有力有效防范絲綢之路經(jīng)濟帶的稅收風(fēng)險

馬蔡琛 苗珊

〔關(guān)鍵詞〕 絲綢之路經(jīng)濟帶，稅收風(fēng)險，稅收協(xié)定，稅收征管能力

〔中圖分類號〕F745? ? ?〔文獻標(biāo)識碼〕A 〔文章編號〕1004-4175（2019）02-0079-07

共建絲綢之路經(jīng)濟帶 ① 的倡議，勾勒了我國與絲綢之路經(jīng)濟帶沿線國家共同發(fā)展共享繁榮的美好藍圖，為絲綢之路經(jīng)濟帶范圍內(nèi)的區(qū)域合作提供了重要推力。截至2017年底，絲綢之路基金已簽約17個項目，承諾投資70億美元，支持項目涉及總投資金額達到800億美元 〔1 〕。截至2018年底，亞洲基礎(chǔ)設(shè)施投資銀行成員國擴展至93個，在成立的三年內(nèi)成員國增加了36個 〔2 〕。2018年5月，“一帶一路”稅收合作會議在阿斯塔納召開，與會者就稅收法治、納稅服務(wù)及爭端解決等相關(guān)議題進行了深入探討并聯(lián)合發(fā)布了《阿斯塔納“一帶一路”稅收合作倡議》 〔3 〕。稅收作為影響商品和資本流動的重要因素，在絲綢之路經(jīng)濟帶的發(fā)展過程中得到了越來越多的重視。

一、防范稅收風(fēng)險助力絲綢之路經(jīng)濟帶發(fā)展的作用機理

絲綢之路經(jīng)濟帶空間范圍廣闊，制度環(huán)境復(fù)雜，因此，在絲綢之路經(jīng)濟帶的建設(shè)和發(fā)展中，稅收風(fēng)險是必然存在的，準(zhǔn)確識別并進行有效防范是十分必要的。綜合來看，稅收風(fēng)險防范對絲綢之路經(jīng)濟帶發(fā)展的推動作用主要體現(xiàn)在以下幾個方面。

（一）稅收風(fēng)險防范是維護競爭秩序的安全鎖

自古以來，稅收競爭便是貿(mào)易發(fā)展逃避不開的難題。稅收競爭發(fā)展至今，逐漸演變成為對資本和經(jīng)營活動采取減稅措施，諸如一些不恰當(dāng)?shù)亩愂諆?yōu)惠措施，以提高生產(chǎn)要素的流入 〔4 〕。這些惡性稅收競爭手段會扭曲貿(mào)易和投資模式，侵蝕國家稅基，并將部分稅收負擔(dān)轉(zhuǎn)移至勞動力和消費等流動性較低的稅基上，從而不利于就業(yè)，破壞了稅收的公平性 〔5 〕。絲綢之路經(jīng)濟帶作為一個剛剛起步的新型經(jīng)濟區(qū)域，各國間的投資往來、經(jīng)濟合作日益頻繁，稅收的競爭也在所難免，但有效的稅收風(fēng)險防范能夠通過多邊或單邊協(xié)定等措施，推動各國間的稅收協(xié)調(diào)，從而維護競爭秩序，避免惡性稅收競爭帶來的危害。

