我國(guó)會(huì)計(jì)服務(wù)資格許可制度變遷研究

■//毛生良

一、初期會(huì)計(jì)服務(wù)資格許可制度

外國(guó)資本的侵入和我國(guó)民族工商業(yè)的發(fā)展促進(jìn)了舊中國(guó)商品經(jīng)濟(jì)的發(fā)育。至1895年，外國(guó)在中國(guó)開設(shè)的銀行達(dá)65家，經(jīng)營(yíng)的貿(mào)易公司由3805家，開設(shè)的廠礦136家。截至1914年，僅英、美、俄、德、日、法六國(guó)對(duì)華投資便高達(dá)225570萬(wàn)美元。建立在所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)兩權(quán)分離基礎(chǔ)上的股份有限公司，必須要有注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為獨(dú)立的第三方來(lái)協(xié)調(diào)、平衡所有者和經(jīng)營(yíng)者之間的經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系。因此在外國(guó)資本涌入的同時(shí)，外國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師也同時(shí)來(lái)到了中國(guó)。

外國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所主要為外國(guó)在華企業(yè)服務(wù)，主要從事會(huì)計(jì)報(bào)表的審計(jì)等業(yè)務(wù)。此外還從事由租界會(huì)審公廨指定的涉及中國(guó)人的破產(chǎn)清理或涉訟賬目的審計(jì)。中外經(jīng)濟(jì)訴訟均依賴于外國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所。這不僅有損我國(guó)主權(quán)，也有害于我國(guó)的經(jīng)濟(jì)利益和民族工商業(yè)的發(fā)展。

會(huì)計(jì)師必須具備充分的學(xué)識(shí)經(jīng)驗(yàn)，英美等國(guó)對(duì)于會(huì)計(jì)師的資格都有比較嚴(yán)格的限制，必須經(jīng)過(guò)嚴(yán)格的考試和一定期限的實(shí)習(xí)。從《會(huì)計(jì)師暫行章程》的規(guī)定來(lái)看，我國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)師職業(yè)的資格準(zhǔn)入要求是具備學(xué)歷或經(jīng)驗(yàn)之一即可，并沒(méi)與強(qiáng)調(diào)學(xué)識(shí)與經(jīng)驗(yàn)并重。盡管如此，由于當(dāng)時(shí)大學(xué)及專門學(xué)校不多，對(duì)會(huì)計(jì)師資格要求還是偏嚴(yán)，符合學(xué)校畢業(yè)資格的人員較少。

由于中國(guó)民族資本發(fā)展受阻，社會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)師職業(yè)的意義缺乏足夠認(rèn)識(shí)，會(huì)計(jì)師培養(yǎng)體制尚未建立，《會(huì)計(jì)師暫行章程》對(duì)會(huì)計(jì)師資格要求偏嚴(yán)，符合標(biāo)準(zhǔn)且有申報(bào)意愿者甚少，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)初期發(fā)展非常緩慢，至1921年7月，領(lǐng)取證書的會(huì)計(jì)師僅15人。修訂后的《會(huì)計(jì)師暫行章程》規(guī)定：凡中華民國(guó)人民年滿30歲以上，具有下列資格之一的，得依本章程呈請(qǐng)為會(huì)計(jì)師。（一）在國(guó)內(nèi)外大學(xué)或?qū)ｉT學(xué)校的商科或經(jīng)濟(jì)科以會(huì)計(jì)為主要課程之一，肄業(yè)3年以上，得有卒業(yè)文憑并具有相當(dāng)經(jīng)驗(yàn)者；（二）在資本50萬(wàn)元以上的銀行或公司任會(huì)計(jì)主要職員繼續(xù)5年以上者。修訂后的《會(huì)計(jì)師暫行章程》放寬了學(xué)校畢業(yè)資格，符合會(huì)計(jì)師資格的人員逐漸增多；但是在經(jīng)歷資格方面要求連續(xù)的工作經(jīng)歷，比以前規(guī)定更嚴(yán)格?？傮w而言，符合會(huì)計(jì)師資格的人員逐漸增多。至1927年北洋政府批準(zhǔn)的會(huì)計(jì)師有284名。

