試論全面預(yù)算管理在商業(yè)集團(tuán)的應(yīng)用

(山東商業(yè)職業(yè)技術(shù)學(xué)院，山東 濟(jì)南 250103)

一、商業(yè)集團(tuán)實(shí)施全面預(yù)算管理的必要性

商業(yè)集團(tuán)一般是多層次的法人聯(lián)合體，由核心企業(yè)和其他成員企業(yè)構(gòu)成，企業(yè)間相互獨(dú)立，具備法人資格，具有控股或參股等契約關(guān)系。這是一種高級(jí)經(jīng)濟(jì)聯(lián)合組織，其結(jié)構(gòu)多層次，組織穩(wěn)定，實(shí)現(xiàn)多角化經(jīng)營。全面預(yù)算管理是企業(yè)根據(jù)戰(zhàn)略規(guī)劃、經(jīng)營目標(biāo)和資源狀況，運(yùn)用系統(tǒng)方法編制的企業(yè)整體經(jīng)營、資本、財(cái)務(wù)等一系列業(yè)務(wù)管理標(biāo)準(zhǔn)和行動(dòng)計(jì)劃。所謂的“全面”，是指預(yù)算管理是全過程、全方位及全員參與。全面預(yù)算管理是商業(yè)集團(tuán)管理層對(duì)未來全部業(yè)務(wù)的財(cái)務(wù)數(shù)量說明，將企業(yè)一定時(shí)期的總目標(biāo)和具體目標(biāo)進(jìn)行了量化。全面預(yù)算管理屬于內(nèi)部控制范疇。我國的大型商業(yè)集團(tuán)基本實(shí)現(xiàn)了全面預(yù)算管理。

商業(yè)集團(tuán)實(shí)施全面預(yù)算管理的必要性可以概括為以下幾個(gè)方面：

(一) 有效提升集團(tuán)戰(zhàn)略管理能力

商業(yè)集團(tuán)的整體戰(zhàn)略目標(biāo)，可以通過全面預(yù)算，生動(dòng)直觀地用數(shù)量表達(dá)并固定下來，從而使預(yù)算的執(zhí)行過程與集團(tuán)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)過程同步進(jìn)行，并對(duì)預(yù)算的執(zhí)行過程進(jìn)行監(jiān)控，建立反饋體系，動(dòng)態(tài)調(diào)整戰(zhàn)略規(guī)劃，提升集團(tuán)戰(zhàn)略管理應(yīng)變能力。

(二)實(shí)現(xiàn)資源高效配置

商業(yè)集團(tuán)各種資源的配置過程可與全面預(yù)算的編制過程同步進(jìn)行。各單位不管是對(duì)資源的需求還是資源的利用效率，都可以通過預(yù)算得以充分體現(xiàn)。所以，通過全面預(yù)算的調(diào)度與平衡，有限資源可以充分利用，實(shí)現(xiàn)資源高效配置，有效避免資源的低效率使用與浪費(fèi)。

(三)有效規(guī)避潛在風(fēng)險(xiǎn)

為了編制全面預(yù)算，集團(tuán)管理者要確定未來的目標(biāo)，通過制定策略來實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。如果說目標(biāo)是目的地，那么預(yù)算則是指引集團(tuán)達(dá)到目的地的地圖。[4]全面預(yù)算的編制為未來情況可能出現(xiàn)的變化做好了準(zhǔn)備。以全面預(yù)算做指引，集團(tuán)管理層可以未雨綢繆，及時(shí)發(fā)現(xiàn)可能存在的潛在風(fēng)險(xiǎn)，事先采取相應(yīng)的防范措施，以規(guī)避與化解風(fēng)險(xiǎn)。

(四)促進(jìn)溝通與協(xié)作

商業(yè)集團(tuán)將集團(tuán)的總體目標(biāo)層層分解為各預(yù)算執(zhí)行主體的子目標(biāo)，各預(yù)算執(zhí)行主體的管理者須主動(dòng)協(xié)調(diào)本部門與其他部門甚至整個(gè)集團(tuán)的關(guān)系，通力協(xié)作，在保證集團(tuán)整體目標(biāo)最優(yōu)的前提下，組織本部門的各項(xiàng)經(jīng)營活動(dòng)。

