個(gè)人所得稅之淺論

陳曉雪 范琴

摘 要：稅收在國(guó)家治理中具有基礎(chǔ)性、支柱性、保障性作用。因而，作為稅收中之一的個(gè)稅，與老百姓的收入密切相關(guān)，同時(shí)也是政府有關(guān)稅收關(guān)注的重點(diǎn)，更是學(xué)術(shù)界爭(zhēng)相研究的對(duì)象。本文針對(duì)個(gè)稅這一個(gè)特殊稅種進(jìn)行研究。從本國(guó)今年新個(gè)稅改革開始，對(duì)它的改革內(nèi)容進(jìn)行總結(jié)和評(píng)價(jià)，再通過(guò)與美國(guó)個(gè)稅的對(duì)比分析，來(lái)對(duì)中國(guó)個(gè)稅的改革方向進(jìn)行初步探索。

關(guān)鍵詞：個(gè)稅改革；美國(guó)個(gè)稅制度；中美對(duì)比；啟發(fā)

1980年9月10日第五屆全國(guó)人民代表大會(huì)第三次會(huì)議通過(guò)了《個(gè)人所得稅法》，并在1993年10月31日第八屆全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第四次會(huì)議上進(jìn)行了第一次修改。隨后，又?jǐn)鄶嗬m(xù)續(xù)進(jìn)行了六次修改。個(gè)人所得稅（簡(jiǎn)稱為個(gè)稅），是對(duì)個(gè)人（即自然人）取得的各項(xiàng)應(yīng)稅所得征收的一種所得稅。個(gè)人所得稅包含了工資、薪金所得，勞務(wù)報(bào)酬所得，稿酬所得，特許權(quán)使用費(fèi)所得，經(jīng)營(yíng)所得等十一項(xiàng)應(yīng)稅所得項(xiàng)目。

為了建立綜合與分類相結(jié)合的稅制，進(jìn)一步擴(kuò)大稅基，合理調(diào)整稅率，更好的發(fā)揮個(gè)人所得稅組織財(cái)政收入和調(diào)節(jié)財(cái)政收入分配的作用，備受關(guān)注的《個(gè)人所得稅法》修正草案在2018年6月提請(qǐng)全國(guó)人大常委會(huì)第三次會(huì)議審議，進(jìn)行第七次修改。

一、中國(guó)個(gè)稅制度變革內(nèi)容

（1）擴(kuò)大稅收管理權(quán)

滿183天就要繳稅。相對(duì)于之前滿一年的納稅規(guī)定，此項(xiàng)改革可以使國(guó)家充分行使自己的管轄權(quán)，取得更多的財(cái)政收入。同時(shí)，也相對(duì)減少了逃稅行為的出現(xiàn)。

（2）建立起綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制

1.將工資、薪金所得，勞務(wù)報(bào)酬所得，稿酬所得，特許權(quán)使用費(fèi)所得等4項(xiàng)勞動(dòng)所得納入綜合征稅，不分別適用7級(jí)超額累進(jìn)稅率和比例稅率，統(tǒng)一適用新的超額累進(jìn)稅率表，進(jìn)行應(yīng)納稅額的計(jì)算。居民個(gè)人按年合并計(jì)算個(gè)稅，并在年末實(shí)行年度匯算清繳，多退少補(bǔ)的機(jī)制。

2.提高綜合所得起征點(diǎn)（起征點(diǎn)也叫工薪所得費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)或免征額），將起征點(diǎn)3500元/月提高到5000元/月（6萬(wàn)元/年）。此舉體現(xiàn)了個(gè)稅改革的與時(shí)俱進(jìn)，使個(gè)稅調(diào)節(jié)收入分配的作用進(jìn)一步加強(qiáng)。

3.設(shè)立專項(xiàng)附加扣除，明確現(xiàn)行的個(gè)人三險(xiǎn)一金等專項(xiàng)扣除項(xiàng)目以及依法確定的其他扣除項(xiàng)目繼續(xù)執(zhí)行的同時(shí)，增加子女教育支出、繼續(xù)教育支出、大病醫(yī)療支出、住房貸款利息和住房租金等與人民群眾生活密切相關(guān)的專項(xiàng)附加扣除。就在今年元月份初，個(gè)稅專項(xiàng)扣除政策正式開始實(shí)施后，由國(guó)家稅務(wù)總局開發(fā)的個(gè)稅APP軟件的專項(xiàng)附加扣除信息填報(bào)功能正式上線使用，從而取代之前的線下單位填表和自行去稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅的繁瑣步驟，為廣大社會(huì)自然人提供了完稅信息查詢、年度申報(bào)、電子繳費(fèi)、電子退稅等諸多功能。該改革草案根據(jù)各納稅人實(shí)際情況填寫，利于減輕其納稅壓力，使大家了解稅法，按法辦事，實(shí)現(xiàn)稅收公平，從而深化綜合與分類相結(jié)合的個(gè)稅制度改革。

