(huì)等各領(lǐng)域緊密聯(lián)系、相互協(xié)調(diào)的機(jī)制、法律、法規(guī)等。作為國(guó)家治理系統(tǒng)內(nèi)生的國(guó)家審計(jì)，有權(quán)有責(zé)對(duì)制度執(zhí)行的合法性、合規(guī)性和有效性進(jìn)行問責(zé)。新時(shí)代背景下，國(guó)家審計(jì)要以中國(guó)特色社會(huì)主義思想和基本方針為指導(dǎo)，調(diào)整審計(jì)目標(biāo)與方向，從傳統(tǒng)的監(jiān)督轉(zhuǎn)型為監(jiān)督、服務(wù)與保障并重。面對(duì)新定位、新職能、新任務(wù)，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)原有的行政體制、內(nèi)部管理、執(zhí)業(yè)行為、監(jiān)管機(jī)制會(huì)將新時(shí)代背景下可能遇到的新問題相互交織。審計(jì)對(duì)象的復(fù)雜化和多元化也給國(guó)家審計(jì)執(zhí)業(yè)帶來新挑戰(zhàn)，未來國(guó)家審計(jì)的發(fā)展方向、業(yè)務(wù)重點(diǎn)、管理難點(diǎn)和突破點(diǎn)存在很多不確定因素，影響國(guó)家審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。相應(yīng)地，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)和責(zé)任日趨加重。新時(shí)代背景下，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)要提出新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)戰(zhàn)略構(gòu)想和方針策略，研判在審計(jì)計(jì)劃統(tǒng)籌、審計(jì)資源配置等方面面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)表現(xiàn)形式，構(gòu)建審計(jì)機(jī)關(guān)風(fēng)險(xiǎn)管理運(yùn)行機(jī)制和保障機(jī)制，防范化解審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)給國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)帶來的負(fù)面影響。本文從國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)目標(biāo)出發(fā)，剖析審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)涵，歸納審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)表現(xiàn)形式，立足國(guó)家治理戰(zhàn)略新高度，從風(fēng)險(xiǎn)管理主體多元化、風(fēng)險(xiǎn)管理網(wǎng)絡(luò)化、風(fēng)險(xiǎn)流程科學(xué)化、風(fēng)險(xiǎn)管理動(dòng)態(tài)化構(gòu)建審計(jì)機(jī)關(guān)風(fēng)險(xiǎn)管理防控運(yùn)行機(jī)制，并從質(zhì)量提升、制度建設(shè)、思想道德、監(jiān)管問責(zé)等方面探討審計(jì)機(jī)關(guān)風(fēng)險(xiǎn)管理保障機(jī)制，對(duì)國(guó)家審計(jì)理論和實(shí)踐如何適應(yīng)新時(shí)代具有非常重要的理論和現(xiàn)實(shí)意義。

一、新時(shí)代背景對(duì)國(guó)家審計(jì)理論和實(shí)踐產(chǎn)生的影響

目前，我國(guó)已經(jīng)進(jìn)入全面建設(shè)小康社會(huì)的關(guān)鍵階段，中國(guó)特色社會(huì)主義建設(shè)也已進(jìn)入新時(shí)代，作為國(guó)家治理體系重要組成部分的國(guó)家審計(jì)，其理論基礎(chǔ)和實(shí)踐策略需要不斷調(diào)整以適應(yīng)持續(xù)變化的新時(shí)代，在統(tǒng)籌協(xié)調(diào)“五位一體”總體布局和全面推進(jìn)“四個(gè)全面”建設(shè)中不斷拓展功能，以有效發(fā)揮重要作用。思想上，要以國(guó)家財(cái)產(chǎn)“看門狗”、經(jīng)濟(jì)社會(huì)運(yùn)行“免疫系統(tǒng)”為著力點(diǎn)，將習(xí)近平新時(shí)代中國(guó)特色社會(huì)主義思想貫穿國(guó)家審計(jì)理論體系和實(shí)踐中，嚴(yán)格按照依法審計(jì)原則，精準(zhǔn)把握新時(shí)代對(duì)國(guó)家審計(jì)提出的新要求、新使命、新部署，重塑國(guó)家審計(jì)戰(zhàn)略新思維，有效履行國(guó)家審計(jì)職責(zé)，對(duì)黨、對(duì)國(guó)家、對(duì)人民高度忠誠(chéng)。內(nèi)容上，以保障民生權(quán)益為主線，優(yōu)化組合國(guó)家審計(jì)基本內(nèi)容，包括促進(jìn)實(shí)體經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展的財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)、績(jī)效審計(jì)、國(guó)有企業(yè)審計(jì)、公共投資審計(jì)等；提高生態(tài)文明建設(shè)的資源環(huán)境審計(jì)、領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)等；提升國(guó)家審計(jì)威懾力和權(quán)威性的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、廉政審計(jì)、重大政策跟蹤審計(jì)等。行動(dòng)上，優(yōu)化配置國(guó)家審計(jì)與紀(jì)檢、公安、司法等聯(lián)動(dòng)監(jiān)督模式，構(gòu)建黨統(tǒng)一指揮、全面覆蓋、權(quán)威高效的監(jiān)督體系(1)習(xí)近平：《習(xí)近平談治國(guó)理政》(第一卷)，北京：外文出版社，2017年版，第91頁。，探索大數(shù)據(jù)、互聯(lián)網(wǎng)+、人工智能和傳統(tǒng)國(guó)家審計(jì)方式方法的深度融合。新時(shí)代背景下國(guó)家審計(jì)面臨的環(huán)境和任務(wù)發(fā)生了根本變化，國(guó)家審計(jì)理論基礎(chǔ)和實(shí)務(wù)策略必然隨之調(diào)整，審計(jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)的社會(huì)責(zé)任和法律責(zé)任日益加深，面臨的風(fēng)險(xiǎn)種類及采取的規(guī)避措施也會(huì)與以往有很大不同。

二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)涵

注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的釋義得到理論界、實(shí)務(wù)界的一致認(rèn)可，是指當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性，包括重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)及檢查風(fēng)險(xiǎn)(2)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)：《CPA審計(jì)》，北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2018年版，第98頁。。根據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的要求，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)目標(biāo)是對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見并出具審計(jì)報(bào)告，當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)而注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具不客觀、不公允審計(jì)意見時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)目標(biāo)沒有通過審計(jì)報(bào)告體現(xiàn)出來就會(huì)引發(fā)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，但不包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)過程中因訴訟、負(fù)面宣傳而遭受損失的可能性。