同時(shí)，全面預(yù)算是集團(tuán)重要的雙向溝通渠道，可以實(shí)現(xiàn)高層管理者和低層管理者以及員工的雙向交流。高層管理者應(yīng)讓每一位管理者和員工接受預(yù)算，讓他們認(rèn)識(shí)到預(yù)算的執(zhí)行對(duì)于實(shí)現(xiàn)其自身價(jià)值與利益的重要性，以激勵(lì)他們努力實(shí)現(xiàn)預(yù)算目標(biāo)。

(五) 通過預(yù)算考核進(jìn)行業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)

預(yù)算考核可以由集團(tuán)預(yù)算管理委員會(huì)組織實(shí)施，采取年終考核與日?？己讼嘟Y(jié)合的方法，根據(jù)預(yù)算層級(jí)，對(duì)各預(yù)算執(zhí)行主體的預(yù)算管理工作和預(yù)算指標(biāo)完成情況進(jìn)行考核。通過預(yù)算考核反饋的信息，及時(shí)進(jìn)行調(diào)控，糾正偏差，實(shí)現(xiàn)過程控制。集團(tuán)應(yīng)將預(yù)算考核結(jié)果與目標(biāo)責(zé)任和激勵(lì)機(jī)制掛鉤，對(duì)預(yù)算執(zhí)行結(jié)果進(jìn)行評(píng)價(jià)，做到事后控制，使預(yù)算執(zhí)行者明確差距，為工作改進(jìn)找到方向。

二、商業(yè)集團(tuán)全面預(yù)算的組織體系

商業(yè)集團(tuán)可以成立包括預(yù)算管理委員會(huì)、預(yù)算管理辦公室和各預(yù)算執(zhí)行主體構(gòu)成的分層級(jí)的組織體系。

商業(yè)集團(tuán)全面預(yù)算組織體系構(gòu)成及主要職責(zé)如下圖所示：

圖1 商業(yè)集團(tuán)全面預(yù)算組織體系構(gòu)成及主要職責(zé)

預(yù)算管理委員會(huì)是商業(yè)集團(tuán)為進(jìn)行全面預(yù)算管理而設(shè)置的專門機(jī)構(gòu)，是全面預(yù)算管理體系的心臟，是預(yù)算的最高權(quán)力機(jī)構(gòu)。預(yù)算管理辦公室是處理全面預(yù)算日常事務(wù)的專門機(jī)構(gòu)，隸屬于預(yù)算管理委員會(huì)，一般設(shè)在集團(tuán)財(cái)務(wù)部，具體可以設(shè)置預(yù)算編制、預(yù)算監(jiān)控、預(yù)算協(xié)調(diào)和預(yù)算考評(píng)等機(jī)構(gòu)。預(yù)算管理執(zhí)行主體是由集團(tuán)各職能部門或單位構(gòu)成的各級(jí)預(yù)算執(zhí)行主體，具體表現(xiàn)為成本中心、利潤中心、投資中心等責(zé)任主體。

三、商業(yè)集團(tuán)全面預(yù)算的編制模式

商業(yè)集團(tuán)一般跨行業(yè)多種經(jīng)營，在組織結(jié)構(gòu)上多采用事業(yè)部制。因此，其預(yù)算的編制應(yīng)該在集權(quán)管理的前提下，充分發(fā)揮民主，全員參與預(yù)算編制，在預(yù)算管理委員會(huì)的統(tǒng)領(lǐng)下，采用集權(quán)為主、適當(dāng)分權(quán)的預(yù)算編制模式。

具體來說，就是采用“先自上而下，再自下而上”的預(yù)算編制模式，或者進(jìn)行反復(fù)，“兩上兩下”，以使預(yù)算更加科學(xué)。預(yù)算管理委員會(huì)根據(jù)董事會(huì)的決策，確定集團(tuán)預(yù)算總目標(biāo)，將其層層分解至各預(yù)算管理執(zhí)行主體；預(yù)算管理執(zhí)行主體根據(jù)分解指標(biāo)，結(jié)合部門實(shí)際，編制本部門預(yù)算并逐級(jí)匯總上報(bào)；然后，預(yù)算管理委員會(huì)綜合平衡，不斷修正，確定集團(tuán)總預(yù)算。