（3）優(yōu)化調(diào)整稅率結(jié)構(gòu)

擴(kuò)大低檔稅率級(jí)距，縮小高檔稅率級(jí)距，利于減輕中低收入者的稅負(fù)，提高高等收入的稅負(fù)，從而縮小收入差距，實(shí)現(xiàn)稅收公平。如下表，擴(kuò)大3%、10%、20%的級(jí)距，縮小30%、35%、45%的級(jí)距。

（4）增加反避稅條款

1.針對(duì)個(gè)人不按獨(dú)立交易原則轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)。有些財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓實(shí)際仍然按照獨(dú)立交易原則，而在賬面上不按照獨(dú)立交易原則。像之前有一則新聞曾轟動(dòng)一時(shí)，那就是娛樂圈的“女王”，有“范爺”之稱的范冰冰，她通過(guò)電影《大轟炸》獲得3000萬(wàn)片酬后，用陰陽(yáng)合同偷稅漏稅730萬(wàn)元。稅務(wù)局嚴(yán)厲打擊這種行為，處以2.4億元的巨額罰單。

2.在境外避稅地避稅。（21世紀(jì)經(jīng)濟(jì)報(bào)道）比如，財(cái)務(wù)部公告指出，互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)呈現(xiàn)輕資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)，股權(quán)與債權(quán)投資相互交織，管理結(jié)構(gòu)與法人實(shí)體分離，業(yè)務(wù)運(yùn)營(yíng)無(wú)疆域限制等突出問(wèn)題，同時(shí)，提出將重點(diǎn)監(jiān)管部分企業(yè)跨境外轉(zhuǎn)移利潤(rùn)、逃避繳納稅款等問(wèn)題，這也符合國(guó)際整體大趨勢(shì)。

3.實(shí)施不按照合理商業(yè)安排獲取不正當(dāng)稅收利益的避稅行為，賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)按照合理的方法進(jìn)行納稅核定的權(quán)利。比如，員工一個(gè)月工資原本為5萬(wàn)元，但公司每月只發(fā)放1萬(wàn)元工資，剩余4萬(wàn)轉(zhuǎn)化為公司期權(quán)，從而為員工避開30%的實(shí)際應(yīng)繳納高稅額。國(guó)家通過(guò)此舉，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)將漏掉的4萬(wàn)重新納入個(gè)稅征收范圍。像之前的三鹿奶粉事件，專家組經(jīng)過(guò)深入細(xì)致的調(diào)查取證，弄清事實(shí)真相，發(fā)現(xiàn)三鹿奶粉主要發(fā)生在奶源生產(chǎn)收購(gòu)環(huán)節(jié)，涉案人員較多，更有許多黨政官員，這些人有的是因?yàn)榈胤奖Ｗo(hù)主義，為了政府財(cái)政收入或者個(gè)人利益，對(duì)違法企業(yè)不予查處，不及時(shí)上報(bào)，仍想方設(shè)法掩蓋事實(shí)真相。通過(guò)增加反避稅條款，可以堵住稅收漏洞，增加稅務(wù)機(jī)關(guān)反避稅的力度，同時(shí)也為納稅人敲響了警鐘。

此次針對(duì)于個(gè)稅的改革是非常好的一個(gè)趨勢(shì)，區(qū)別于前面六次，改革力度較大，證明我國(guó)的制度在個(gè)稅方面已經(jīng)開始逐漸趨于完善。在我國(guó)，個(gè)稅是主體稅種，在財(cái)政收入中占較大比重，對(duì)經(jīng)濟(jì)的影響也較大。但到目前為止，我國(guó)個(gè)稅征收許多時(shí)候仍然采用的是源頭征收，公司、雇主代收代繳的方式，同時(shí)，合伙企業(yè)和獨(dú)資企業(yè)則采用國(guó)家規(guī)定，自行申報(bào)納稅的方式等。這些方式實(shí)行了很多年，看似適應(yīng)國(guó)家國(guó)情需要，但卻也存在諸多弊端。時(shí)代在發(fā)展和進(jìn)步，就現(xiàn)階段而言，相對(duì)美國(guó)、加拿大、日本等其他國(guó)家的個(gè)稅政策，我國(guó)仍有需要改進(jìn)和借鑒的地方，以下就以美國(guó)作為研究對(duì)象，初步探討美國(guó)和我國(guó)個(gè)稅的區(qū)別以及帶來(lái)的啟發(fā)。