（二）稅收風(fēng)險防范是國際經(jīng)貿(mào)合作的保護傘

絲綢之路經(jīng)濟帶的本質(zhì)是新的經(jīng)濟發(fā)展區(qū)域，其中經(jīng)貿(mào)合作是非常重要的一環(huán)，而區(qū)域性經(jīng)濟合作多始于自由貿(mào)易，其面臨的最大障礙便是關(guān)稅和非關(guān)稅壁壘，因此區(qū)域性經(jīng)濟合作與稅收風(fēng)險是相伴而生的。2014年，外交部針對非洲某國開展的經(jīng)貿(mào)領(lǐng)域調(diào)研報告顯示，“走出去”企業(yè)所面臨的問題中，與稅收相關(guān)的占60%。此外，某直轄市國稅局對轄區(qū)內(nèi)50家境外投資企業(yè)開展的專項調(diào)查顯示，43%的企業(yè)在進行境外投資和經(jīng)營時，面臨了較大的涉稅爭議、稅收歧視等稅收問題 〔6 〕。隨著絲綢之路經(jīng)濟帶沿線各國交流合作的推進，商品、資本、技術(shù)、勞動力等經(jīng)濟要素的跨國流動日益頻繁，稅收分配關(guān)系變得錯綜復(fù)雜，稅收風(fēng)險成為絲綢之路經(jīng)濟帶發(fā)展過程中不可忽視的重要問題。如何減少關(guān)稅和非關(guān)稅貿(mào)易壁壘，如何避免由稅制差異、稅收管轄權(quán)等因素導(dǎo)致的重復(fù)征稅，如何防止跨國企業(yè)濫用稅收優(yōu)惠等，這些問題越來越成為絲綢之路經(jīng)濟帶進一步發(fā)展的阻礙，而有效的稅收風(fēng)險防范能夠保護各國間的經(jīng)貿(mào)往來，進而推動絲綢之路經(jīng)濟帶的繁榮發(fā)展。

（三）稅收風(fēng)險防范是提升競爭力的助推器

絲綢之路經(jīng)濟帶沿線多為發(fā)展中國家，盡管具有較大的發(fā)展?jié)摿?，但?dāng)前競爭力較弱，經(jīng)商環(huán)境參差不齊。依據(jù)世界經(jīng)濟論壇公布的2017-2018年度全球競爭力指數(shù)，絲綢之路16國中僅有3個國家排名在前50名，分別為中國（第27位）、俄羅斯（第38位）和印度（第40位） 〔7 〕，其余大部分國家排名較為靠后。在世界銀行2018年頒布的對世界190個經(jīng)濟體的經(jīng)商便利度評估中，俄羅斯（第35位）、哈薩克斯坦（第36位）、亞美尼亞（第47位）的經(jīng)商環(huán)境較為理想，而伊朗（第124位）、阿富汗（第183位）、巴基斯坦（第147位）、塔吉克斯坦（第123位）等國的經(jīng)商便利度排名在百位之后，經(jīng)商環(huán)境不夠理想 〔8 〕。稅收作為國家的重要組成部分，勢必會影響競爭力和經(jīng)商環(huán)境。但目前來看，絲綢之路沿線各國大多稅制不夠健全，特別是在國際稅收治理方面，仍處于起步階段。因此，加強稅收風(fēng)險防范能夠有效推動各國稅制的完善，進而提升各國競爭力。

二、絲綢之路經(jīng)濟帶的稅收風(fēng)險及其來源

就單個國家而言，準(zhǔn)確識別并防范稅收風(fēng)險，可以避免稅收流失和惡性競爭，同時倒逼國內(nèi)的稅制改革和征管能力的提升，促使其加快建立與國際接軌的稅收制度。就區(qū)域發(fā)展而言，絲綢之路經(jīng)濟帶沿線各國在資源、產(chǎn)業(yè)等方面均具有較強的互補性，具有廣闊的合作空間，識別并防范稅收風(fēng)險有利于為各國的經(jīng)貿(mào)往來降低成本，進而推動該區(qū)域內(nèi)資源、資本、勞動力等生產(chǎn)要素的自由流動，以優(yōu)化資源配置，提高該區(qū)域的整體競爭力。隨著絲綢之路經(jīng)濟帶倡議的落地實施，如何識別并防范稅收風(fēng)險是當(dāng)前亟待解決的難題。

（一）絲綢之路經(jīng)濟帶的稅收風(fēng)險

1. 稅制差異明顯。絲綢之路經(jīng)濟帶沿線國家眾多，稅法的規(guī)定千差萬別。從法律體系方面來看，大多數(shù)國家采用大陸法系，亦有部分國家采用英美法系（如印度、巴基斯坦）。從稅收管轄權(quán)方面來看，大多數(shù)國家同時使用居民管轄權(quán)和地域管轄權(quán)，即同時對本國居民的全球所得和非居民來源于本國的所得征稅。從稅種來看，各國之間仍存在一定的差異，例如，除去俄羅斯，絲綢之路經(jīng)濟帶的其他國家增值稅制度的運行多不依賴于出口退稅，逐漸偏離了國際法規(guī)的規(guī)定。〔9 〕

