增值稅留抵稅額退稅的解讀

(廣州工商學(xué)院 廣東 廣州 510858)

作者在《財(cái)會(huì)通訊》2018年第22期期刊中，發(fā)表了“中小微企業(yè)增值稅留抵稅額退稅探索”一文，文章剖析了“營改增”后，中小微企業(yè)雖然享受了減稅降負(fù)的實(shí)質(zhì)性優(yōu)惠，但是，當(dāng)企業(yè)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額大于銷項(xiàng)稅額，存在大量進(jìn)項(xiàng)稅額期末留抵時(shí)，往往會(huì)占用了企業(yè)的流動(dòng)資金，增加了企業(yè)的負(fù)擔(dān)。該篇文章通過對(duì)國際上一些發(fā)達(dá)國家對(duì)增值稅留抵稅額的退稅分析，提出了國家應(yīng)該對(duì)中小微企業(yè)的留抵稅額進(jìn)行退稅，以緩解企業(yè)的資金壓力，促進(jìn)企業(yè)進(jìn)一步發(fā)展的觀點(diǎn)。

一、增值稅留抵稅額退稅政策解讀

繼該篇文章發(fā)表之后，2019年3月21日，財(cái)政部、稅務(wù)總局、海關(guān)總署三部門聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策公告》(財(cái)政部、稅務(wù)總局、海關(guān)總署公告2019年第39號(hào))，為推進(jìn)增值稅實(shí)質(zhì)性減稅，自2019年4月1日起，試行增值稅期末留抵稅額退稅制度。該公告明確指出，要同時(shí)符合以下五個(gè)條件，才允許申請(qǐng)?jiān)鲋刀惲舻侄愵~退稅：

第一，稅款所屬期從2019年4月份起，連續(xù)六個(gè)月的增量留抵稅額均大于零，如果是按照季度納稅的，連續(xù)兩個(gè)季度增量留抵稅額均大于零，并且第六個(gè)月的增量留抵稅額不低于50萬元；增量留抵稅額是指本月與上月底相比較，新增加的期末增值稅留抵稅額；

增量留抵稅額=本期期末留抵稅額-上期期末留抵稅額

第二，納稅信用等級(jí)為A級(jí)或B級(jí)：納稅信用等級(jí)是稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)納稅人履行納稅義務(wù)情況，就納稅人在一定會(huì)計(jì)期間的納稅信用所評(píng)定的級(jí)別。A級(jí)是年度評(píng)價(jià)為90分以上，B級(jí)是年度評(píng)分為70分到90分。稅務(wù)機(jī)關(guān)每年都會(huì)公布企業(yè)的納稅信用等級(jí)。

第三，申請(qǐng)退稅的企業(yè)前36個(gè)月未發(fā)生騙取留抵稅額、出口退稅或虛開增值稅專用發(fā)票的情形；

第四，申請(qǐng)退稅的企業(yè)前36個(gè)月未發(fā)生因偷稅被稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰兩次及以上的；

第五，自2019年4月1日起，申請(qǐng)退稅的企業(yè)未享受即征即退、先征后退(返)政策的。

下面以廣州市ZY有限公司為例，解讀增值稅留抵稅額的退稅方法。

例：廣州市ZY有限公司為增值稅一般納稅人企業(yè)，納稅等級(jí)為A，未享受過即征即退、先征后退(返)政策，假設(shè)4月初增值稅留抵稅額為0。(單位：萬元)

(一)2019年4月發(fā)生如下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)

1.本月一共采購原材料320萬元，收到增值稅專用發(fā)票，稅率13%，增值稅稅額為41.6萬元，貨款已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付。增值稅專用發(fā)票已經(jīng)通過稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)證。

借：原材料 320

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 41.6

貸：銀行存款 361.6

2.本期對(duì)外銷售商品，開出增值稅專用發(fā)票，金額為300萬，稅率13%，增值稅額為39萬，貨款已收到。

借：銀行存款 339

貸：主營業(yè)務(wù)收入 300

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 39

2019年4月份應(yīng)繳納增值稅稅額=39-41.6=-2.6(萬元)，本月應(yīng)納增值稅額為負(fù)數(shù)，表示本期不需要繳納增值稅，同時(shí)有2.6萬元的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額留抵到下個(gè)月繼續(xù)抵扣。

本期增量留抵稅額=2.6-0=2.6(萬元)>0……符合增量留抵稅額大于零。

(二)2019年5月發(fā)生如下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)

1.本月采購原材料、包裝物等輔料共400萬元，取得增值稅專用發(fā)票，稅率為13%，稅額52萬元，采購款未支付。增值稅專用發(fā)票已經(jīng)通過稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)證。

借：原材料(包裝物等) 400

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 52

貸：應(yīng)付賬款 452

2.本月對(duì)外銷售商品、原材料等，開出增值稅專用發(fā)票，金額是369.23萬元，稅率為13%，稅額48萬元，銷貨款未收到。

借：應(yīng)收賬款 417.23

貸：主營業(yè)務(wù)收入(其他業(yè)務(wù)收入) 369.23

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 48

2019年5月份應(yīng)繳納增值稅稅額=48-52=-4(萬元)，本月應(yīng)納增值稅額為負(fù)數(shù)，表示本期不需要繳納增值稅，同時(shí)有4萬元的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額留抵到下個(gè)月繼續(xù)抵扣。本期增量留抵稅額=4-2.6=1.4(萬元)>0,符合增量留抵稅額大于零；同理，2019年6月—8月均如此，每月的增量留抵稅額均大于零。

