個(gè)人所得稅籌劃案例及風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)評(píng)

何標(biāo)

一、案例背景

2016年10月5日，搜狐新聞一則“王思聰打賞抖奶主播500萬(wàn)”的新聞刷爆了讀者的眼球。2017年5月，北京市地方稅務(wù)局約談在京注冊(cè)的二十多家網(wǎng)絡(luò)直播平臺(tái)，要求各直播平臺(tái)在2017年9月底前完成對(duì)網(wǎng)絡(luò)主播的個(gè)人所得稅扣繳義務(wù)履行情況的自查工作。

主播即資源。為留住優(yōu)秀主播，不少平臺(tái)公司找到稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)，希望中介能提供方案，盡可能的降低主播稅收負(fù)擔(dān)。

中介A為平臺(tái)B提出的解決思路是：（1）由A尋找一個(gè)可以對(duì)“個(gè)人所得稅——生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得”核定征收并且應(yīng)稅所得率較低的地區(qū);（2）讓網(wǎng)絡(luò)主播到該地區(qū)注冊(cè)成立個(gè)人獨(dú)資企業(yè)性質(zhì)的個(gè)人工作室，并向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)核定征收本工作室涉及的個(gè)人所得稅;（3）以各主播成立的個(gè)人工作室名義與平臺(tái)重新簽訂合作協(xié)議。如此，主播個(gè)人工個(gè)室只需向注冊(cè)地稅務(wù)機(jī)關(guān)按當(dāng)?shù)貞?yīng)稅所得率繳納較少的稅額即可。

平臺(tái)B認(rèn)可了A的方案，委托A代為辦理相關(guān)事宜。2017年7月，中介A與C市某區(qū)簽訂招商引資協(xié)議。協(xié)議約定：（1）中介A為當(dāng)?shù)匾M(jìn)納稅人若干，引進(jìn)的各納稅人按稅法規(guī)定繳納各項(xiàng)稅款。（2）當(dāng)?shù)貙?duì)A引進(jìn)的賬務(wù)不健全的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)按5%作為應(yīng)稅所得率核定征收“個(gè)人所得稅——生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得”。（3）C市財(cái)政對(duì)A所引進(jìn)的稅人繳納的各稅本級(jí)財(cái)政分成部份按一定比例返還給A，作為對(duì)A招商成果的獎(jiǎng)勵(lì)。

2017年8月，中介A代理包括平臺(tái)B在內(nèi)的共四個(gè)平臺(tái)按既定思路實(shí)施了相關(guān)工作，并于9月在C市某區(qū)開(kāi)始納稅，全年繳納各稅1531.65萬(wàn)元，取得當(dāng)?shù)刎?cái)政獎(jiǎng)勵(lì)一百余萬(wàn)元。

二、案例分析

（一）籌劃前直播平臺(tái)與主播的關(guān)系

據(jù)A介紹，平臺(tái)公司不會(huì)與主播們簽訂雇傭合同，也不會(huì)向其發(fā)放工資，主播們的收入主要來(lái)自于觀眾的打賞。一般情況下，平臺(tái)與主播對(duì)觀眾的打賞會(huì)約定一個(gè)分成比例。當(dāng)觀眾對(duì)主播打賞后，打賞的金額會(huì)進(jìn)入平臺(tái)為相應(yīng)主播開(kāi)設(shè)的專用賬戶中。月底，平臺(tái)按約定比例支付給相應(yīng)主播。

（二）籌劃前平臺(tái)應(yīng)該怎么扣繳主播的個(gè)人所得稅？

由于平臺(tái)與主播之間不存在雇傭關(guān)系，因此，平臺(tái)應(yīng)按“個(gè)人所得稅——?jiǎng)趧?wù)報(bào)酬所得”扣繳個(gè)人所得稅。

假定主播D月收入20萬(wàn)，則平臺(tái)應(yīng)對(duì)D扣繳的“個(gè)人所得稅——?jiǎng)趧?wù)報(bào)酬所得”為200000*80%*40%-7000=57000元。