二、美國(guó)個(gè)稅制度

（1）采用綜合制個(gè)稅所得

綜合制個(gè)稅所得稅下，納稅人的全部所得無(wú)論其來(lái)源和性質(zhì)，將其收入?yún)R總，經(jīng)過(guò)合法的豁免、扣除程序后，都納入征稅范圍，計(jì)算出納稅人應(yīng)交個(gè)稅。收入?yún)R總雖然簡(jiǎn)單，但真正體現(xiàn)美國(guó)稅制公平的是，針對(duì)不同人群設(shè)計(jì)的分門別類、種類繁多的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，每年的個(gè)稅申報(bào)季，對(duì)于窮人來(lái)說(shuō)，扣除各項(xiàng)項(xiàng)目后，基本交稅很少，或者不用交稅。綜合制能反映納稅人實(shí)際賦稅水平，很大程度上實(shí)現(xiàn)了納稅的橫向稅收公平，同時(shí)避免了分類征收中，納稅人為逃稅等違法行為的出現(xiàn)。

（2）家庭聯(lián)合申報(bào)納稅

美國(guó)均以每個(gè)家庭成員的收入總額為征稅對(duì)象，根據(jù)整個(gè)家庭的實(shí)際情況來(lái)繳納個(gè)稅，體現(xiàn)了縱向的稅收公平。同時(shí)，家庭中的每個(gè)成員也可自行選擇聯(lián)合納稅或是單獨(dú)納稅，給予了納稅個(gè)人一定的自由選擇權(quán)利。對(duì)于已婚人士仍決定和配偶單獨(dú)報(bào)稅的，需要提供一份證明，證明自己有一大筆可免稅的花銷或有一家公司。同時(shí)，若在已婚后選擇共同報(bào)稅的，可以和配偶之間簡(jiǎn)化納稅流程，還可以獲得更多稅收減免的優(yōu)惠，后者也是美國(guó)稅務(wù)局（IRS）支持的報(bào)稅方式。

（3）完善的征收管理體系

美國(guó)實(shí)行預(yù)先繳納與自行申報(bào)相結(jié)合的征收管理體系，并建立起嚴(yán)密的征收管理模式，為每個(gè)納稅人設(shè)置一個(gè)實(shí)名專屬檔案，對(duì)于不同人、不同地域、不同方式填寫不同的申報(bào)表，不同的申報(bào)項(xiàng)目還需要填寫不同的分表。同時(shí)，對(duì)于逃稅、避稅等違反稅收管理規(guī)定的個(gè)人將采取最高限額的罰款或者以刑法論罪，打消了個(gè)人采用非法手段進(jìn)行違法操作，保證了個(gè)稅的強(qiáng)制性。

（4）單一的超額累進(jìn)稅率

美國(guó)實(shí)行單一的超額累進(jìn)稅率，采用10%-39.6%七級(jí)稅率，相當(dāng)于現(xiàn)在美國(guó)高收入人群的平均稅負(fù)已經(jīng)小于30%，這個(gè)稅率對(duì)于美國(guó)這個(gè)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的國(guó)家來(lái)說(shuō)有較強(qiáng)實(shí)用性。

（5）合理的稅收制度設(shè)計(jì)和高素質(zhì)納稅人

1.根據(jù)物價(jià)的起伏，應(yīng)納稅所得額也會(huì)在每年做相應(yīng)的調(diào)整。

2.由于納稅人身份的不同，不同的納稅人適用不同的納稅稅率。

3.美國(guó)的稅法非常繁雜，個(gè)稅也一樣，但正是這繁雜的過(guò)程提供了一個(gè)相對(duì)公平的納稅氛圍。

4.由于種類繁多的納稅申報(bào)流程，對(duì)納稅人的素質(zhì)要求比較高，因而美國(guó)許多人都了解基本的納稅申報(bào)填寫。同時(shí)，由于聯(lián)邦到州郡的個(gè)稅法典、實(shí)施細(xì)則、修訂條文過(guò)多，也培養(yǎng)出了一批專業(yè)的納稅人士，解決了相當(dāng)一部分人的就業(yè)問(wèn)題。