6月份進(jìn)項(xiàng)稅額=62(萬元)；6月份銷項(xiàng)稅額=57(萬元)；6月份應(yīng)繳納增值稅稅額=57-62=-5(萬元)；6月份增量留抵稅額=5-4=1(萬元)>0(符合增量留抵稅額大于零)。

7月份進(jìn)項(xiàng)稅額=62(萬元)；7月份銷項(xiàng)稅額=56(萬元)；7月份應(yīng)繳納增值稅稅額=56-62=-6(萬元)；7月份增量留抵稅額=6-5=1(萬元)>0(符合增量留抵稅額大于零)。

8月份進(jìn)項(xiàng)稅額=47(萬元)；8月份銷項(xiàng)稅額=39.65(萬元)；8月份應(yīng)繳納增值稅稅額=39.65-47=-7.35(萬元)；8月份增量留抵稅額=7.35-6=1.35(萬元)>0(符合增量留抵稅額大于零)。

(三)2019年9月發(fā)生如下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)

1.本月采購原材料，增值稅專用發(fā)票注明金額為496.92萬元，稅率是13%，增值稅額為64.6萬元，款項(xiàng)已全部支付。

借：原材料 496.92

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 64.6

貸：銀行存款 561.52

2.本期銷售商品，開出增值稅專用發(fā)票上注明金額為480萬，稅率是13%，銷項(xiàng)稅額為62.4萬，款項(xiàng)已通過銀行存款收回。

借：銀行存款 542.4

貸：主營業(yè)務(wù)收入 480

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 62.4

3.本期采用分期付款方式購入作為固定資產(chǎn)用的倉庫650萬，取得增值稅專用發(fā)票，稅率是9%，增值稅額為58.5萬。按照最新政策“自2019年4月1日起，《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》(財(cái)稅〔2016〕36號(hào)印發(fā))第一條第(四)項(xiàng)第1點(diǎn)、第二條第(一)項(xiàng)第1點(diǎn)停止執(zhí)行，納稅人取得不動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)在建工程的進(jìn)項(xiàng)稅額不再分2年抵扣。在此政策頒布前，購入不動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)在建工程，進(jìn)項(xiàng)稅額要分兩年抵扣，第一年抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的60%，第二年抵扣40%。此政策頒布后，購入的不動(dòng)產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額可在當(dāng)月直接全部抵扣，同時(shí)此前按照上述規(guī)定尚未抵扣完畢的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，可自2019年4月稅款所屬期起從銷項(xiàng)稅額中抵扣”。

借：固定資產(chǎn) 650

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 58.5

貸：長期應(yīng)付款 708.5

9月份應(yīng)繳納增值稅稅額=62.4-(64.6+58.5)=-60.7(萬元)

9月增量留抵稅額=60.7-7.35=53.35(萬元)>0……符合增量留抵稅額大于零，且大于50萬。

2019年4月—8月，每月的增量留抵稅額均大于零，同時(shí)9月份增量留抵稅額大于50萬，符合增值稅留抵稅額退稅，可向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)?jiān)鲋刀惲舻侄愵~退稅。允許退還的增量留抵稅額=增量留抵稅額×進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例×60%。進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例是指2019年4月至申請(qǐng)退稅前一稅款所屬期內(nèi)已抵扣的增值稅專用發(fā)票(含稅控機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票)、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額占同期全部已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的比重。本例中廣州市ZY有限公司采購的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票及購入固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票均為增值稅專用發(fā)票，進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例為100%，所以：允許退還的增量留抵稅額=85.65×60%=51.39(萬元)，廣州市ZY有限公司可向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)?jiān)鲋刀惲舻侄愵~退稅，退稅金額是51.39萬元。從上例可看出，廣州市ZY有限公司收到了增值稅留抵稅額退稅款51.39萬元，得到了實(shí)質(zhì)性的退稅，企業(yè)流動(dòng)資金得到了緩解，減輕了企業(yè)的資金壓力。

二、增值稅留抵稅額退稅的探討

這次增值稅改革規(guī)定了增量留抵稅額可以退稅，在很大程度上為企業(yè)減輕了稅負(fù)，緩解了企業(yè)的資金壓力。作者在“中小微企業(yè)增值稅留抵稅額退稅探索”一文中闡述過稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)給企業(yè)人為地設(shè)定一個(gè)行業(yè)稅負(fù)率，而這個(gè)稅負(fù)率是企業(yè)必須要完成的，如果無法完成，就會(huì)被稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)注。也就是說企業(yè)雖然進(jìn)項(xiàng)稅額大于銷項(xiàng)稅額，不用繳納增值稅，但為了完成稅負(fù)率，避免被稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)注，寧愿將進(jìn)項(xiàng)稅額暫時(shí)不抵扣，也要繳納增值稅，以達(dá)到稅負(fù)率的要求。這樣的話，企業(yè)應(yīng)該如何享受增值稅退稅的實(shí)惠？企業(yè)財(cái)務(wù)人員應(yīng)如何進(jìn)行賬務(wù)處理以及稅務(wù)籌劃，方可既得到了增值稅留抵稅額退稅，以緩解企業(yè)的資金壓力，又可以滿足稅負(fù)率的要求，不被稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)注？所以如果想更好的促進(jìn)企業(yè)的進(jìn)一步發(fā)展，增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力，應(yīng)進(jìn)一步取消行業(yè)稅負(fù)率。