在理論層面可知，風(fēng)險(xiǎn)是某事項(xiàng)的發(fā)生給目標(biāo)實(shí)現(xiàn)帶來負(fù)面影響的可能性，帶來的負(fù)面影響將阻礙價(jià)值創(chuàng)造或破壞現(xiàn)有價(jià)值(3)方紅星，王宏：《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理—整合框架》，大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2000年版，第18頁。。根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)定義可以推理出，承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)與沒有實(shí)現(xiàn)既定目標(biāo)緊密相關(guān)(4)Jerry Miccolis.Greating Value through Enterprise Risk Management.A Practical Approach for the insurance Industry.2001.。國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的主要目標(biāo)是通過監(jiān)督被審計(jì)單位財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支及有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)性、合法性、效益性，維護(hù)國(guó)家經(jīng)濟(jì)安全，推進(jìn)民主法治，促進(jìn)廉政建設(shè)，保障國(guó)家經(jīng)濟(jì)和社會(huì)健康有序發(fā)展。審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)及執(zhí)業(yè)人員沒有遵守國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)要求，沒有履行相應(yīng)法定職責(zé)或程序?qū)σ婪▽儆趯徲?jì)機(jī)關(guān)審計(jì)監(jiān)督對(duì)象的單位、項(xiàng)目、資金進(jìn)行審計(jì)時(shí)，發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見和審計(jì)評(píng)價(jià)，未達(dá)到既定審計(jì)目標(biāo)。

新時(shí)代背景下，國(guó)家審計(jì)以公共財(cái)政資金、自然資源資產(chǎn)、權(quán)利監(jiān)督制約為抓手，適應(yīng)社會(huì)主要矛盾，促進(jìn)國(guó)家戰(zhàn)略目標(biāo)充分及平衡發(fā)展，在黨和國(guó)家監(jiān)督體系中承擔(dān)重要的歷史使命。鑒于國(guó)家審計(jì)在國(guó)家治理體系所處的重要位置，給國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)帶來負(fù)面影響的風(fēng)險(xiǎn)不應(yīng)僅局限對(duì)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)、審計(jì)個(gè)人帶來聲譽(yù)、行政處罰等方面的損失，更主要的是削弱國(guó)家審計(jì)在建設(shè)中國(guó)特色社會(huì)主義、鞏固黨的政權(quán)、凈化黨的執(zhí)政能力等領(lǐng)域的威懾力，制約國(guó)家審計(jì)監(jiān)督與司法監(jiān)督、群眾監(jiān)督、輿論監(jiān)督等其他監(jiān)督形式形成監(jiān)督合力，降低運(yùn)用國(guó)家審計(jì)制度管理經(jīng)濟(jì)、政治、文化、社會(huì)等各領(lǐng)域建設(shè)績(jī)效，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)“較早地”感受和揭示風(fēng)險(xiǎn)，識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)特異性，分析風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性和帶來的影響，并采取有針對(duì)性措施，清除和控制經(jīng)濟(jì)社會(huì)運(yùn)行中的重大風(fēng)險(xiǎn)，維護(hù)國(guó)家經(jīng)濟(jì)社會(huì)的健康與安全(5)何敬：《國(guó)家審計(jì)免疫應(yīng)答機(jī)制及應(yīng)用》，《審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究》，2009年第8期。。

新時(shí)代背景下，國(guó)家審計(jì)在各個(gè)領(lǐng)域?qū)嵤┍O(jiān)督全覆蓋，審計(jì)管理體制亦發(fā)生重大變革，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)必將客觀存在，審計(jì)人員只能評(píng)估并采取有針對(duì)性措施進(jìn)行合理規(guī)避。作為國(guó)家治理體系內(nèi)生“免疫系統(tǒng)”的國(guó)家審計(jì)，應(yīng)具備積極、主動(dòng)查找被審計(jì)單位存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，動(dòng)態(tài)識(shí)別影響審計(jì)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的不同種類風(fēng)險(xiǎn)要素及表現(xiàn)形式，構(gòu)建高效、合理的風(fēng)險(xiǎn)管理運(yùn)行機(jī)制和保障機(jī)制，將審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降到可接受低水平才能更好地服務(wù)被審計(jì)單位。

三、新時(shí)代背景下國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的表現(xiàn)形式及產(chǎn)生原因

風(fēng)險(xiǎn)具有隱蔽性、關(guān)聯(lián)性、公共性等特征，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)開展審計(jì)服務(wù)是國(guó)家審計(jì)所處的宏觀環(huán)境、微觀條件及自身行為能力等因素共同作用的結(jié)果。審計(jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)既與各執(zhí)業(yè)主體偏離理性和規(guī)范行為密切相關(guān)，又與執(zhí)業(yè)環(huán)境的不確定性相關(guān)，還受到被審計(jì)客體自身的復(fù)雜性等因素影響。新時(shí)代背景下，國(guó)家審計(jì)執(zhí)業(yè)面臨的經(jīng)濟(jì)、政治、社會(huì)環(huán)境發(fā)生很大變化，對(duì)國(guó)家審計(jì)理論和實(shí)踐本身有很高要求，國(guó)家審計(jì)定位、職能和管理上的變化導(dǎo)致審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)表現(xiàn)形式各異，本文以國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)執(zhí)業(yè)為軸心，將審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分為兩個(gè)維度：一個(gè)與實(shí)施審計(jì)主體相關(guān)的審計(jì)機(jī)關(guān)風(fēng)險(xiǎn)；另一個(gè)與主體執(zhí)業(yè)相關(guān)的審計(jì)行為風(fēng)險(xiǎn)，兩種維度審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的表現(xiàn)形式及產(chǎn)生原因如下：

(一)履職擔(dān)當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)

履職擔(dān)當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)屬于國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)面臨的微觀層面風(fēng)險(xiǎn)。新時(shí)代背景下，審計(jì)機(jī)關(guān)被黨中央、國(guó)務(wù)院授予新的職能，賦予新的定位，審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員要認(rèn)真履行憲法和法律賦予的職責(zé)，敢于按照原則和準(zhǔn)則處理審計(jì)過程中遇到的不確定性問題，敢于碰硬，敢于擔(dān)當(dāng)，積極發(fā)揮國(guó)家審計(jì)在國(guó)家治理中的基石和重要保障作用。審計(jì)人員的履職擔(dān)當(dāng)能力、執(zhí)業(yè)質(zhì)量決定國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)作為地位和政治站位。履職擔(dān)當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)主要指審計(jì)機(jī)關(guān)執(zhí)業(yè)過程中應(yīng)履未履、履職不到位、不盡責(zé)或者越位、缺位、錯(cuò)位、混位導(dǎo)致審計(jì)結(jié)果不準(zhǔn)確或?qū)徲?jì)失敗產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)。