5.美國(guó)的個(gè)稅劃分細(xì)，退稅優(yōu)惠政策也比較多，實(shí)則是將社會(huì)財(cái)富一種再分配，從而維持社會(huì)的穩(wěn)定。

三、中美個(gè)稅對(duì)比分析

四、中國(guó)的個(gè)稅問(wèn)題

分類制下的個(gè)稅仍占主導(dǎo)。分類制下個(gè)稅采用列舉的方式，列舉范圍內(nèi)的才需要交稅，雖然征管成本低，但稅法規(guī)定太大，扣除標(biāo)注統(tǒng)一，不符合實(shí)際情況。雖改革已將綜合制納入改革部分內(nèi)容，但由于對(duì)納稅人素質(zhì)要求高，現(xiàn)階段實(shí)施難度較大。

以個(gè)人為納稅主體，且各公司代繳稅款。雖考慮了一個(gè)人任多份工作的情況，但納稅總額匯總卻不明確，很容易導(dǎo)致個(gè)人偷稅漏稅，且沒有充分考慮家庭各成員的因素，易導(dǎo)致納稅和免稅項(xiàng)的不公平。

7級(jí)超額累進(jìn)稅率，稅率跨度大。今年改革雖調(diào)整了起征點(diǎn)，但仍存在不合理性：①高稅率與高收入群體的矛盾凸顯。若居民個(gè)人取得的綜合所得以每一年納稅年度收入額減除費(fèi)用6萬(wàn)及專項(xiàng)扣除、專項(xiàng)附加扣除和依法確定的其他扣除后的余額仍大于10萬(wàn)的，需要繳納高達(dá)45%的應(yīng)納稅額，不易于我國(guó)留住高收入的專業(yè)技術(shù)等人才；②中等收入納稅群體很少，由于貧富差距問(wèn)題，只能占個(gè)稅收入的一小部分，導(dǎo)致納稅比例嚴(yán)重失調(diào)；③低收入群體本身負(fù)擔(dān)重，會(huì)出現(xiàn)超負(fù)荷的納稅壓力，不利于長(zhǎng)期的發(fā)展。

綜合所得采取7級(jí)超額累進(jìn)稅率，征管難度較大，存在地域上的不合理。納稅多集中在經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)，例如沿海周邊。而現(xiàn)在個(gè)稅體制存在的“剛性”在于，為了壓縮成本，在不同消費(fèi)水平、不同生活壓力的不同城市采用同一套增稅標(biāo)準(zhǔn)。

個(gè)稅沒有考慮市場(chǎng)通貨膨脹的影響因素，導(dǎo)致差異較大，不適應(yīng)社會(huì)供求關(guān)系，無(wú)法滿足人們生活的需求。

五、中國(guó)個(gè)稅改革拙見

（1）簡(jiǎn)化稅率制度，優(yōu)化稅收結(jié)構(gòu)

將高稅率調(diào)低，將級(jí)距減少。優(yōu)化調(diào)整部分稅率的級(jí)距，經(jīng)營(yíng)所得適用的個(gè)稅是5級(jí)超額累進(jìn)稅率，工資采用7級(jí)，這是一個(gè)好的趨勢(shì)。在現(xiàn)有的改革基礎(chǔ)之上，繼續(xù)調(diào)整本國(guó)的稅率制度，根據(jù)實(shí)際情況，本國(guó)發(fā)展水平以及物價(jià)指數(shù)變化，設(shè)計(jì)合理的個(gè)稅政策。如針對(duì)高收入群體的稅率，可以進(jìn)行級(jí)距融合，將35%和45%兩個(gè)等級(jí)簡(jiǎn)化為40%一個(gè)等級(jí)，也可以留住高收入人才，促進(jìn)社會(huì)的良性發(fā)展。

（2）將個(gè)人申報(bào)納稅，逐步向家庭申報(bào)納稅方向轉(zhuǎn)移

解決掉一個(gè)人擔(dān)任多份工作崗位以及家庭成員任不同工作所需繳納稅款，滿足不同的免稅減稅條例的問(wèn)題，需要綜合納稅的就再進(jìn)行細(xì)化處理。