沿線各國的合作以跨境投資居多，而公司所得稅是影響國際投資的重要因素之一。因此，公司所得稅是各國企業(yè)“走出去”和“引進來”最為關(guān)注的問題，與絲綢之路經(jīng)濟帶的發(fā)展息息相關(guān)，但各國對其規(guī)定卻差異頗大，為跨境投資增加了許多困擾。

從納稅標(biāo)準(zhǔn)和應(yīng)稅所得的角度來看（見表1），絲綢之路16國對納稅人判斷標(biāo)準(zhǔn)和應(yīng)稅所得的處理方式不盡相同。大部分國家在區(qū)分居民納稅人和非居民納稅人時，采用一種標(biāo)準(zhǔn)（即公司注冊登記地，如俄羅斯、蒙古等）或兩種標(biāo)準(zhǔn)（即公司注冊登記地或管理控制地，如巴基斯坦、吉爾吉斯斯坦等）。當(dāng)然，也存在一些有著特殊規(guī)定的國家，如哈薩克斯坦采用三種標(biāo)準(zhǔn)對居民納稅人進行判定，即公司注冊登記地或管理控制地或?qū)嶋H經(jīng)營地，而阿富汗則并未公布區(qū)分居民和非居民的判斷標(biāo)準(zhǔn)。在考察應(yīng)稅所得的處理方式時，我們發(fā)現(xiàn)各國在對經(jīng)營所得和其他所得征稅時區(qū)別不大，但對股息所得和資本所得的納稅處理卻采取了不同的方式。對于股息所得，絲綢之路16國中的大部分國家選擇了特殊的征收方式，即不征稅（如哈薩克斯坦）和區(qū)別征稅（如印度），僅有少數(shù)國家選擇按照正常所得征稅（如阿富汗、蒙古）。相反地，在對資本利得征稅的處理上，大多數(shù)國家選擇了按正常所得征稅（如俄羅斯、哈薩克斯坦等），僅有少數(shù)國家（如印度、巴基斯坦、摩爾多瓦）選擇了區(qū)別征稅。

從稅率的角度來看（見表2），除蒙古采用累進稅率外，其他國家均采用比例稅率。由表2不難看出，各國的稅率水平差異較大，高者如巴基斯坦，可以達到31%或35%，低者如烏茲別克斯坦，僅為7.5%，但大多數(shù)國家的稅率水平處于10～20%之間?？偟膩碚f，絲綢之路16國中大部分國家的公司所得稅稅率低于我國，僅印度和巴基斯坦的稅率明顯高于我國。特別地，印度對外國公司及其分支機構(gòu)征收更高的所得稅，高出10%（國內(nèi)公司稅率為30%，外國公司及其分支機構(gòu)稅率為40%），這在全球范圍內(nèi)都是很少見的。此外，部分國家征收了分支機構(gòu)利潤匯出稅，即分支機構(gòu)扣除在當(dāng)?shù)乩U納的公司所得稅后，在將利潤匯出時還要再繳納一次稅，如哈薩克斯坦、烏茲別克斯坦、巴基斯坦、蒙古，這無疑增加了境外承包、境外勞務(wù)的稅負。預(yù)提稅是針對跨國資本流動征收的直接稅。除印度外，各國均征收股息預(yù)提稅，且稅率大多集中于10～15%之間。但大多數(shù)國家與中國協(xié)定的股息預(yù)提稅稅率或低于本國規(guī)定或與本國規(guī)定持平，這得益于中國與各國的雙邊或多邊稅收協(xié)定，為我國企業(yè)“走出去”創(chuàng)造了良好的條件。

通過上述分析，我們不難發(fā)現(xiàn)絲綢之路16國間的稅制差異較大，稅制協(xié)調(diào)性差，特別是在公司所得稅方面。加之受到語言障礙的影響，各國很難及時全面地掌握彼此的稅收政策和征管規(guī)定，很容易出現(xiàn)境外虧損無法彌補、境外優(yōu)惠無法饒讓、協(xié)定待遇無法落實、境外稅收執(zhí)法不公等問題，大大增加了絲綢之路經(jīng)濟帶的稅收風(fēng)險。