首先在履職方面，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)超越權(quán)限，根據(jù)地方政府暗示參與被審計(jì)單位管理產(chǎn)生的越位、錯(cuò)位等行為；審計(jì)過程中避重就輕，沒有對(duì)重要事項(xiàng)深入審計(jì)產(chǎn)生的履責(zé)不當(dāng)、應(yīng)履未履等行為。其次在行使審計(jì)職權(quán)過程中，國(guó)家審計(jì)人員以監(jiān)督者自居，只注重審計(jì)結(jié)果不遵守相關(guān)規(guī)定，沒有注重自己的言行，沒有充分聽取被審計(jì)單位反饋的情況和意見后武斷得出審計(jì)結(jié)論，這種履職擔(dān)當(dāng)不力行為既損害審計(jì)機(jī)關(guān)形象，又為審計(jì)質(zhì)量埋下隱患。最后在審計(jì)質(zhì)量控制環(huán)節(jié)，履責(zé)不到位，國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)項(xiàng)目執(zhí)行過程中不同環(huán)節(jié)、不同崗位的人明確提出質(zhì)量控制要求，但實(shí)際運(yùn)作中，國(guó)家審計(jì)業(yè)務(wù)部門、審核部門都不同程度存在審計(jì)質(zhì)量控制不合格或不適當(dāng)行為，產(chǎn)生審計(jì)結(jié)論或?qū)徲?jì)意見信息不清、證據(jù)不足、定性不準(zhǔn)等問題。新時(shí)代背景下，審計(jì)管理體制將發(fā)生很大變化，審計(jì)機(jī)關(guān)角色定位與以往有很大不同，如果國(guó)家審計(jì)人員履職擔(dān)當(dāng)意識(shí)不強(qiáng)，政治立場(chǎng)不堅(jiān)定，審計(jì)后被審計(jì)單位依然存在重大問題，對(duì)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)聲譽(yù)、能力都會(huì)產(chǎn)生一定影響，削弱審計(jì)意見的威懾力，無法構(gòu)建中國(guó)特色社會(huì)主義新時(shí)代國(guó)家審計(jì)策略，引發(fā)履職擔(dān)當(dāng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。履職擔(dān)當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)控制不到位，會(huì)引致更高層次的操作風(fēng)險(xiǎn)、認(rèn)定風(fēng)險(xiǎn)及戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)。

(二)操作風(fēng)險(xiǎn)

操作風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)機(jī)關(guān)在既定職責(zé)范疇內(nèi)具體的執(zhí)業(yè)和管理過程中面臨的風(fēng)險(xiǎn)，可以分為內(nèi)部操作風(fēng)險(xiǎn)和外部操作風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部操作風(fēng)險(xiǎn)來自審計(jì)機(jī)關(guān)執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)過程中和審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部管理兩方面，前者主要包括審計(jì)計(jì)劃風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)業(yè)務(wù)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量控制風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)自由裁量權(quán)風(fēng)險(xiǎn)等；后者主要是審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)控不嚴(yán)導(dǎo)致重要文檔如審計(jì)底稿、審計(jì)檔案等文件資料保管不善、丟失或者被泄密引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。新時(shí)代背景下，審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員必須與時(shí)俱進(jìn)，提高自身的責(zé)任意識(shí)、服務(wù)意識(shí)、追求意識(shí)、擔(dān)當(dāng)意識(shí)，如果這些意識(shí)淡漠，審計(jì)機(jī)關(guān)就會(huì)產(chǎn)生人浮于事、不思進(jìn)取、得過且過等懶政、庸政行為。

審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部操作風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生原因包括：審計(jì)計(jì)劃制定欠統(tǒng)籌，方案點(diǎn)多面廣，缺乏系統(tǒng)協(xié)調(diào)性，無法與審計(jì)目標(biāo)對(duì)接而產(chǎn)生審計(jì)計(jì)劃風(fēng)險(xiǎn)；程序不當(dāng)、取證不足、數(shù)據(jù)有錯(cuò)誤、亂用調(diào)查權(quán)、取證環(huán)節(jié)意見不清產(chǎn)生審計(jì)業(yè)務(wù)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)；公知審計(jì)計(jì)劃、送達(dá)審計(jì)通知書、征求被審計(jì)單位意見、通知審計(jì)處罰、救濟(jì)途徑和救濟(jì)期限等重要環(huán)節(jié)，沒有充分聽取被審計(jì)單位意見反饋產(chǎn)生審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量控制風(fēng)險(xiǎn)；知識(shí)、能力與素質(zhì)不匹配新時(shí)代對(duì)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的要求，審計(jì)機(jī)關(guān)權(quán)利與責(zé)任不匹配產(chǎn)生審計(jì)自由裁量權(quán)風(fēng)險(xiǎn)。

審計(jì)機(jī)關(guān)外部操作風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)報(bào)告已完成的后續(xù)風(fēng)險(xiǎn)，包括：報(bào)告及結(jié)果披露風(fēng)險(xiǎn)、整改風(fēng)險(xiǎn)、問責(zé)風(fēng)險(xiǎn)、延伸審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)等。審計(jì)報(bào)告隱瞞不報(bào)、照顧情面少報(bào)、漏報(bào)并作了不欠當(dāng)?shù)囊庖姳硎?，公眾想知道的信息無法從公告中獲取，會(huì)質(zhì)疑國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的履職能力，產(chǎn)生審計(jì)報(bào)告及結(jié)果披露風(fēng)險(xiǎn)；審計(jì)過后被審計(jì)單位不整改、整改不到位、對(duì)相關(guān)責(zé)任人免于問責(zé)或問責(zé)不徹底、國(guó)家審計(jì)威懾力被削弱產(chǎn)生整改問責(zé)風(fēng)險(xiǎn)；目前國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)在執(zhí)行延伸審計(jì)過程中，因離開現(xiàn)場(chǎng)管理，取證環(huán)節(jié)比較模糊，被延伸審計(jì)方是否重視國(guó)家審計(jì)結(jié)果及是否愿意配合延伸審計(jì)，直接決定延伸審計(jì)效果，延伸審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)不可避免。新時(shí)代背景下，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)任務(wù)繁重，審計(jì)對(duì)象增多，內(nèi)部操作風(fēng)險(xiǎn)主要是審計(jì)執(zhí)業(yè)過程中質(zhì)量管控不到位帶來的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)，而外部操作風(fēng)險(xiǎn)主要是審計(jì)過后對(duì)被審計(jì)單位整改問責(zé)弱化，被審計(jì)單位陷入屢審屢犯常態(tài)，使得審計(jì)機(jī)關(guān)風(fēng)險(xiǎn)管理全覆蓋難度不斷加深引發(fā)的風(fēng)險(xiǎn)。

(三)認(rèn)定風(fēng)險(xiǎn)

認(rèn)定風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)結(jié)論的準(zhǔn)確與否對(duì)社會(huì)產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)結(jié)論是國(guó)家審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)審查后作出的評(píng)價(jià)建議，對(duì)被審計(jì)單位監(jiān)督服務(wù)及國(guó)家審計(jì)效用提升發(fā)揮著至關(guān)重要的作用，同時(shí)有助于提升被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)穩(wěn)健性(6)孫承飛：《客戶公司產(chǎn)權(quán)性質(zhì)、審計(jì)師聲譽(yù)和會(huì)計(jì)穩(wěn)健性》，《重慶工商大學(xué)學(xué)報(bào)》(社會(huì)科學(xué)版)，2017年第5期。。如審計(jì)結(jié)論對(duì)被審計(jì)單位相關(guān)政策建議把握不準(zhǔn)、引用法規(guī)制度不當(dāng)、缺乏權(quán)威性或前后不一致，無法對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題予以正確引導(dǎo)，易產(chǎn)生審計(jì)結(jié)論認(rèn)定風(fēng)險(xiǎn)。