（3）在專項(xiàng)扣除上，明確扣除的標(biāo)準(zhǔn)

提出了允許在稅前扣除后，還需明確按照定額、不同區(qū)域不同扣除額等標(biāo)準(zhǔn)來(lái)扣，其相關(guān)細(xì)則還有待出臺(tái)，以完善個(gè)稅方案。

（4）完善相關(guān)稅收法律體系

稅法是靠刑法來(lái)保證其強(qiáng)制性的，個(gè)稅立法層級(jí)比較高，對(duì)于違法個(gè)稅納稅行為的自然人，需要處以高額罰款或納入刑事犯罪，以免再犯。

（5）個(gè)稅APP新常態(tài)

1.個(gè)稅APP推出以后，由于之前的一些不法分子鉆了偷稅的漏洞，冒用他人信息，給公司臨時(shí)工發(fā)放工資。在新稅法下，這種虛假受雇造成了納稅人因?yàn)楦鶕?jù)綜合所得納稅承擔(dān)高額稅款，這需要對(duì)改革之前的納稅人信息進(jìn)行徹底清查管理，同期進(jìn)行后期維護(hù)監(jiān)督。

2.一些商家為了蹭熱度，推出了一些與個(gè)稅相關(guān)的軟件APP來(lái)蒙蔽大眾，且登錄進(jìn)去后填寫的個(gè)人信息較多，若納稅人沒有提高辨別力，沒到正版官網(wǎng)去下載，易造成自己的信息泄露。這需要官方發(fā)布正式通告，讓全民知道去正版官網(wǎng)下載。同時(shí)，個(gè)人也需要增強(qiáng)自我信息維護(hù)意識(shí)，正確認(rèn)識(shí)納稅方式。

（6）強(qiáng)化個(gè)人征信管理，與個(gè)人終身誠(chéng)信掛鉤

對(duì)于納稅人需要進(jìn)行信用評(píng)估、監(jiān)督，納稅人通過(guò)自己的行為約束自己，誠(chéng)信納稅。

（7）提高國(guó)民素質(zhì)，將納稅流程納入教育培訓(xùn)項(xiàng)目

在《稅收的邏輯》書中，天津財(cái)經(jīng)大學(xué)教授李煒光說(shuō)，“自行申報(bào)既是納稅人的義務(wù)，也是納稅人的權(quán)利，這將有助于喚起公民的納稅人權(quán)利意識(shí)?！敝挥姓嬲尲{稅人自行申報(bào)納稅才能真切感受到“稅感”“稅痛”，清楚知道自己的錢被政府花到哪去了。除了培養(yǎng)出專業(yè)納稅人才以外，還需要讓作為納稅主體的人都能了解基礎(chǔ)納稅常識(shí)，達(dá)到與國(guó)家稅收制度要求相一致。

六、總結(jié)

總之，個(gè)稅與我們的生活息息相關(guān)，值得引起大家的重視。目前，第三方機(jī)構(gòu)開展的納稅人滿意度調(diào)查結(jié)果顯示，2018年納稅人滿意度得分84.82分，比上次調(diào)查提高了1.21分；世界銀行發(fā)布的《2019年?duì)I商環(huán)境報(bào)告》顯示，我國(guó)納稅指標(biāo)排名比上年提升了16位。在2018年10月國(guó)家稅務(wù)總局召開的新聞發(fā)布會(huì)現(xiàn)場(chǎng)上稱，已經(jīng)配套下發(fā)《關(guān)于做好個(gè)人所得稅改革過(guò)渡期政策貫徹落實(shí)的通知》，從而確保納稅人如期享受到紅利。今年元月稅制改革已經(jīng)推出，各項(xiàng)具體舉措都還需要細(xì)化，這需要各位納稅人、稅務(wù)機(jī)關(guān)、各相關(guān)部門和政府、國(guó)家的共同努力，相互協(xié)作，才能使個(gè)稅改革紅利實(shí)現(xiàn)最大化，適應(yīng)本國(guó)需要。

不管是經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的美國(guó)、日本、英國(guó)，還是發(fā)展中的老撾，它們實(shí)行的個(gè)稅制度都有值得學(xué)習(xí)和借鑒的地方，但要記得一點(diǎn)，就像中國(guó)引用的馬克思主義思想，中國(guó)個(gè)稅發(fā)展需要結(jié)合本國(guó)實(shí)際情況走社會(huì)主義新時(shí)代之路。

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