《會(huì)計(jì)師暫行章程》規(guī)定中國(guó)人才有資格頒給會(huì)計(jì)師證書，外國(guó)人不能獲得我國(guó)會(huì)計(jì)師證書。雖然如此，在《會(huì)計(jì)師暫行章程》施行后，外國(guó)會(huì)計(jì)師在華執(zhí)業(yè)并沒(méi)有終止。

《會(huì)計(jì)師注冊(cè)章程》對(duì)會(huì)計(jì)師資格的取得規(guī)定以考試為原則，以審查為例外。在考試方面，《會(huì)計(jì)師注冊(cè)章程》規(guī)定會(huì)計(jì)師必須具備學(xué)歷和經(jīng)驗(yàn)兩項(xiàng)資格，并經(jīng)考試合格才能領(lǐng)取會(huì)計(jì)師證書。由于《會(huì)計(jì)師注冊(cè)章程》頒布后會(huì)計(jì)師資格考試并未舉行，領(lǐng)取會(huì)計(jì)師證書的都是符合免試條件的人員?！稌?huì)計(jì)師注冊(cè)章程》規(guī)定了對(duì)外國(guó)會(huì)計(jì)師證書的承認(rèn)要件，是我國(guó)首次明確外國(guó)會(huì)計(jì)師證書在國(guó)內(nèi)的效力問(wèn)題。1935年修訂后的《會(huì)計(jì)師條例》一方面放松了會(huì)計(jì)師資格的要求，使在會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事過(guò)會(huì)計(jì)事務(wù)的人員有資格成為會(huì)計(jì)師，另一方面放松了對(duì)兼職的限制，可見政府對(duì)發(fā)展會(huì)計(jì)師事業(yè)的重視。這項(xiàng)修正條例，有利于一些有經(jīng)驗(yàn)的會(huì)計(jì)師助理人員申請(qǐng)審批為注冊(cè)會(huì)計(jì)師?！稌?huì)計(jì)師條例》第16條規(guī)定：“會(huì)計(jì)師非加入其所在地或最近地之會(huì)計(jì)師公會(huì)，不得執(zhí)行職務(wù)。凡領(lǐng)有會(huì)計(jì)師證書者，會(huì)計(jì)師公會(huì)不得拒絕其加入?！币簿褪钦f(shuō)，具有會(huì)計(jì)師證書的人員可以選擇加入或不加入會(huì)計(jì)師公會(huì)，但是不加入會(huì)計(jì)師公會(huì)的人員不得執(zhí)業(yè)。

從中國(guó)出現(xiàn)本土?xí)?jì)師到1945年頒布《會(huì)計(jì)師法》的近30年時(shí)間外國(guó)在華注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)時(shí)不受中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法規(guī)的約束?！稌?huì)計(jì)師法》首次對(duì)外國(guó)人加以規(guī)定，外國(guó)人參加會(huì)計(jì)師考試及外國(guó)在華注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)等方面有了法律依據(jù)。

二、改革開放后會(huì)計(jì)服務(wù)資格許可制度

新中國(guó)成立后，國(guó)民經(jīng)濟(jì)中還存在多種經(jīng)濟(jì)成分，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)也被保留下來(lái)。受保護(hù)的私營(yíng)廠商仍需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師為他們提供服務(wù)。陳云同志聘用上千人次注冊(cè)會(huì)計(jì)師，對(duì)工商企業(yè)依法查賬?！吨醒肴嗣裾?wù)院財(cái)政經(jīng)濟(jì)委員會(huì)函》〔（51）財(cái)經(jīng)私字第29號(hào)〕，就會(huì)計(jì)師的資格等問(wèn)題提出原則性規(guī)定。《核定會(huì)計(jì)師管理規(guī)則》就會(huì)計(jì)師執(zhí)行業(yè)務(wù)加以規(guī)定。