2. 稅收協(xié)定體系不健全。稅收協(xié)定是調(diào)節(jié)國家間稅收分配的重要手段。目前，我國共簽訂了107個避免雙重征稅協(xié)定，其中100個已經(jīng)生效〔10 〕。截至2018年2月，我國的稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)已經(jīng)涵蓋了54個“一帶一路”國家。2016年，為外國投資者在中國減免稅收280億元，為中國金融機構(gòu)減免境外稅收278億元，除此之外，2015年以來共進行了130例雙邊稅收協(xié)商，為“走出去”和“引進來”企業(yè)消除重復(fù)征稅113億元 〔11 〕。由表3不難看出，在絲綢之路經(jīng)濟帶的范圍內(nèi)，我國的稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)不斷完善。除阿富汗外，我國已經(jīng)與絲綢之路經(jīng)濟帶核心區(qū)和擴展區(qū)的其他國家簽訂稅收協(xié)定。值得注意的是，這些稅收協(xié)定中的諸多內(nèi)容已經(jīng)相對滯后，難以滿足絲綢之路經(jīng)濟帶的最新發(fā)展需求。

首先，稅收協(xié)定缺乏更新。我國僅與俄羅斯于2014年簽署了新的稅收協(xié)定，并于2017年1月1日開始執(zhí)行，其余的稅收協(xié)定大多集中于21世紀(jì)前后，時間較早，內(nèi)容陳舊，難以適應(yīng)新的國際稅收形勢，特別是在關(guān)于稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移背景下的國際避稅問題方面較為欠缺。

其次，稅收饒讓條款的缺失。我國雖然與絲綢之路16國中的大多數(shù)國家簽訂了稅收協(xié)定，但僅印度和巴基斯坦適用稅收饒讓條款，其余國家均無互相認定的饒讓條款。我國的公司所得稅稅率高于絲綢之路16國中的大多數(shù)國家，我國企業(yè)走出去能否享受對方國家的稅收優(yōu)惠很大程度上取決于稅收饒讓條款，這一條款的缺失增加了企業(yè)對外投資的隱性成本和稅收風(fēng)險。

最后，稅收情報交換制度的落后。雖然稅收協(xié)定中也涉及了稅收情報交換制度，但大多條文簡單，形同虛設(shè)。特別地，《多邊稅收征管互助公約》規(guī)定了三種稅收征管互助的方式，即稅收情報交換、稅收追繳協(xié)助和文書送達協(xié)助，而目前絲綢之路16國中，僅中國、烏克蘭、俄羅斯、摩爾多瓦、哈薩克斯坦、印度六個國家簽署了這一公約 〔12 〕。

目前來看，我國已經(jīng)簽訂的諸多稅收協(xié)定覆蓋了絲綢之路經(jīng)濟帶的絕大多數(shù)國家，但仍然缺乏區(qū)域性的多邊稅收協(xié)定，為該區(qū)域內(nèi)稅收風(fēng)險的出現(xiàn)埋下了隱患。

3. 新型稅收風(fēng)險。在全球化進程的推動下，世界經(jīng)濟活動深度融合，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動不再局限于某一地區(qū)，而是將生產(chǎn)鏈在全球范圍內(nèi)進行整合。這種邊界的模糊給了跨國企業(yè)越來越多的機會實施激進的稅收籌劃策略以使其稅負最小化，各國面臨愈發(fā)嚴峻的稅基侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移風(fēng)險。為此，G20領(lǐng)導(dǎo)人達成共識，呼吁在全球范圍內(nèi)建立公平和現(xiàn)代化的國際稅收體系，并委托OECD于2015年發(fā)布了《關(guān)于稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移的行動計劃》（BEPS）的最終版本。這項行動計劃雖然源于發(fā)達國家，但絲綢之路沿線發(fā)展中國家眾多，稅收征管能力較弱，可能面臨更大的BEPS風(fēng)險。