新時(shí)代對(duì)國(guó)家審計(jì)工作提出很高要求，以國(guó)家審計(jì)姿態(tài)正確把控改革發(fā)展過程中出現(xiàn)的新問題，不僅對(duì)所審問題進(jìn)行定性說明，還進(jìn)行量化對(duì)比，以此全面總結(jié)和提升國(guó)家審計(jì)公信力。審計(jì)機(jī)關(guān)認(rèn)定風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的首要原因是審計(jì)結(jié)論對(duì)所審內(nèi)容定性不嚴(yán)謹(jǐn)，該處罰不處罰或處罰過輕、處罰“點(diǎn)多面廣”，對(duì)相關(guān)責(zé)任人威懾力不足；其次為審計(jì)結(jié)論定性多，定量少，套話多，貼地氣建議少，審計(jì)執(zhí)行力欠缺；再次是審計(jì)結(jié)論披露形式常規(guī)化，創(chuàng)新性不足，大多探討公共財(cái)政資金的合法合規(guī)性，缺少績(jī)效量化評(píng)價(jià)和橫縱向?qū)Ρ确治?，核心?nèi)容欠缺，揭示問題不深不透不全，公眾關(guān)注信息堙沒在一堆數(shù)字羅列中；最后是審計(jì)結(jié)論依據(jù)不足，審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)不高、審計(jì)披露不恰當(dāng)，公告披露信息與其他渠道披露信息不一致引發(fā)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)輿情危機(jī)，可能引起被審計(jì)單位對(duì)審計(jì)報(bào)告行政復(fù)議，造成審計(jì)機(jī)關(guān)與被審計(jì)單位間關(guān)系緊張，跟蹤審計(jì)或延伸審計(jì)很難持續(xù)進(jìn)行。認(rèn)定風(fēng)險(xiǎn)和操作風(fēng)險(xiǎn)是國(guó)家審計(jì)面臨的中觀層面風(fēng)險(xiǎn)，互相融合影響到國(guó)家審計(jì)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

(四)戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)

戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)是國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)在未來發(fā)展層面面臨的宏觀層面風(fēng)險(xiǎn)，主要與國(guó)家審計(jì)自身行政屬性和制度機(jī)制有關(guān)，表現(xiàn)為國(guó)家審計(jì)在國(guó)家治理體系中可能出現(xiàn)的話語權(quán)不足、權(quán)威性缺失、影響力削弱、懲治力度不足等現(xiàn)象。在中國(guó)特色社會(huì)主義進(jìn)入新時(shí)代戰(zhàn)略背景下，國(guó)家審計(jì)要積極轉(zhuǎn)型、準(zhǔn)確定位，既要做好國(guó)家財(cái)產(chǎn)“看門狗”、又要當(dāng)好國(guó)家治理結(jié)構(gòu)“免疫系統(tǒng)”，還要統(tǒng)籌推進(jìn)“五位一體”總體布局和協(xié)調(diào)推進(jìn)“四個(gè)全面”戰(zhàn)略布局，通過維護(hù)國(guó)家安全、反腐倡廉、保障民生權(quán)益、深化經(jīng)濟(jì)體制改革，來提供高質(zhì)量國(guó)家審計(jì)服務(wù)，凸顯其在國(guó)家治理體系中的重要位置，然而運(yùn)用國(guó)家審計(jì)思維維護(hù)公共利益并非國(guó)家審計(jì)自身努力能達(dá)到的，未來發(fā)展過程中國(guó)家審計(jì)需應(yīng)對(duì)的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)必然存在。

首先，現(xiàn)行國(guó)家審計(jì)體制具有行政屬性，審計(jì)機(jī)關(guān)雖作為監(jiān)督者，但沒有相應(yīng)的執(zhí)法權(quán)，權(quán)利與責(zé)任不匹配可能導(dǎo)致國(guó)家審計(jì)威懾力不足，懲治力度不夠；其次，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)任務(wù)多、重、全，國(guó)家審計(jì)既要體現(xiàn)黨、政府關(guān)心的重點(diǎn)、難點(diǎn)、熱點(diǎn)、盲點(diǎn)，還要與民生利益相關(guān)，每年還有大量臨時(shí)交辦任務(wù)，疲于任務(wù)的審計(jì)機(jī)關(guān)時(shí)時(shí)處于“救火”式狀態(tài)，審計(jì)建議的前瞻性、審計(jì)質(zhì)量的可靠性都會(huì)受到影響；最后，習(xí)慣傳統(tǒng)審計(jì)事項(xiàng)的大量審計(jì)人員，面對(duì)“互聯(lián)網(wǎng)+”“大數(shù)據(jù)”時(shí)代，審計(jì)工作的思維、模式都受到一定影響。新時(shí)代背景下，審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員如何處理轉(zhuǎn)型期出現(xiàn)的新問題，適時(shí)運(yùn)用新技術(shù)解決新業(yè)務(wù)，均影響到國(guó)家審計(jì)未來發(fā)展方向及在國(guó)家治理結(jié)構(gòu)中的角色定位。

新時(shí)代背景下，審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)種類不一，表現(xiàn)形式各異，但國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)可以在一定范圍、一定時(shí)期，以一定方法評(píng)估量化審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，并在審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實(shí)危害和損失前進(jìn)行有效預(yù)警并防范。為更好地提高國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)能力，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)執(zhí)業(yè)全過程必須貫徹主動(dòng)查找、動(dòng)態(tài)治理理念，強(qiáng)調(diào)審計(jì)機(jī)關(guān)、審計(jì)個(gè)人、被審計(jì)單位風(fēng)險(xiǎn)管理過程中的良性互動(dòng)，構(gòu)建包含政府、國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)、公民個(gè)人等多元主體在內(nèi)的高效、協(xié)同、合理的治理網(wǎng)絡(luò)，積極主動(dòng)進(jìn)行全要素、全方位風(fēng)險(xiǎn)管理。

四、新時(shí)代背景下構(gòu)建審計(jì)機(jī)關(guān)風(fēng)險(xiǎn)管理運(yùn)行機(jī)制的探索方案

(一)拓展思路，明確定位，權(quán)責(zé)匹配，確保風(fēng)險(xiǎn)管理主體多元化

國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理，首先落實(shí)好自身的職能定位，明確審計(jì)主體承擔(dān)的職責(zé)，將新時(shí)代背景下國(guó)家審計(jì)涉及的戰(zhàn)略規(guī)劃、計(jì)劃決定、項(xiàng)目實(shí)施、績(jī)效考核等行為在審計(jì)執(zhí)業(yè)各環(huán)節(jié)作出合理安排，做到不同層級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)權(quán)力、責(zé)任及績(jī)效目標(biāo)具有清晰明確的匹配度，防止審計(jì)機(jī)關(guān)履職過程中權(quán)利與責(zé)任不匹配導(dǎo)致的越位、缺位、錯(cuò)位、混位，確保風(fēng)險(xiǎn)管理主體多元化。根據(jù)我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)設(shè)置屬性，國(guó)家審計(jì)署發(fā)揮前瞻性功能，借助審計(jì)預(yù)警體制向制度安排者進(jìn)行反饋，防止問題發(fā)生；各省審計(jì)廳發(fā)揮抵御功能，強(qiáng)化地方政府的執(zhí)政能力，增強(qiáng)政策制定者的洞察能力，提供操作強(qiáng)、避免摩擦的政策建議；各市、縣審計(jì)局發(fā)揮問題揭露功能，通過打擊腐敗、提升政府透明度及構(gòu)建審計(jì)問責(zé)機(jī)制，揭露各級(jí)政府行使權(quán)力過程中的尋租行為，圖1為各層級(jí)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)在風(fēng)險(xiǎn)管理中的定位。