隨著官僚買辦資本被沒(méi)收改造為國(guó)營(yíng)經(jīng)濟(jì)，民族工商業(yè)參加公私合營(yíng)，整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)納入計(jì)劃范疇。企業(yè)的決策和各項(xiàng)管理工作深受國(guó)家計(jì)劃的影響，財(cái)務(wù)報(bào)表的報(bào)送對(duì)象主要是政府的主管機(jī)關(guān)，財(cái)務(wù)報(bào)表的設(shè)計(jì)主要是考慮滿足政府宏觀管理的需要。注冊(cè)會(huì)計(jì)師失去了原有的服務(wù)對(duì)象，而且會(huì)計(jì)師事務(wù)所本身也是私有經(jīng)濟(jì)被列入改造對(duì)象，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)悄然退出了歷史舞臺(tái)。

平臺(tái)層服務(wù)器部署在第三方云服務(wù)平臺(tái)，本地樓宇管理中心或遠(yuǎn)程移動(dòng)管理客戶端可通過(guò)Internet訪問(wèn)服務(wù)器數(shù)據(jù)，在管理客戶端或監(jiān)控中心大屏上進(jìn)行呈現(xiàn)，這種模式主要適應(yīng)于分布在異地的多個(gè)建筑或建筑群的管理。

對(duì)外開放，發(fā)展商品經(jīng)濟(jì)，需要會(huì)計(jì)服務(wù)。改革開放后，我國(guó)會(huì)計(jì)服務(wù)法律制度的變遷經(jīng)歷了恢復(fù)重建階段和規(guī)范調(diào)整階段。《關(guān)于成立會(huì)計(jì)顧問(wèn)處的暫行規(guī)定》的實(shí)施是我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度恢復(fù)重建的一個(gè)重要標(biāo)志。之后頒布的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師條例》有效地約束了注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)行為?！蹲?cè)會(huì)計(jì)師法》頒布，確立了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的法律地位，標(biāo)志著行業(yè)進(jìn)入了法制化、規(guī)范化發(fā)展的軌道。修訂后的《會(huì)計(jì)法》基本奠定了我國(guó)會(huì)計(jì)制度的框架，在一定程度上實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際慣例的接軌。

（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試制度

《關(guān)于成立會(huì)計(jì)顧問(wèn)處的暫行規(guī)定》規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師由財(cái)政部或省市財(cái)政廳審批，報(bào)財(cái)政部備案。通過(guò)審批制度，一批有實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)、高水平的高齡會(huì)計(jì)工作者成了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的主力。李文杰這位三十年代執(zhí)業(yè)于立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所的會(huì)計(jì)師領(lǐng)取了新中國(guó)第一號(hào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)照。上海會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師達(dá)47人，技術(shù)力量在全國(guó)首屈一指，在管理制度、執(zhí)業(yè)規(guī)范建設(shè)、人員培訓(xùn)以及專業(yè)理論研究方面都成為全國(guó)的楷模。

《注冊(cè)會(huì)計(jì)師條例》對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格的取得規(guī)定了考試和考核兩種方式?！蹲?cè)會(huì)計(jì)師條例》的規(guī)定促使注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍迅速發(fā)展壯大，在《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》頒布前，近萬(wàn)名注冊(cè)會(huì)計(jì)師是通過(guò)考核方式取得的。雖然對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格的取得規(guī)定了考試和考核兩種方式，但是考試制度遲遲沒(méi)有實(shí)行，產(chǎn)生了許多弊端，不利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍的有序發(fā)展。只須考核就可以取得注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格，造成了注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍良莠不齊，且存在年齡老化的現(xiàn)象。普遍存在的一個(gè)問(wèn)題是隊(duì)伍老齡化，專業(yè)知識(shí)和技能都不能完全趕上時(shí)代的要求。隨著政府職能的轉(zhuǎn)變、股份制的推行，會(huì)計(jì)服務(wù)的需求不斷擴(kuò)大。為保證會(huì)計(jì)服務(wù)質(zhì)量，更好地服務(wù)于委托人和社會(huì)公眾，迫切需要通過(guò)統(tǒng)一考試來(lái)選拔合格人員，提高從業(yè)人員的素質(zhì)。