首先，從國家層面來看，近年來我國對絲綢之路沿線國家直接投資不斷增長，轉(zhuǎn)讓定價規(guī)則的差異將會為公司避稅行為提供空間，產(chǎn)生新型稅收風(fēng)險。世界范圍內(nèi)大型跨國公司由無形資產(chǎn)引致的利潤分配不當(dāng)導(dǎo)致的稅基侵蝕，是發(fā)達國家和發(fā)展中國家共同面對的嚴峻挑戰(zhàn)。例如，美國蘋果公司通過分拆知識產(chǎn)權(quán)將利潤轉(zhuǎn)移至稅率更低的愛爾蘭，從而實現(xiàn)稅負的規(guī)避 〔13 〕。為此，BEPS行動計劃倡導(dǎo)各國實施轉(zhuǎn)讓定價國別報告，即要求全球合并收入超過7.5億歐元的跨國公司，由母公司向所在國稅務(wù)機關(guān)報告轉(zhuǎn)讓定價相關(guān)信息，OECD還在其網(wǎng)站建立了雙邊稅收情報自動交換系統(tǒng)，實現(xiàn)簽署國稅務(wù)機關(guān)之間的信息共享。目前已有66個國家和地區(qū)簽署了《轉(zhuǎn)讓定價國別報告多邊主管當(dāng)局間協(xié)議》，而其中絲綢之路16國中僅有中國、俄羅斯、印度和巴基斯坦四國簽署了該協(xié)議 〔14 〕，其他國家則由于立法缺失、征管水平落后等因素，缺乏信息共享的能力。

其次，從企業(yè)層面來看，對投資目標(biāo)國稅收制度的不熟悉，可能給企業(yè)帶來額外風(fēng)險或損失。一項針對北京市部分“走出去”企業(yè)的調(diào)查顯示，缺乏專業(yè)稅務(wù)人員，忽視境外分支機構(gòu)稅收管理和國際稅收風(fēng)險防控是企業(yè)普遍存在的問題〔15 〕。近年來，在BEPS行動計劃的推動下，越來越多的絲綢之路沿線國家制定了防止稅基侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移的政策，重點關(guān)注企業(yè)濫用稅收協(xié)定優(yōu)惠、不當(dāng)轉(zhuǎn)移定價等問題，并規(guī)范了強制披露義務(wù)。例如，中俄稅收協(xié)定待遇優(yōu)于兩國國內(nèi)稅法待遇，但同時也規(guī)定了利益限制條款以防止稅收協(xié)定優(yōu)惠的不當(dāng)授予? 〔16 〕;哈薩克斯坦雖未正式簽署轉(zhuǎn)移定價國別報告協(xié)議，但國內(nèi)已頒布實施《轉(zhuǎn)移定價法》，明確了在哈外國石油公司所開展業(yè)務(wù)的相關(guān)條款 〔17 〕。由于絲綢之路沿線國家稅收制度差異較大，若企業(yè)未能提前規(guī)劃，則可能引致東道國稅務(wù)機構(gòu)的反避稅調(diào)查，這樣不僅會在短期內(nèi)造成經(jīng)濟損失，還會損害企業(yè)的社會聲譽，對企業(yè)的長期投資活動造成不利影響。

此外，值得引起注意的是，隨著經(jīng)濟的發(fā)展，信息化水平的提升和各國間投資活動的繁榮，一些新型的經(jīng)濟活動方式逐漸興起（如數(shù)字經(jīng)濟）。然而這些新型的經(jīng)濟活動方式往往處于稅法的真空地帶，給國際稅收征管帶來了挑戰(zhàn)。特別是數(shù)字經(jīng)濟時代下，如何分配跨境活動產(chǎn)生收入的征稅權(quán)利問題引起了世界各國的關(guān)注 〔18 〕。目前來看，以歐盟為代表的發(fā)達國家正在致力于對數(shù)字經(jīng)濟進行合理地征稅 〔19 〕。最新發(fā)布的《“一帶一路”大數(shù)據(jù)報告（2018）》首次公布了數(shù)字絲綢之路暢通度指數(shù)，指出中國與“一帶一路”國家的數(shù)字絲綢之路暢通度為45.55，總體呈現(xiàn)出國別差異大（最高分85.22，最低分13.2）和部分國家或地區(qū)的潛力大（如立陶宛）這樣兩個特征 〔20 〕。這表明，現(xiàn)階段數(shù)字經(jīng)濟對于絲綢之路經(jīng)濟帶的發(fā)展愈發(fā)重要，如何對其征稅也是各國亟需協(xié)商解決的問題。