圖1 各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)職能定位(7)黃溶冰：《國(guó)家審計(jì)質(zhì)量與審計(jì)整改機(jī)制》，《湖湘論壇》，2018年第3期。

國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)風(fēng)險(xiǎn)管理職能的發(fā)揮受到不同制度環(huán)境影響，應(yīng)調(diào)動(dòng)社會(huì)公眾的積極性和責(zé)任感，提供諸如座談會(huì)、聽證會(huì)、投訴與申訴、信訪、民意調(diào)查、政府咨詢、政府網(wǎng)站、協(xié)商等多種渠道，邀請(qǐng)社會(huì)公眾廣泛參與審計(jì)機(jī)關(guān)提供的審計(jì)服務(wù)活動(dòng)中，特別是與百姓利益相關(guān)的民生審計(jì)服務(wù)，社會(huì)公眾廣泛參與能時(shí)刻提醒審計(jì)機(jī)關(guān)不忘初心，通過倒逼機(jī)制促使審計(jì)機(jī)關(guān)不斷樹立風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警意識(shí)，識(shí)別國(guó)家審計(jì)具體實(shí)踐過程中“可能會(huì)發(fā)生什么(What)”、“如何發(fā)生(How)”、“為什么發(fā)生(Why)”、“何時(shí)會(huì)發(fā)生(When)”、“何處會(huì)發(fā)生(Where)”以及“主要受影響的對(duì)象是什么(Whom)”等具體影響審計(jì)成果的風(fēng)險(xiǎn)要素，增強(qiáng)審計(jì)機(jī)關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)防控能力。

(二)加大數(shù)據(jù)歸集力度，提升風(fēng)險(xiǎn)管理網(wǎng)絡(luò)化協(xié)同治理

新時(shí)代背景下，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)執(zhí)行的審計(jì)業(yè)務(wù)范圍更廣闊，類型更復(fù)雜，要從更基礎(chǔ)層面有效推動(dòng)審計(jì)機(jī)關(guān)風(fēng)險(xiǎn)管理工作，為創(chuàng)新、和諧的國(guó)家審計(jì)服務(wù)網(wǎng)絡(luò)提供有效支撐，將審計(jì)機(jī)關(guān)全面風(fēng)險(xiǎn)管理和重點(diǎn)風(fēng)險(xiǎn)管理有機(jī)結(jié)合起來，將跨部門、跨地區(qū)、跨行業(yè)財(cái)政數(shù)據(jù)與業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行橫、縱向關(guān)聯(lián)，強(qiáng)調(diào)風(fēng)險(xiǎn)管理、審計(jì)監(jiān)督不留死角，用知識(shí)共享彌補(bǔ)知識(shí)短板。

根據(jù) 《國(guó)務(wù)院關(guān)于加強(qiáng)審計(jì)工作意見》中關(guān)于“加大數(shù)據(jù)集中力度，構(gòu)建國(guó)家審計(jì)數(shù)據(jù)系統(tǒng)”要求以及各省實(shí)際情況(8)參見：《國(guó)務(wù)院關(guān)于加強(qiáng)審計(jì)工作的意見》(國(guó)發(fā)〔2014〕48號(hào))，http://www.gov.cn/zhengce/content/2014-10/27/content_9170.htm，2014年10月27日。，通過上級(jí)審計(jì)機(jī)構(gòu)統(tǒng)籌安排，將綜合性審計(jì)計(jì)劃項(xiàng)目、專業(yè)性人力資源和全局性信息相互關(guān)聯(lián)，加強(qiáng)信息溝通，消除審計(jì)過程中信息孤島。定期對(duì)不同審計(jì)對(duì)象可能面臨的風(fēng)險(xiǎn)要素進(jìn)行數(shù)據(jù)收集、整理、匯編、建設(shè)，將同類業(yè)務(wù)和新業(yè)務(wù)可能面臨的風(fēng)險(xiǎn)因素整理共享，全面豐富審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)數(shù)據(jù)管理資源關(guān)聯(lián)度。建立不同審計(jì)對(duì)象審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警數(shù)據(jù)庫，夯實(shí)和完善審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理數(shù)據(jù)庫、案例庫，通過同類型或不同類型審計(jì)業(yè)務(wù)不同時(shí)期數(shù)據(jù)的對(duì)比與預(yù)測(cè)，對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)在審計(jì)實(shí)踐中遇到的風(fēng)險(xiǎn)要素進(jìn)行更新和歸類，鍛造審計(jì)機(jī)關(guān)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的職業(yè)判斷力，切實(shí)提髙審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的能力和水平。

新時(shí)代背景下，審計(jì)人員要在審計(jì)過程中自覺貫徹落實(shí)黨政府對(duì)國(guó)家審計(jì)工作的要求，強(qiáng)化重大政策跟蹤落實(shí)、自然資源資產(chǎn)、“一帶一路”等新領(lǐng)域?qū)徲?jì)質(zhì)量控制、大數(shù)據(jù)分析、審計(jì)實(shí)操技能、定性定量處理問題能力的提高，以財(cái)政預(yù)算資金審計(jì)為突破口，構(gòu)建突出整體風(fēng)險(xiǎn)管理網(wǎng)絡(luò)化協(xié)同組織，大大提升審計(jì)機(jī)關(guān)風(fēng)險(xiǎn)管理效能。例如浙江省合理調(diào)配省、市、縣三級(jí)審計(jì)力量，圍繞“兩個(gè)報(bào)告”，依托“三個(gè)平臺(tái)”，從“單系統(tǒng)”輻射到“全領(lǐng)域”，從“小分隊(duì)”出擊到“大兵團(tuán)”作戰(zhàn)，從“游擊隊(duì)”到“正規(guī)軍”統(tǒng)籌謀劃審計(jì)機(jī)關(guān)風(fēng)險(xiǎn)管理策略，統(tǒng)籌整合各種審計(jì)資源，全面?zhèn)鋺?zhàn)“財(cái)政審計(jì)季”，國(guó)家審計(jì)效能通過各層次審計(jì)機(jī)關(guān)網(wǎng)絡(luò)化協(xié)同治理逐步得到提升，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的抗風(fēng)險(xiǎn)實(shí)力自然能夠得到加強(qiáng)。