1991年，我國(guó)舉行了第一次全國(guó)統(tǒng)一考試?！蹲?cè)會(huì)計(jì)師法》頒布后，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師考核制度正式取消，注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國(guó)統(tǒng)一考試成為取得注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格的唯一途徑?！蹲?cè)會(huì)計(jì)師法》準(zhǔn)許港澳臺(tái)居民以及外國(guó)籍公民參加中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師統(tǒng)一考試。根據(jù)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》，我國(guó)于1994年建立了涉外注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試制度?？荚囍贫鹊慕?，使得什么是注冊(cè)會(huì)計(jì)師，如何成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師，有了明確的衡量標(biāo)準(zhǔn)和科學(xué)途徑，為注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)化、規(guī)范化發(fā)展奠定了堅(jiān)實(shí)的人才基礎(chǔ)。到1996年底，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師已發(fā)展到58000多人，非執(zhí)業(yè)會(huì)員66000人，會(huì)計(jì)師事務(wù)所近6700家，形成了一支初具規(guī)模的注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍。注冊(cè)會(huì)計(jì)師總體數(shù)量已經(jīng)達(dá)到相當(dāng)規(guī)模。

（二）證券業(yè)務(wù)準(zhǔn)入

隨著國(guó)有企業(yè)改革的深入進(jìn)行以及現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和產(chǎn)權(quán)多元化，資本市場(chǎng)特別是股票市場(chǎng)應(yīng)運(yùn)而生。如何滿足證券市場(chǎng)對(duì)所披露信息的需求，通行的慣例是依靠注冊(cè)會(huì)計(jì)師的力量。為保證審計(jì)質(zhì)量，《注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行股份制試點(diǎn)企業(yè)有關(guān)業(yè)務(wù)的暫行規(guī)定》（財(cái)辦字〔1992〕24號(hào)），對(duì)公開發(fā)行股票和股票上市的股份有限公司執(zhí)行業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的資格做了明確規(guī)定。證券業(yè)務(wù)許可證制度的目的是通過(guò)提高審計(jì)服務(wù)市場(chǎng)的準(zhǔn)入標(biāo)準(zhǔn)來(lái)保證審計(jì)服務(wù)質(zhì)量，防止執(zhí)業(yè)質(zhì)量不高的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)入證券審計(jì)市場(chǎng)。1992年12月，財(cái)政部審核確認(rèn)了13家會(huì)計(jì)師事務(wù)所具有證券業(yè)務(wù)資格。1993年3月，財(cái)政部、中國(guó)證監(jiān)會(huì)批準(zhǔn)了可以從事證券業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所45家、注冊(cè)會(huì)計(jì)師375名。

為充分發(fā)揮注冊(cè)會(huì)計(jì)師在證券期貨市場(chǎng)中的中介作用，《關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)實(shí)行許可證管理的暫行規(guī)定》（財(cái)會(huì)協(xié)字〔1997〕52號(hào)），規(guī)定實(shí)行許可證管理制度。1997年，具有證券業(yè)務(wù)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所105家，而上市公司總體數(shù)量只有746家，整個(gè)證券業(yè)務(wù)市場(chǎng)顯現(xiàn)出“僧多粥少”的情形，共有17家會(huì)計(jì)師事務(wù)所沒(méi)有承接到年審服務(wù)，而且他們從未做過(guò)上市公司的審計(jì)業(yè)務(wù)。這使事務(wù)所缺乏建立聲譽(yù)機(jī)制的動(dòng)力，難以發(fā)展成全國(guó)性的大型事務(wù)所。