（二） 稅收風(fēng)險的來源

綜合來看，絲綢之路經(jīng)濟帶的稅收風(fēng)險主要來源于兩個方面：一是稅收征管能力薄弱，二是對稅收風(fēng)險缺乏足夠的重視。

首先，從稅收征管能力的角度來看，缺乏適應(yīng)國際稅收規(guī)則的稅收征管能力一直是絲綢之路經(jīng)濟帶面臨的重要挑戰(zhàn)。劉蓉等（2017）從稅收負擔(dān)、征管效率和行政廉潔程度考察了“一帶一路”沿線各國的稅收征管競爭力，發(fā)現(xiàn)印度、烏克蘭、塔吉克斯坦等國的稅收征管競爭力較弱 〔21 〕 。在稅收征管實踐中，受不同的納稅人居民身份標(biāo)準(zhǔn)、不同的抵免制度等因素的影響，較易出現(xiàn)重復(fù)征稅行為，導(dǎo)致企業(yè)稅收成本增加。此外，部分國家缺乏防范稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移的政策和措施，也會導(dǎo)致稅收的流失。國際貨幣基金組織的數(shù)據(jù)顯示，中亞國家平均稅收收入占比不到該國GDP的25%? 〔9 〕 。究其原因，在于較高的地緣政治風(fēng)險和較低的經(jīng)濟發(fā)展水平。據(jù)統(tǒng)計，“一帶一路”沿線48個樣本國家中，新型政治風(fēng)險較高的國家占比48%? 〔22 〕。較強的稅收征管能力始終是以穩(wěn)定的政治環(huán)境為依托的，在高風(fēng)險的政治環(huán)境中，強有力的稅收征管自然很難實現(xiàn)。

其次，從對稅收風(fēng)險重視程度的角度來看，企業(yè)和涉稅服務(wù)部門均對稅收風(fēng)險缺乏足夠的重視。調(diào)查顯示，我國“走出去”的企業(yè)當(dāng)中的82.5%不了解中美稅收協(xié)定，只有2.5%的企業(yè)在面臨稅收爭議或稅收歧視時，利用互相磋商程序解決稅務(wù)糾紛。此外，只有15%、12.5%和7.5%的企業(yè)分別對OECD轉(zhuǎn)讓定價指南、美國《海外賬戶稅收遵從法案》（FATCA）和稅基侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）行動計劃、稅收情報自動交換等國際稅收熱點問題有所了解 〔15 〕。稅收服務(wù)部門在建立“走出去”企業(yè)稅收平臺、加強對“走出去”企業(yè)的國際水平培訓(xùn)及發(fā)布年度風(fēng)險分析報告等方面存在欠缺，也一定程度上反映出其不夠重視國際稅收風(fēng)險。

三、絲綢之路經(jīng)濟帶稅收風(fēng)險防范的路徑選擇

（一）優(yōu)化開放友好型稅收制度，保障企業(yè)走出去

1.完善國內(nèi)稅制，激勵企業(yè)走出去。隨著絲綢之路經(jīng)濟帶合作范圍的進一步擴大，全方位的稅收協(xié)調(diào)勢在必行。因此，有必要對包括貨物勞務(wù)稅、所得稅、關(guān)稅在內(nèi)的直接稅與間接稅進行調(diào)整和完善，前瞻性地做好稅收協(xié)調(diào)的準(zhǔn)備性工作。同時，要加大稅收激勵，提升企業(yè)對外投資的積極性，激勵企業(yè)走出去 〔23 〕。例如，可通過允許企業(yè)從金融機構(gòu)借款支付的利息作為進項稅額抵扣;對金融機構(gòu)向企業(yè)境外投資提供融資、擔(dān)保取得的收入，免征所得稅;允許境外承包工程等項目的境外培訓(xùn)費用據(jù)實稅前列支等。