(三)建立權(quán)責(zé)清單，構(gòu)建科學(xué)化、動(dòng)態(tài)化風(fēng)險(xiǎn)防控機(jī)制

首先，需要推進(jìn)審計(jì)執(zhí)業(yè)各環(huán)節(jié)權(quán)責(zé)清單標(biāo)準(zhǔn)化和全面化建設(shè)，按照“職責(zé)法定、權(quán)責(zé)一致、邊界清晰、運(yùn)行高效”要求，落實(shí)權(quán)責(zé)清單制度；其次，需要明確涵蓋一線審計(jì)人員、審計(jì)組主審、各科室主任、各處處長(zhǎng)、各局領(lǐng)導(dǎo)等各級(jí)次和各崗位人員的權(quán)力和責(zé)任事項(xiàng)，用制度、規(guī)章明確審計(jì)人員權(quán)力與責(zé)任，減少審計(jì)過程中的不當(dāng)裁量權(quán)行為、報(bào)告沒有查實(shí)查深查透、處理處罰不當(dāng)?shù)炔缓弦?guī)審計(jì)行為，將責(zé)任追究落實(shí)到具體每個(gè)人，達(dá)到權(quán)責(zé)與風(fēng)險(xiǎn)防控橫向與縱向維度全覆蓋；最后，需要優(yōu)化國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)權(quán)力運(yùn)行流程與機(jī)制，切實(shí)降低權(quán)力運(yùn)行過程中的復(fù)雜程度，盡量為被審計(jì)單位提供“一站式”審計(jì)服務(wù)，弱化后續(xù)跟蹤審計(jì)銜接松散、定性畸重畸輕等延伸審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

新時(shí)代背景下，科學(xué)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與風(fēng)險(xiǎn)管理能夠合理保證審計(jì)機(jī)關(guān)處理全新業(yè)務(wù)，為社會(huì)公眾提供良好的審計(jì)服務(wù)，但審計(jì)機(jī)關(guān)要進(jìn)行有效的風(fēng)險(xiǎn)管理，提升國(guó)家審計(jì)在國(guó)家治理體系的效能，必須構(gòu)建科學(xué)的風(fēng)險(xiǎn)管理流程。主要包括以下工作:收集風(fēng)險(xiǎn)管理初始信息，識(shí)別可能使審計(jì)業(yè)務(wù)產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)的基本內(nèi)、外部因素及潛在事件，分析這些因素如何可能影響審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，并將這些因素和目標(biāo)間的相互關(guān)系進(jìn)行歸類；不同層級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)執(zhí)業(yè)過程中，必須創(chuàng)建并加強(qiáng)普遍的風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)，評(píng)估審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平大小并進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)排查，建立與現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)、后續(xù)審計(jì)、網(wǎng)上審計(jì)、集中審計(jì)、前置審計(jì)、延伸審計(jì)相適應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)管理防控機(jī)制；建立和執(zhí)行相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)政策、程序及管理策略，確保審計(jì)人員在審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)實(shí)施、審計(jì)報(bào)告中選擇合適的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)方式，實(shí)施具體風(fēng)險(xiǎn)管理解決方案，加強(qiáng)審計(jì)數(shù)據(jù)傳輸過程的保密性，做到統(tǒng)一定性、統(tǒng)一適用法規(guī)、統(tǒng)一處理處罰，最大程度實(shí)現(xiàn)審計(jì)機(jī)關(guān)風(fēng)險(xiǎn)管理全覆蓋。

新時(shí)代背景下，為保證國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)施審計(jì)業(yè)務(wù)的嚴(yán)謹(jǐn)性，審計(jì)過程要嚴(yán)格按照國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則要求，審計(jì)計(jì)劃及實(shí)施方案不得隨意變動(dòng)，全方位提高審計(jì)人員職業(yè)判斷能力，提升審計(jì)人員數(shù)據(jù)思維分析能力，合理保證審計(jì)程序的公正性、可操作性，及時(shí)梳理審計(jì)執(zhí)業(yè)過程中發(fā)現(xiàn)的問題，同時(shí)還應(yīng)要求審計(jì)組成員相互復(fù)核審計(jì)質(zhì)量，多人交叉審核項(xiàng)目，對(duì)重大不確定事項(xiàng)隨時(shí)報(bào)告，并且需要對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)風(fēng)險(xiǎn)管理整個(gè)流程進(jìn)行持續(xù)監(jiān)督與改進(jìn)。

五、新時(shí)代背景下構(gòu)建審計(jì)機(jī)關(guān)風(fēng)險(xiǎn)管理保障機(jī)制的探索方案

(一)質(zhì)量保障機(jī)制——審計(jì)機(jī)關(guān)修煉內(nèi)功，提升審計(jì)質(zhì)量，降低履職風(fēng)險(xiǎn)

新時(shí)代背景下，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)降低履職風(fēng)險(xiǎn)根本措施在于發(fā)揮國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)主觀能動(dòng)性，堅(jiān)決擁護(hù)、服從、加強(qiáng)黨的領(lǐng)導(dǎo)，對(duì)黨、對(duì)人民高度忠誠(chéng)，提高國(guó)家審計(jì)質(zhì)量，提升國(guó)家審計(jì)價(jià)值。高質(zhì)量審計(jì)不僅包括發(fā)現(xiàn)和處理違法違規(guī)問題，還包括糾正和整改所發(fā)現(xiàn)問題，以更好審計(jì)質(zhì)量服務(wù)被審計(jì)單位(9)M.ThompsonA.Wildavsky.A Propasal to Great a Culture Theory of Risk//H.C.Kunreuth E.V. Ley(eds):The Risk Analysis Controversy:An Institutional Perspective.New York:Spring Verlag,1982.，具體體現(xiàn)以下兩個(gè)維度：一是審計(jì)處理質(zhì)量，體現(xiàn)為審計(jì)效力，即查實(shí)違法違紀(jì)問題并做出審計(jì)決定、審計(jì)移送和審計(jì)建議情況；二是審計(jì)整改質(zhì)量，體現(xiàn)為審計(jì)效果，即審計(jì)處理決定、移送和建議得到落實(shí)追責(zé)情況(10)黃溶冰：《國(guó)家審計(jì)質(zhì)量與審計(jì)整改機(jī)制》，《湖湘論壇》，2018年第3期。。為降低國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)履職擔(dān)當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)，國(guó)家審計(jì)人員需科學(xué)合理選擇審計(jì)目標(biāo)，制定考核與審計(jì)目標(biāo)相銜接能立項(xiàng)并且立得住的標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)計(jì)劃；根據(jù)審計(jì)計(jì)劃精準(zhǔn)實(shí)施審計(jì)方案；審計(jì)過程進(jìn)行嚴(yán)格控制和精確處理，對(duì)審計(jì)證據(jù)進(jìn)行充分、適當(dāng)選擇整理，審計(jì)報(bào)告做到事實(shí)清楚、定性分明、處理處罰合法、整改思路清楚、審計(jì)成果大限度支持審計(jì)目標(biāo)。

國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)嚴(yán)格做好重大項(xiàng)目跟蹤審計(jì)制度，完善審計(jì)質(zhì)量通報(bào)機(jī)制，發(fā)揮高質(zhì)量審計(jì)項(xiàng)目示范性效應(yīng)，將審計(jì)質(zhì)量與個(gè)人考核、職務(wù)晉升緊密掛鉤。結(jié)合年度審計(jì)項(xiàng)目評(píng)優(yōu)情況，全面展開后評(píng)估工作，減輕延伸審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)審計(jì)報(bào)告中涉及的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)、文字質(zhì)量、政策引用、審計(jì)建議等問題必須嚴(yán)格復(fù)查。嚴(yán)格規(guī)范和約束審計(jì)行為，平衡審計(jì)任務(wù)、審計(jì)方案與審計(jì)人員間的關(guān)系。約束好審計(jì)自由裁量權(quán)，對(duì)履職不到位、越位、缺位、錯(cuò)位等不合格審計(jì)行為造成的嚴(yán)重后果必須追責(zé)。強(qiáng)化審計(jì)組長(zhǎng)主審意識(shí)，落實(shí)好審計(jì)具體行為處理、集體研究、重大事項(xiàng)報(bào)告復(fù)核等審計(jì)業(yè)務(wù)執(zhí)行工作復(fù)核制度。