預(yù)算是商業(yè)集團(tuán)管理者規(guī)劃和控制集團(tuán)整體運(yùn)營的管理會(huì)計(jì)工具。從集團(tuán)最高管理層到普通管理者，通過預(yù)算指標(biāo)的層層分解，所有層次的管理者都參與到預(yù)算編制中來，即為“參與性預(yù)算編制(participative budgeting)” ，往往比強(qiáng)加給下屬的預(yù)算更有效。[4]例如，作為一個(gè)職能部門，為本部門的可控費(fèi)用制定預(yù)算，這些目標(biāo)數(shù)據(jù)不僅對(duì)完成計(jì)劃有用，而且將實(shí)際數(shù)據(jù)與預(yù)算數(shù)據(jù)相比較，可以控制和評(píng)價(jià)員工業(yè)績。此外，顧客滿意度等非財(cái)務(wù)指標(biāo)亦可用來評(píng)價(jià)和獎(jiǎng)勵(lì)員工。

四、商業(yè)集團(tuán)全面預(yù)算管理流程

商業(yè)集團(tuán)全面預(yù)算管理的流程從不同的角度來看，可以分為工作流程和時(shí)間流程。

(一)工作流程

商業(yè)集團(tuán)全面預(yù)算的管理流程實(shí)質(zhì)上是一個(gè)閉環(huán)管理的過程。從預(yù)算目標(biāo)的制定與分解開始，依次是預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行與控制、預(yù)算分析、預(yù)算調(diào)整、預(yù)算考核與獎(jiǎng)勵(lì)等。做到事前、事中、事后全過程管理，即事前制定目標(biāo)，事中過程監(jiān)控，事后績效評(píng)價(jià)。[1]

圖2 商業(yè)集團(tuán)全面預(yù)算管理流程

1.預(yù)算目標(biāo)的制定

根據(jù)商業(yè)集團(tuán)的長期發(fā)展戰(zhàn)略，確定預(yù)算管理的目標(biāo)，并將其分解，作為編制預(yù)算的依據(jù)。

2.預(yù)算編制

商業(yè)集團(tuán)全面預(yù)算包括業(yè)務(wù)預(yù)算、投融資預(yù)算、財(cái)務(wù)預(yù)算等，集團(tuán)也可能根據(jù)長期戰(zhàn)略目標(biāo)單獨(dú)編制戰(zhàn)略預(yù)算。預(yù)算編制的方法有固定預(yù)算法、彈性預(yù)算法、零基預(yù)算法、增量預(yù)算法、定期預(yù)算法和滾動(dòng)預(yù)算法等。[3]商業(yè)集團(tuán)一般多角化投資，跨行業(yè)經(jīng)營，可以根據(jù)行業(yè)或項(xiàng)目特點(diǎn)，因地制宜，選擇搭配使用合適的預(yù)算編制方法。在預(yù)算編制過程中，預(yù)算管理委員會(huì)、預(yù)算管理辦公室以及各預(yù)算執(zhí)行主體，各司其職，相互配合，無縫銜接，上下結(jié)合，強(qiáng)調(diào)全員參與，共同完成全面預(yù)算編制工作。

3.預(yù)算執(zhí)行與控制

商業(yè)集團(tuán)要健全預(yù)算執(zhí)行機(jī)制，樹立預(yù)算的權(quán)威性。全面預(yù)算編制完成，各預(yù)算執(zhí)行主體要嚴(yán)格執(zhí)行，并進(jìn)行過程控制。全面預(yù)算的執(zhí)行是集團(tuán)預(yù)算管理的核心，是實(shí)現(xiàn)集團(tuán)預(yù)算目標(biāo)的關(guān)鍵。為了全面預(yù)算更具可實(shí)施性，集團(tuán)可將全面預(yù)算進(jìn)行內(nèi)容和時(shí)間的層層分解。從時(shí)間上看，可以分解為季度預(yù)算、月度預(yù)算，甚至更小的時(shí)間單位預(yù)算；從內(nèi)容上看，可以將集團(tuán)預(yù)算總目標(biāo)層層分解到各責(zé)任中心。在預(yù)算執(zhí)行過程中，要掌握實(shí)際執(zhí)行情況與預(yù)算指標(biāo)的差距，找出原因，及時(shí)糾偏，實(shí)施控制。預(yù)算控制的重要手段是制定預(yù)算控制制度與流程。