2.改革稅收抵免制度，擴大綜合抵免的范圍。我國的稅制結(jié)構(gòu)，特別是企業(yè)所得稅率，與絲綢之路沿線國家差異較大，可以考慮將我國現(xiàn)行的“分國不分項”的抵免制度，改為不分國別的綜合限額抵免制度。其優(yōu)勢在于，綜合限額抵免能夠使企業(yè)在不同國家的投資盈虧相抵，同時也可以簡化計算，提高征管效率 〔24 〕。目前來看，我國的石油企業(yè)已經(jīng)試行了“不分國、不分項限額抵免法”和“綜合限額抵免法”的選擇制，在將來這一做法也有可能推廣至全部“走出去”企業(yè) 〔25 〕。此外，還應(yīng)注意放寬境外抵免的持股、層級、抵補限制和抵免有效憑證的限制，擴大稅收減免范圍，推動資本輸出?？山梃b美國、日本等資本輸出大國，在特定的區(qū)域和行業(yè)，免除“走出去”企業(yè)的海外來源所得納稅義務(wù)。

3.完善配套制度，保障企業(yè)走出去。借鑒國際經(jīng)驗，可考慮建立海外投資風(fēng)險準(zhǔn)備金制度，即允許企業(yè)對境外投資按照一定比例計提準(zhǔn)備（稅前），從而有利于提高企業(yè)境外投資的抗風(fēng)險能力 〔26 〕。此外，完善境外虧損負擔(dān)機制也是非常必要的，可以考慮允許向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，或抵頂以前年度的利潤等方法。為促進對外投資，可考慮引入境外投資延遲納稅機制，如美國允許企業(yè)將所得暫時存于國外，在匯回時予以征稅，從而提高對外投資企業(yè)的抗風(fēng)險能力和國際競爭力。

（二）完善稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)，推動稅收協(xié)調(diào)

1.完善雙邊合作機制。以稅收協(xié)定為代表的雙邊機制，在絲綢之路經(jīng)濟帶防范稅收風(fēng)險的過程中具有舉足輕重的地位。因此，我國應(yīng)加快稅收協(xié)定的簽訂進程，爭取做到稅收協(xié)定的全覆蓋。同時，應(yīng)對已經(jīng)簽訂的稅收協(xié)定依據(jù)當(dāng)前的發(fā)展?fàn)顩r和需求進行修改完善。首先，在稅收協(xié)定的簽訂和修改過程中，側(cè)重于增加稅收饒讓條款，可借鑒從資本輸出國角度思考的OECD范本。特別地，可考慮逐步擴大避免雙重征稅的免稅法的適用范圍。例如，我國在與俄羅斯就1994年簽署的稅收協(xié)定進行修改時，就逐步引入了免稅法，從而進一步釋放企業(yè)的投資熱情 〔27 〕。其次，建立稅收情報自動交換制度。稅收情報自動交換制度具有獲得逃稅信息、威懾逃稅行為及實現(xiàn)稅收公平等重要作用，能夠?qū)缇程颖芏悓崿F(xiàn)有效打擊，因此在世界范圍內(nèi)得到普遍關(guān)注。OECD在2004年對稅收協(xié)定范本的第26條（即涉及情報交換的規(guī)定）進行了修改，擴大了情報交換的實施范圍，減少了國際稅收情報交換的限制，豐富了稅收情報交換的方式。2006年，進一步發(fā)布了《為稅收目的實施情報交換條款手冊》，詳細介紹了六種稅收情報交換方式。因此，我國一方面要推動建立稅收自動交換制度，另一方面要注重提高稅收情報的質(zhì)量，推動絲綢之路經(jīng)濟帶沿線各國使用“統(tǒng)一報告標(biāo)準(zhǔn)”（CRS）來實施稅收情報交換。

2.完善多邊或區(qū)域合作機制。在絲綢之路經(jīng)濟帶的多邊背景下，多邊或區(qū)域的稅收合作機制亦變得尤為重要，既要保證各國的稅收利益，又要增強多邊的稅收征管效率。目前來看，與歐盟、北美自由貿(mào)易區(qū)等較為成熟的區(qū)域經(jīng)濟組織相比，絲綢之路經(jīng)濟帶沿線國家制度的復(fù)雜性、差異性等因素，均對區(qū)域稅收合作機制提出了挑戰(zhàn)。但從未來的發(fā)展來看，建立一個較為統(tǒng)一的區(qū)域稅收協(xié)調(diào)平臺仍是今后區(qū)域稅收合作的重要努力方向。