(二)制度保障機(jī)制——落實(shí)風(fēng)險(xiǎn)防控制度，構(gòu)建整改問責(zé)機(jī)制，降低操作風(fēng)險(xiǎn)

新時(shí)代背景下，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)風(fēng)險(xiǎn)防控意識(shí)必須加強(qiáng)，不能削弱。隨著國(guó)家審計(jì)在國(guó)家治理各方面發(fā)揮作用程度不斷加深，國(guó)家審計(jì)逐漸形成以提高實(shí)體經(jīng)濟(jì)效益為切入點(diǎn)，著眼深化改革、維護(hù)國(guó)家安全、增強(qiáng)人民福祉、關(guān)注重大政策跟蹤落實(shí)等多領(lǐng)域監(jiān)督服務(wù)，每個(gè)國(guó)家審計(jì)人員既要做好審計(jì)實(shí)務(wù)工作，還要做好風(fēng)險(xiǎn)防控把關(guān)工作，實(shí)現(xiàn)審計(jì)質(zhì)量提升與風(fēng)險(xiǎn)防控建設(shè)兩項(xiàng)任務(wù)全覆蓋，貫徹落實(shí)風(fēng)險(xiǎn)防控相關(guān)制度，不得在審計(jì)實(shí)踐中出現(xiàn)越位、缺位、錯(cuò)位、混位現(xiàn)象，最大限度降低審計(jì)執(zhí)業(yè)和審計(jì)機(jī)關(guān)管理過程的操作風(fēng)險(xiǎn)。

審計(jì)機(jī)關(guān)可以考慮綜合運(yùn)用多種手段提升整改效率，降低延伸審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，構(gòu)建審計(jì)整改聯(lián)席會(huì)議、審計(jì)整改跟蹤督查、審計(jì)整改結(jié)果公開等長(zhǎng)效機(jī)制，要求被審計(jì)單位將整改情況、整改結(jié)果及時(shí)反饋給國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)。國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)可以將被審計(jì)單位的整改報(bào)告、整改措施在經(jīng)過必要審核后公開披露，能夠?qū)ζ渌膯挝黄鸬绞痉缎孕?yīng)；對(duì)整改不到位的單位，會(huì)同有關(guān)部門啟動(dòng)追責(zé)問責(zé)機(jī)制，發(fā)揮國(guó)家審計(jì)對(duì)被審計(jì)單位的良性服務(wù)效用；提請(qǐng)審計(jì)組長(zhǎng)、審計(jì)業(yè)務(wù)負(fù)責(zé)人、審計(jì)部門負(fù)責(zé)人對(duì)各自承擔(dān)的工作任務(wù)負(fù)責(zé)，保證審計(jì)業(yè)務(wù)執(zhí)行、審計(jì)結(jié)果整改等責(zé)任追究到位，必要時(shí)，可將整改落實(shí)情況列入被審計(jì)單位領(lǐng)導(dǎo)干部年度考核范疇，強(qiáng)化審計(jì)結(jié)果跟蹤落實(shí)，決不能出現(xiàn)“雷聲大、雨點(diǎn)小”現(xiàn)象。要特別加強(qiáng)整個(gè)審計(jì)工作流程及結(jié)果保密制度，明確審計(jì)業(yè)務(wù)保密責(zé)任，對(duì)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)及個(gè)人擅自泄密等不負(fù)責(zé)任行為必須嚴(yán)厲追責(zé)。

(三)監(jiān)管問責(zé)保障機(jī)制——“容錯(cuò)免責(zé)”與“依法問責(zé)”有效結(jié)合，降低認(rèn)定風(fēng)險(xiǎn)

新時(shí)代背景下，審計(jì)機(jī)關(guān)為降低認(rèn)定風(fēng)險(xiǎn)，要以習(xí)近平總書記“三個(gè)區(qū)分開來”要求為指導(dǎo)，深刻理解中國(guó)特色社會(huì)主義新時(shí)代對(duì)國(guó)家行政機(jī)關(guān)的要求，準(zhǔn)確把握?qǐng)?zhí)業(yè)人員的職責(zé)和使命，允許審計(jì)人員對(duì)新情況、新問題處理“容錯(cuò)免責(zé)”，但絕不能利用不知情、不知道、不清楚打擦邊球；對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)及人員疏于實(shí)務(wù)、懶于管理造成的失誤、對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量控制復(fù)核沒有履行到位、復(fù)核檢查流于形式等故意行為造成的失誤嚴(yán)格問責(zé)；進(jìn)一步完善審計(jì)過錯(cuò)責(zé)任追究制度，培養(yǎng)審計(jì)人員對(duì)工作質(zhì)量高度負(fù)責(zé)意識(shí)，擴(kuò)大風(fēng)險(xiǎn)管理的覆蓋度，主動(dòng)回避審計(jì)過程中可能給審計(jì)目標(biāo)帶來負(fù)面影響的不確定性問題(11)朱海萍：《基層審計(jì)機(jī)關(guān)風(fēng)險(xiǎn)控制策略》，《財(cái)經(jīng)界》，2016年第1期。。

審計(jì)機(jī)關(guān)的權(quán)力來源于人民的授權(quán)，審計(jì)機(jī)關(guān)行使公共權(quán)力的目的在于維護(hù)公共利益。社會(huì)公眾與審計(jì)機(jī)關(guān)之間的委托代理關(guān)系中，審計(jì)機(jī)關(guān)行為不可能被委托人完全觀察到，信息不對(duì)稱和環(huán)境不確定性的存在，使得審計(jì)機(jī)關(guān)執(zhí)業(yè)目標(biāo)會(huì)偏離委托人期望，還可能為規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)出現(xiàn)損害委托人利益的逆向選擇行為。所以對(duì)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)執(zhí)業(yè)行為必須實(shí)施嚴(yán)格的監(jiān)管問責(zé)，構(gòu)建審計(jì)機(jī)關(guān)“定權(quán)”“定責(zé)”“查責(zé)”“問責(zé)”“追責(zé)”的有機(jī)循環(huán)鏈條，提高審計(jì)人員的權(quán)力運(yùn)行透明度，提醒審計(jì)人員領(lǐng)會(huì)落實(shí)“權(quán)力有邊界”理念。其中，“定權(quán)”是建立審計(jì)機(jī)關(guān)監(jiān)管問責(zé)制約體系的首要環(huán)節(jié)；在權(quán)力清單基礎(chǔ)上，對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)各部門進(jìn)行權(quán)力匹配“定責(zé)”，明確審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部決策機(jī)制，最大程度減少對(duì)審計(jì)工作的干擾度；對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間經(jīng)濟(jì)責(zé)任、環(huán)境責(zé)任、政治責(zé)任的履職情況進(jìn)行“查責(zé)”；將評(píng)價(jià)結(jié)果報(bào)告給相關(guān)部門進(jìn)行“問責(zé)”；對(duì)一線審計(jì)人員、審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)管理負(fù)責(zé)人、主審計(jì)長(zhǎng)、審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)人的過錯(cuò)進(jìn)行嚴(yán)格“追責(zé)”。建立健全各級(jí)審計(jì)主體過錯(cuò)責(zé)任追究機(jī)制，倒逼審計(jì)主體提高自身素質(zhì)和能力。