4.預(yù)算分析

預(yù)算分析是將預(yù)算實(shí)際執(zhí)行情況與預(yù)算指標(biāo)相對(duì)比，分析差異，尋找原因，提出改進(jìn)建議及相應(yīng)對(duì)策。特別要關(guān)注關(guān)鍵指標(biāo)的完成情況，以及影響指標(biāo)完成情況的內(nèi)外部因素。通過分析，預(yù)測變動(dòng)趨勢及規(guī)律，為下期預(yù)算編制積累素材。商業(yè)集團(tuán)應(yīng)實(shí)行嚴(yán)格的預(yù)算分析報(bào)告制度。對(duì)預(yù)算的執(zhí)行情況，各預(yù)算執(zhí)行主體應(yīng)定期跟蹤，及時(shí)檢查，從而全面分析預(yù)算的執(zhí)行進(jìn)度與差異，形成預(yù)算分析報(bào)告，逐級(jí)上報(bào)。集團(tuán)應(yīng)定期召開預(yù)算分析會(huì)，最好由單位財(cái)務(wù)總監(jiān)負(fù)責(zé)匯報(bào)。

5.預(yù)算調(diào)整

商業(yè)集團(tuán)預(yù)算的執(zhí)行應(yīng)做到“剛?cè)岵?jì)”。一般來說，預(yù)算一經(jīng)審批下達(dá)，除戰(zhàn)略目標(biāo)進(jìn)行調(diào)整外，一般不作調(diào)整，此為預(yù)算的“剛性”。但是，由于市場瞬息萬變，相關(guān)法律法規(guī)不斷完善，經(jīng)營環(huán)境會(huì)發(fā)生較大變化，原有的預(yù)算編制基礎(chǔ)可能已經(jīng)改變；或者由于受到客觀因素的影響，預(yù)算執(zhí)行結(jié)果發(fā)生重大偏差，此時(shí)可以對(duì)預(yù)算進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整，此為預(yù)算的“柔性”。

預(yù)算調(diào)整可以分為常規(guī)調(diào)整和特別調(diào)整。常規(guī)調(diào)整一般一年一次，通常在每年7月份，根據(jù)上半年各預(yù)算執(zhí)行主體的執(zhí)行情況，結(jié)合集團(tuán)內(nèi)外部條件的變化和戰(zhàn)略目標(biāo)的微調(diào)，進(jìn)行一次調(diào)整。預(yù)算調(diào)整實(shí)行逐項(xiàng)審查、逐級(jí)審批制度。特別調(diào)整是指各預(yù)算執(zhí)行主體在預(yù)算執(zhí)行過程中，因不可抗力等因素導(dǎo)致其部分預(yù)算目標(biāo)難以實(shí)現(xiàn)時(shí)，可向上級(jí)主管部門提交特別預(yù)算調(diào)整申請(qǐng)，上級(jí)主管部門根據(jù)情況予以批復(fù)。 一般來說，商業(yè)集團(tuán)全面預(yù)算調(diào)整的程序如下：首先，各預(yù)算執(zhí)行主體根據(jù)內(nèi)外部各種條件的變化，結(jié)合自身實(shí)際，提出預(yù)算調(diào)整申請(qǐng)，上報(bào)集團(tuán)預(yù)算管理辦公室；預(yù)算辦公室對(duì)預(yù)算調(diào)整申請(qǐng)進(jìn)行初審，并實(shí)地調(diào)研，再上報(bào)集團(tuán)預(yù)算管理委員會(huì)進(jìn)行審批。

6.預(yù)算考核

預(yù)算考核是由集團(tuán)預(yù)算管理委員會(huì)組織實(shí)施，一般委托內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，對(duì)各預(yù)算執(zhí)行主體的預(yù)算管理工作以及預(yù)算指標(biāo)的完成情況進(jìn)行考核，并與激勵(lì)約束機(jī)制掛鉤，實(shí)施事后控制，增強(qiáng)預(yù)算管理的完整性和權(quán)威性。預(yù)算考核可以采用日常考核與年終考核相結(jié)合的方法，根據(jù)預(yù)算層級(jí)逐級(jí)進(jìn)行。預(yù)算的編制、執(zhí)行、考核是預(yù)算管理的閉環(huán)系統(tǒng)，而預(yù)算考核則是本次預(yù)算循環(huán)系統(tǒng)的終結(jié)，又是下一次循環(huán)的開始。

(二)時(shí)間流程

商業(yè)集團(tuán)可根據(jù)自身實(shí)際情況，確定全面預(yù)算管理的時(shí)間流程。從時(shí)間流程看，亦包括預(yù)算的編制、預(yù)算的執(zhí)行與控制、預(yù)算的調(diào)整、預(yù)算考核等環(huán)節(jié)。[2]下面以某商業(yè)集團(tuán)為例，說明預(yù)算管理的時(shí)間流程。

表1 某商業(yè)集團(tuán)預(yù)算管理時(shí)間流程