《注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)許可證管理規(guī)定》（財(cái)協(xié)字〔2000〕56號(hào)）將證券投資基金管理公司納入證券期貨相關(guān)機(jī)構(gòu)，提高了證券許可證申請(qǐng)條件。證監(jiān)會(huì)和財(cái)政部提高了會(huì)計(jì)師事務(wù)所證券業(yè)務(wù)資格標(biāo)準(zhǔn)，促進(jìn)了事務(wù)所之間的合并，使證券業(yè)務(wù)資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所從106家合并為78家。問(wèn)題是，這次會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的合并大多發(fā)生在小規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間，從某種程度上看是為了簡(jiǎn)單迎合監(jiān)管部門對(duì)證券業(yè)務(wù)的資格要求，保住“殼資源”，并沒(méi)有實(shí)質(zhì)性改變會(huì)計(jì)師事務(wù)所區(qū)域性的特征，對(duì)審計(jì)市場(chǎng)的集中度提高沒(méi)有顯著的影響。我國(guó)通過(guò)嚴(yán)格的審批制度控制證券業(yè)務(wù)的供應(yīng)者數(shù)量，導(dǎo)致獲得證券業(yè)務(wù)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所也具有了“殼資源”，因而獲得了監(jiān)管帶來(lái)的“租”。為了加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)師事務(wù)所證券許可證的管理，《注冊(cè)會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)師事務(wù)所證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)許可證年檢辦法》（財(cái)會(huì)〔2001〕1069號(hào)）規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)師事務(wù)所沒(méi)有通過(guò)證券許可證年檢的，由中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)報(bào)財(cái)政部、中國(guó)證監(jiān)會(huì)決定對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)師事務(wù)所整改和收回證券許可證有關(guān)事宜。

我國(guó)將上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)資格以特別許可的形式授予給一部分符合條件的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須具備相應(yīng)資格許可才能從事證券市場(chǎng)審計(jì)業(yè)務(wù)。

（三）境外會(huì)計(jì)師事務(wù)所準(zhǔn)入

隨著國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所跟隨跨國(guó)公司進(jìn)入中國(guó)市場(chǎng)，我國(guó)允許國(guó)外會(huì)計(jì)師事務(wù)所在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立辦事處，提供一定的服務(wù)。1981年1月12日，永道財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)公司經(jīng)我國(guó)財(cái)政部批準(zhǔn)在上海設(shè)立了辦事處。到1985年，八大國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所均在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立了常駐代表機(jī)構(gòu)。國(guó)外會(huì)計(jì)師事務(wù)所在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的辦事處能從事的業(yè)務(wù)范圍十分有限，僅可對(duì)外國(guó)客戶來(lái)華投資和開展業(yè)務(wù)提供咨詢服務(wù)，以及對(duì)中國(guó)國(guó)內(nèi)客戶提供咨詢服務(wù)，不得從事實(shí)際的審計(jì)業(yè)務(wù)。

20世紀(jì)90年代以來(lái)，希望來(lái)華設(shè)立常駐代表機(jī)構(gòu)的境外會(huì)計(jì)師事務(wù)所逐漸增多。財(cái)政部根據(jù)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》制定了《境外會(huì)計(jì)師事務(wù)所常駐代表機(jī)構(gòu)管理暫行辦法》（財(cái)會(huì)協(xié)字［1996]1號(hào)）。只有經(jīng)中華人民共和國(guó)財(cái)政部批準(zhǔn)，境外會(huì)計(jì)師事務(wù)所才能在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立常駐代表處。常駐代表處為在國(guó)內(nèi)開辦公司的境外客戶提供咨詢，代表處不得聘用中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師。

通過(guò)申請(qǐng)臨時(shí)執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)許可證，境外會(huì)計(jì)師事務(wù)所可為境外客戶提供境內(nèi)審計(jì)服務(wù)。1993年12月，《外國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所在中國(guó)境內(nèi)臨時(shí)執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的暫行規(guī)定》發(fā)布，我國(guó)開始允許境外會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)內(nèi)地臨時(shí)執(zhí)業(yè)。1994年財(cái)政部發(fā)布《港澳臺(tái)地區(qū)會(huì)計(jì)師事務(wù)所申請(qǐng)臨時(shí)許可證的辦法》，從1994年7月1日起施行。