(四)思想道德保障機(jī)制——強(qiáng)化監(jiān)督服務(wù)意識(shí)，扎緊制度“籠子”，降低戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)，消除廉政風(fēng)險(xiǎn)

新時(shí)代背景下，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)要在全面理解黨政工作重心的基礎(chǔ)上，將國(guó)家審計(jì)實(shí)踐定位由問題導(dǎo)向向需求導(dǎo)向轉(zhuǎn)型。找到黨中央、國(guó)務(wù)院、各級(jí)政府、人民群眾關(guān)注的重點(diǎn)、難點(diǎn)、熱點(diǎn)與審計(jì)機(jī)關(guān)執(zhí)業(yè)工作的契合點(diǎn)，將有限審計(jì)資源發(fā)揮出最大效益，統(tǒng)籌計(jì)劃安排審計(jì)項(xiàng)目，嚴(yán)格制定審計(jì)方案，強(qiáng)化審計(jì)方案可執(zhí)行性和指導(dǎo)性，精準(zhǔn)實(shí)施，確保審計(jì)方案的嚴(yán)肅性。結(jié)合大數(shù)據(jù)分析模式創(chuàng)新審計(jì)常規(guī)方式，建立健全大數(shù)據(jù)模式下數(shù)據(jù)采集和成果利用制度，獲取充分適當(dāng)審計(jì)證據(jù)，加大審計(jì)證據(jù)的集中和整合度，嚴(yán)格貫徹落實(shí)審計(jì)工作底稿三級(jí)復(fù)核制，出具客觀公允審計(jì)報(bào)告，提出科學(xué)可參考性審計(jì)建議服務(wù)社會(huì)公眾(12)王琪瑋：《基層審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制策略》，《時(shí)代金融》，2017年第3期。。

國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)執(zhí)業(yè)人員要有政治意識(shí)、大局意識(shí)、核心意識(shí)、看齊意識(shí)，關(guān)注社會(huì)焦點(diǎn)，服務(wù)民生，服務(wù)改革開放大局，適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展新常態(tài)，踐行新理念，以資金、政策、經(jīng)責(zé)、自然資源資產(chǎn)、環(huán)境保護(hù)為軸心，檢查重要政策、責(zé)任的具體部署、執(zhí)行進(jìn)度、實(shí)際效果；發(fā)揮監(jiān)督功能，檢查評(píng)價(jià)公共財(cái)政資金運(yùn)用的合理合法合規(guī)性；發(fā)揮保障功能，促進(jìn)政策落地生根和不斷完善；發(fā)揮服務(wù)功能，通過切實(shí)可行的整改問責(zé)制度落實(shí)國(guó)家審計(jì)監(jiān)督全覆蓋，增強(qiáng)國(guó)家審計(jì)威懾力，保證國(guó)家審計(jì)政治地位，降低戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)。

新時(shí)代背景下，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)公職人員要以高度的政治責(zé)任心與使命感謀劃審計(jì)工作，提升國(guó)家審計(jì)政治站位，牢固樹立“四個(gè)意識(shí)”，把國(guó)家審計(jì)工作放在經(jīng)濟(jì)社會(huì)持續(xù)發(fā)展大格局中部署推進(jìn)(13)張斌：《新時(shí)代下加強(qiáng)審計(jì)機(jī)關(guān)風(fēng)險(xiǎn)管理的思考》，《審計(jì)與理財(cái)》，2018年第3期。。建立健全依法行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)的審計(jì)管理體制，筑牢審計(jì)人員思想道德防線，規(guī)范各級(jí)審計(jì)人員權(quán)力與責(zé)任，形成審計(jì)人員不能腐、不敢腐、不想腐的制度保障機(jī)制。持續(xù)推進(jìn)體制機(jī)制完善，促進(jìn)深化改革，對(duì)不合時(shí)宜、制約發(fā)展、阻礙改革的制度規(guī)定及時(shí)予以反映。提高審計(jì)人員的思想道德意識(shí)，提醒審計(jì)組全體成員嚴(yán)格執(zhí)行“八不準(zhǔn)”工作紀(jì)律，強(qiáng)化審計(jì)人員權(quán)責(zé)制約機(jī)制，建立健全審計(jì)廉政風(fēng)險(xiǎn)防控機(jī)制，完善廉政指標(biāo)考核評(píng)價(jià)體系，通過審前簽訂廉潔承諾書和貫徹落實(shí)“回避制”、審中適時(shí)跟蹤巡查、審后集中反饋回訪等形式，提高審計(jì)組廉潔自律和公正履職精神，對(duì)審計(jì)過程的腐敗瀆職行為堅(jiān)決實(shí)行零容忍，防止審計(jì)過程中出現(xiàn)“黑天鵝”和“灰犀?！苯o審計(jì)人員帶來的權(quán)力尋租，徹底消除廉政風(fēng)險(xiǎn)。

結(jié)語

新時(shí)代背景下，無論理論需求還是現(xiàn)實(shí)狀況都對(duì)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)風(fēng)險(xiǎn)管理和控制提出迫切需求。在具體的風(fēng)險(xiǎn)管理實(shí)踐中，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)要全方位貫徹善治與良治的風(fēng)險(xiǎn)治理理念，深入到國(guó)家審計(jì)具體實(shí)踐體系中，從理論研究、審計(jì)流程、制度變革等要素出發(fā)，創(chuàng)新審計(jì)思路，采用新模式、新方法，提升國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)人員能力和素質(zhì)，擴(kuò)大審計(jì)監(jiān)督的精度、廣度和深度，形成審計(jì)機(jī)關(guān)全面高效的風(fēng)險(xiǎn)管理全覆蓋制度。審計(jì)機(jī)關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)與管理是動(dòng)態(tài)過程，審計(jì)過程中可能產(chǎn)生的問題驅(qū)動(dòng)審計(jì)人員提高自身誠(chéng)信、道德觀和執(zhí)業(yè)能力，促進(jìn)整個(gè)審計(jì)執(zhí)業(yè)團(tuán)隊(duì)在實(shí)踐過程中信息的溝通、交流和反饋，用系統(tǒng)、動(dòng)態(tài)方法進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警，構(gòu)建科學(xué)、客觀的流程進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理，強(qiáng)化審計(jì)機(jī)關(guān)風(fēng)險(xiǎn)管理組織模式創(chuàng)新，提高審計(jì)職業(yè)團(tuán)隊(duì)道德素質(zhì)，優(yōu)化配置審計(jì)資源，適應(yīng)新背景下國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的職責(zé)定位需求，樹立良好的“政績(jī)觀”和“價(jià)值觀”，服務(wù)被審計(jì)單位的同時(shí)提高自身的政治站位。