（三）建立稅收信息平臺，提高稅收征管能力

稅收征管能力薄弱是絲綢之路經(jīng)濟帶稅收風(fēng)險的一個主要原因。特別地，在大數(shù)據(jù)時代下，大數(shù)據(jù)、人工智能、物聯(lián)網(wǎng)、云計算等信息化條件為稅務(wù)部門及時且準(zhǔn)確地尋找稅收風(fēng)險創(chuàng)造了條件。但同時，涉稅數(shù)據(jù)質(zhì)量低、更新速度慢、數(shù)據(jù)接口標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一、相關(guān)專業(yè)人才欠缺等也對稅收風(fēng)險管理提出了挑戰(zhàn) 〔28 〕。在此背景下，可從以下三方面入手，提升稅收征管能力，既為“走出去”企業(yè)提供優(yōu)質(zhì)的稅收服務(wù)，又保障我國的合法稅收權(quán)益。

首先，加強稅收信息化建設(shè)。稅務(wù)部門可通過整理各國稅收政策、稅收優(yōu)惠、稅收征管實例等信息，構(gòu)建國際稅收政策信息資訊庫。應(yīng)及時搜集涉及各國的政治經(jīng)濟發(fā)展?fàn)顩r及法律變更的信息，并發(fā)布各國投資稅務(wù)風(fēng)險評估報告，適時發(fā)出投資風(fēng)險預(yù)警;完善稅務(wù)部門網(wǎng)站建設(shè)，建立用戶友好型涉稅服務(wù)網(wǎng)站，為企業(yè)提供更全面及時的稅務(wù)信息，保障企業(yè)“走出去”。

其次，加強稅收服務(wù)相關(guān)制度的建設(shè)。一些“走出去”企業(yè)可能缺乏對稅收協(xié)定、所得稅抵免等國際稅收問題的了解，稅務(wù)部門可通過開設(shè)網(wǎng)絡(luò)課堂、開展稅企座談、發(fā)放宣傳手冊等方式，通過多種渠道對“走出去”企業(yè)進行培訓(xùn)，解讀境外投資的政策，普及境外投資時會面臨的稅收問題及其解決方式。此外，企業(yè)在走出去時，還可能會因為制度、民族、文化、信仰等差異而次生出新的稅收問題，這就需要我國借鑒美、日、韓在我國派駐稅務(wù)參贊的做法，在主要投資國的駐外使館派駐稅務(wù)參贊，解決具體的涉稅事宜。

最后，組建國家稅收智庫。一些新興的經(jīng)濟活動方式往往處于稅法的真空地帶，從而為國際避稅提供了可能性。這就需要建立由學(xué)術(shù)研究者、稅收征管人員、企業(yè)代表等相關(guān)人員組成的國家稅收智庫，及時針對處于稅收真空地帶經(jīng)濟活動的稅收征管問題進行研究和討論，并提出有效的解決方法。

注 釋：

①具體而言，絲綢之路經(jīng)濟帶分為北線、中線和南線，呈“反E字型”特征，其中，北線由中國出發(fā)，經(jīng)哈薩克斯坦、俄羅斯南部、烏克蘭、白俄羅斯一帶，后經(jīng)波蘭等東歐國家到達德國，與西歐相連;中線由中國出發(fā)，經(jīng)吉爾吉斯斯坦、塔吉克斯坦、烏茲別克斯坦、土庫曼斯坦等中亞國家，沿里海南岸，經(jīng)土耳其到達歐洲;南線由中國出發(fā)，穿過阿富汗、巴基斯坦，經(jīng)伊朗進入阿拉伯半島，隨后經(jīng)埃及進入北非。本文關(guān)注的主要為絲綢之路經(jīng)濟帶核心區(qū)和拓展區(qū)的16個國家，即中國、中亞五國、俄羅斯、印度、巴基斯坦、伊朗、阿富汗、蒙古和歐亞經(jīng)濟共同體其他國家。具體劃分情況參見白永秀、王頌吉：《絲綢之路經(jīng)濟帶的縱深背景與地緣戰(zhàn)略》，《改革》2014年第3期。

②該表格中的內(nèi)容引自：劉鵬. “一帶一路”沿線國家的公司稅制比較.上海經(jīng)濟研究，2016年第1期。

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