（三）中介A所提方案的可行性分析

1.個(gè)稅條例第八條明確：個(gè)人所得稅——生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得包括“（1）個(gè)體工商戶從事工業(yè)、手工業(yè)、建筑業(yè)、交通運(yùn)輸業(yè)、商業(yè)、飲食業(yè)、服務(wù)業(yè)、修理業(yè)以及其他行業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)取得的所得;（2）個(gè)人經(jīng)政府有關(guān)部門批準(zhǔn)，取得執(zhí)照，從事辦學(xué)、醫(yī)療、咨詢以及其他有償服務(wù)活動(dòng)取得的所得;（3）其他個(gè)人從事個(gè)體工商業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)取得的所得;（4）個(gè)體工商戶和個(gè)人取得的與生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)有關(guān)的各項(xiàng)應(yīng)納稅所得?！?/p>

如此，只要主播注冊(cè)的個(gè)人工作室明確了其經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)為網(wǎng)絡(luò)直播相關(guān)業(yè)務(wù)，則按“個(gè)人所得稅——生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得”納稅并無(wú)不妥。

2.籌劃主案的節(jié)稅效應(yīng)

按A與C市的協(xié)議來(lái)看，C市對(duì)網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)的應(yīng)稅所得率為5%，應(yīng)該說(shuō)是非常低的。按籌劃的方案，假定主播D月收入20萬(wàn)，則平臺(tái)B無(wú)需對(duì)D扣繳個(gè)人所得稅，而D在賬務(wù)不健全的情況下，只需按注冊(cè)地的應(yīng)稅所得率繳納“個(gè)人所得稅——生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得”即可，應(yīng)納稅額計(jì)算方法為：200000*5%*25%-1005=1495元。

對(duì)比籌劃前后主播D在相同收入情況下的稅收負(fù)擔(dān)，可謂天壤之別。應(yīng)該說(shuō)這個(gè)籌劃案例是比較成功的。

（四）案例潛藏風(fēng)險(xiǎn)分析。

從主播D在相同收入下的稅收負(fù)擔(dān)來(lái)看，此方案的節(jié)稅效應(yīng)是顯著的，但并不是說(shuō)這個(gè)方案就是完美的，我們應(yīng)更進(jìn)一步看到此方案潛藏的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

1.C市稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)定的應(yīng)稅所得率是否合法？

《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)關(guān)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個(gè)人所得稅的規(guī)定的通知》（財(cái)稅[2000]91號(hào)）明確，個(gè)人所得稅——生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得的應(yīng)稅所得率的幅度為：工商業(yè)和交通通輸業(yè)：5%——20%;房地產(chǎn)和建筑業(yè)：7%——20%;餐飲服務(wù)業(yè)：7%——25%;娛樂(lè)業(yè)：20%——40%;其他行業(yè)：10%——30%;

如此，C市稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)按5%作為應(yīng)稅所得率是與上行法規(guī)沖突的。不能保證C市稅務(wù)機(jī)關(guān)自己糾錯(cuò)或被外部審計(jì)發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤要求整改的情況發(fā)生。此為本案例的第一個(gè)潛在風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。

2.主播們故意不完善賬務(wù)核算是否涉嫌偷稅？

《征管法》第六十三條明確：納稅人偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅。對(duì)納稅人偷稅的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款;構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。

本案中，網(wǎng)絡(luò)主播們?cè)诤苋菀淄晟瀑~務(wù)核算的情況下故意不完善賬務(wù)，并因此而獲得了少繳稅款的好處，是否構(gòu)成偷稅，還有待商榷。

3.至于C市稅務(wù)機(jī)關(guān)因核定不準(zhǔn)導(dǎo)致國(guó)家稅款流失而存在的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)、C市財(cái)政部門將稅款本級(jí)分成部份用于對(duì)中介A的獎(jiǎng)勵(lì)是否合法等方面的內(nèi)容則不在本文的討論范圍。（作者單位：重慶理工大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院）