三、會(huì)計(jì)服務(wù)資格許可制度新發(fā)展

（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試制度

考試制度改革標(biāo)志著我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)國(guó)際趨同戰(zhàn)略的新突破。2007年10月中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)以《職業(yè)會(huì)計(jì)師國(guó)際教育準(zhǔn)則》為指導(dǎo)，制定發(fā)布《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師勝任能力指南》?！蹲?cè)會(huì)計(jì)師考試制度改革方案》（會(huì)協(xié)［2009]5號(hào)），總體目標(biāo)是以《中國(guó)會(huì)計(jì)師勝任能力指南》和《職業(yè)會(huì)計(jì)師國(guó)際教育準(zhǔn)則》為指導(dǎo)，促進(jìn)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師勝任能力和執(zhí)業(yè)水平的提高，使中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試制度與國(guó)際普遍認(rèn)可的注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試制度相趨同。財(cái)政部根據(jù)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》制定了《注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國(guó)統(tǒng)一考試辦法》（2014修改）（財(cái)政部令第75號(hào)）。

設(shè)置準(zhǔn)入類職業(yè)資格，其所涉職業(yè)必須關(guān)系公共利益或涉及國(guó)家安全、公共安全、人身健康、生命財(cái)產(chǎn)安全，且必須有法律法規(guī)或國(guó)務(wù)院決定作為依據(jù)。2017年9月人力資源和社會(huì)保障部發(fā)布《關(guān)于公布國(guó)家職業(yè)資格目錄的通知》（人社部發(fā)[2017]68號(hào)），將注冊(cè)會(huì)計(jì)師列入準(zhǔn)入類資格目錄。

基于我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的新形勢(shì)和企業(yè)國(guó)際化發(fā)展的新需要，我們需要充分借鑒注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試的國(guó)際經(jīng)驗(yàn)。國(guó)際注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試普遍設(shè)置了較高的報(bào)考門檻。為保證注冊(cè)會(huì)計(jì)師服務(wù)質(zhì)量，更好地服務(wù)于委托人和社會(huì)公眾，維護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的整體社會(huì)形象，需要提高會(huì)計(jì)職業(yè)準(zhǔn)入資格，以提高隊(duì)伍素質(zhì)，進(jìn)一步夯實(shí)行業(yè)可持續(xù)發(fā)展的人才基礎(chǔ)。

（二）證券業(yè)務(wù)準(zhǔn)入

安然事件后，美國(guó)頒布了薩班斯法案，成立了上市公司會(huì)計(jì)監(jiān)管委員會(huì)，對(duì)為公眾公司提供審計(jì)報(bào)告的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行注冊(cè)，對(duì)注冊(cè)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)施檢查。所有相關(guān)的非美國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所都必須在PCAOB注冊(cè)，并配合其調(diào)查或檢查。加拿大成立了一個(gè)新的監(jiān)管機(jī)構(gòu)——加拿大公眾責(zé)任委員會(huì)，規(guī)定加拿大國(guó)內(nèi)所有希望開展上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所都必須在加拿大公眾責(zé)任委員會(huì)注冊(cè)并且接受監(jiān)督。

我國(guó)與證券市場(chǎng)有關(guān)的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)入涉及注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所兩個(gè)層面。在注冊(cè)會(huì)計(jì)師層面，《國(guó)務(wù)院關(guān)于第三批取消和調(diào)整行政審批項(xiàng)目的決定》取消了注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行證券、期貨相關(guān)許可證核發(fā)。自此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)時(shí)不再單獨(dú)需要特別許可證。近年來(lái)，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所證券業(yè)務(wù)許可的條件趨向更為嚴(yán)格?！丁醋?cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)許可證管理規(guī)定〉的補(bǔ)充規(guī)定》（財(cái)會(huì)［2003]22號(hào)），將證券許可證申請(qǐng)條件中的業(yè)務(wù)收入限于審計(jì)和會(huì)計(jì)服務(wù)業(yè)務(wù)收入。《關(guān)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)有關(guān)問(wèn)題的規(guī)定》（財(cái)會(huì)［2007]6號(hào)），進(jìn)一步提高了會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格的門檻，明確上一年度審計(jì)業(yè)務(wù)收入不少于1600萬(wàn)元，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不少于80人。在提高證券審計(jì)業(yè)務(wù)的準(zhǔn)入條件后，集中度再次呈現(xiàn)跳躍式的上升。

《關(guān)于調(diào)整證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所申請(qǐng)條件的通知》提高了申請(qǐng)要求。申請(qǐng)證券許可證的條件對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式、注冊(cè)會(huì)計(jì)師數(shù)量、年度業(yè)務(wù)收入以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所的凈資產(chǎn)等均做出了嚴(yán)格的規(guī)定?！蛾P(guān)于調(diào)整證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所申請(qǐng)條件的通知》中規(guī)定會(huì)計(jì)師事務(wù)所申請(qǐng)證券資格的條件是：依法成立5年以上，組織形式為合伙制或特殊的普通合伙制；注冊(cè)會(huì)計(jì)師不少于200人；凈資產(chǎn)不少于500萬(wàn)元；職業(yè)保險(xiǎn)的累計(jì)賠償限額與累計(jì)職業(yè)基金之和不少于8000萬(wàn)元；上一年度業(yè)務(wù)收入不少于8000萬(wàn)元，其中審計(jì)業(yè)務(wù)收入不少于6000萬(wàn)元；至少有25名以上的合伙人。政策性進(jìn)入壁壘的提高導(dǎo)致市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)程度減緩，有利于在位事務(wù)所增強(qiáng)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力，提高審計(jì)收費(fèi)。

2017年8月，修訂后的《會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)許可和監(jiān)督管理辦法》（財(cái)政部令第89號(hào)），依據(jù)風(fēng)險(xiǎn)與責(zé)任匹配原則依法對(duì)證券服務(wù)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所作出特別規(guī)定。該項(xiàng)規(guī)定與現(xiàn)行證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所管理要求相符，但是該《辦法》只針對(duì)證券服務(wù)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式作出規(guī)定，沒(méi)有進(jìn)一步明確取得證券業(yè)務(wù)資格許可的其他條件。因此，建議以部門規(guī)章形式規(guī)定證券業(yè)務(wù)資格許可條件，確保證券業(yè)務(wù)許可要求和程序的透明度。

（三）境外會(huì)計(jì)師事務(wù)所準(zhǔn)入

我國(guó)《具體承諾減讓表》承諾，外國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所可與中國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所結(jié)成聯(lián)合所。成員所普遍認(rèn)為確立成員所地位不必經(jīng)財(cái)政部門審批，也沒(méi)有必要對(duì)吸收成員所的國(guó)際所的條件作出規(guī)定，因?yàn)槌蓡T所關(guān)系的確立本身就體現(xiàn)了一種自由選擇，是互惠的體現(xiàn)。2003年，我國(guó)取消了中國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所成為國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所成員所、聯(lián)系所的審批。國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所在中國(guó)境內(nèi)發(fā)展成員事務(wù)所方面，取消了中國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所成為國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所成員所、聯(lián)系所的審批。這符合我國(guó)《具體承諾減讓表》的承諾。

在臨時(shí)執(zhí)業(yè)方面，《海峽兩岸經(jīng)濟(jì)合作框架協(xié)議》（ECFA）簽署后，境外會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)內(nèi)地臨時(shí)執(zhí)業(yè)更加頻繁?！毒惩鈺?huì)計(jì)師事務(wù)所在中國(guó)內(nèi)地臨時(shí)執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)暫行規(guī)定》，統(tǒng)一了相關(guān)規(guī)定，強(qiáng)化了臨時(shí)執(zhí)業(yè)的監(jiān)督管理。

基于境外會(huì)計(jì)師事務(wù)所常駐代表機(jī)構(gòu)只是提供一般的咨詢服務(wù)，常駐代表機(jī)構(gòu)設(shè)立申請(qǐng)日漸減少，財(cái)政部提出取消這一審批事項(xiàng)。《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》（2014修正）取消了對(duì)外國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所在中國(guó)內(nèi)地設(shè)立常駐代表機(jī)構(gòu)的審批。《關(guān)于調(diào)整完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)有關(guān)行政管理事項(xiàng)的通知》（財(cái)會(huì)[2014]28號(hào)），對(duì)取消境外會(huì)計(jì)師師事務(wù)所駐華代表機(jī)構(gòu)審批事項(xiàng)作出規(guī)定。境外會(huì)計(jì)師事務(wù)所在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立常駐代表機(jī)構(gòu)不再履行財(cái)政審批程序。