個人所得稅專項附加扣除制度探析

孫竹林

（山東經(jīng)貿(mào)職業(yè)學(xué)院，山東 濰坊 261011）

2018年8月31日，人所得稅法的修改決定通過全國人大常委會的審議，多項新政策出臺。2018年 10月 1日起，個稅起征點由3500元提高至5000元，2019年 1月 1日起，實施個稅六項專項附加扣除。個稅六大專項附加扣除關(guān)系到大眾利益，社會公眾非常認(rèn)可此項改革，但是對于專項附加扣除的具體實施操作方法不明確，專項附加扣除的實施任重道遠(yuǎn)。

1 個人所得稅專項附加扣除的內(nèi)容

個人所得稅法規(guī)定的子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息、住房租金和贍養(yǎng)老人等六項專項附加扣除。

1.1 子女教育

納稅人的子女接受全日制學(xué)歷教育（義務(wù)教育、高中階段教育、高等教育，另外還包括年滿3歲至小學(xué)入學(xué)前處于學(xué)前教育階段參照學(xué)歷教育）的相關(guān)支出，按照每個子女每月1000元的標(biāo)準(zhǔn)定額扣除。

1.2 繼續(xù)教育

納稅人在中國境內(nèi)接受學(xué)歷（學(xué)位）繼續(xù)教育的支出，在學(xué)歷（學(xué)位）教育期間按照每月400元定額扣除。同一學(xué)歷（學(xué)位）繼續(xù)教育的扣除期限不能超過48個月。納稅人接受技能人員職業(yè)資格繼續(xù)教育、專業(yè)技術(shù)人員職業(yè)資格繼續(xù)教育的支出，在取得相關(guān)證書的當(dāng)年，按照3600元定額扣除。

1.3 大病醫(yī)療

在一個納稅年度內(nèi)，納稅人發(fā)生的與基本醫(yī)保相關(guān)的醫(yī)藥費用支出，扣除醫(yī)保報銷后個人負(fù)擔(dān)（指醫(yī)保目錄范圍內(nèi)的自付部分）累計超過15000元的部分，由納稅人在辦理年度匯算清繳時，在80000元限額內(nèi)據(jù)實扣除。

1.4 住房貸款利息

納稅人本人或者配偶單獨或者共同使用商業(yè)銀行或者住房公積金個人住房貸款為本人或者其配偶購買中國境內(nèi)住房，發(fā)生的首套住房貸款利息支出，在實際發(fā)生貸款利息的年度，按照每月1000元的標(biāo)準(zhǔn)定額扣除，扣除期限最長不超過240個月。納稅人只能享受一次首套住房貸款的利息扣除。

1.5 住房租金

納稅人在主要工作城市沒有自有住房而發(fā)生的住房租金支出的扣除標(biāo)準(zhǔn)是：直轄市、省會（首府）城市、計劃單列市以及國務(wù)院確定的其他城市，扣除標(biāo)準(zhǔn)為每月1500元；除上面所列城市以外，市轄區(qū)戶籍人口超過100萬的城市，扣除標(biāo)準(zhǔn)為每月1100元；市轄區(qū)戶籍人口不超過100萬的城市，扣除標(biāo)準(zhǔn)為每月800元。

1.6 贍養(yǎng)老人

納稅人贍養(yǎng)一位及以上被贍養(yǎng)人的贍養(yǎng)支出，統(tǒng)一按照每月2000元的標(biāo)準(zhǔn)定額扣除，這里的被贍養(yǎng)人是指年滿60歲的父母，以及子女均已去世的年滿60歲的祖父母、外祖父母。

2 個人所得稅專項附加扣除制度的積極意義

我國經(jīng)濟、社會不斷發(fā)展，人民生活水平不斷提高，同時生活負(fù)擔(dān)壓力也不斷增大，子女教育、自身繼續(xù)教育、贍養(yǎng)老人、大病醫(yī)療等支出加大，由此引起的社會問題也越來越受到關(guān)注。專項附加扣除制度的實施從流程上可以使得個稅繳納更加簡便，同時可以進(jìn)一步減輕群眾稅收負(fù)擔(dān)，增加居民實際收入、增強消費能力。

2.1 簡化辦稅流程

納稅人辦理申報的步驟是對條件、報信息、留資料，在這個過程中，稅務(wù)部門會與其他相關(guān)部門進(jìn)行信息共享，將納稅人的申報信息進(jìn)行準(zhǔn)確核對，從而可以有效簡化辦稅流程。

2.2 納稅人獲得稅收改革紅利

從納稅人個體來看，專項附加扣除制度能夠減輕中低收入人群的生活壓力，減少群體收支 ，公平稅負(fù)，讓納稅人獲得收益。

3 個人所得稅專項附加扣除制度的不足

3.1 定額扣除，未考慮不同地區(qū)的經(jīng)濟發(fā)展水平

專項附加扣除中，子女教育專項附加扣除按照每月1000元的定額扣除；繼續(xù)教育專項附加扣除，規(guī)定學(xué)歷（學(xué)位）教育按照每月400元定額扣除（統(tǒng)一學(xué)歷（學(xué)位）繼續(xù)教育的扣除期限不能超過48個月），職業(yè)資格繼續(xù)教育的支出，在取得相關(guān)證書的當(dāng)年，按3600元每年的定額扣除；在贍養(yǎng)老人扣除項目中，按照每月2000元的定額扣除；住房貸款利息專項附加扣除，納稅人發(fā)生的首套住房貸款利息支出，按照每月1000元的定額扣除。

在以上定額扣除中，不同地區(qū)，相應(yīng)的項目支出額度是不同的，經(jīng)濟發(fā)達(dá)地區(qū)，教育支出、養(yǎng)老生活支出、房價等都相對較高，較為不發(fā)達(dá)的地區(qū)相應(yīng)支出相對較低。其中房價在不同地區(qū)之間差異巨大，比如北上廣的房價相較于一些三線城市高出數(shù)倍。例如，同樣大小的房子，在北京的每平方米價格為6萬以上，而一些三線城市每平方米的價格不到1萬，若是兩地的工資水平并未有6倍的差距，那么定額對三線城市納稅人的影響更明顯。未區(qū)分經(jīng)濟發(fā)展情況，統(tǒng)一制定扣除定額，對納稅人稅負(fù)減輕的影響不同。

3.2 涉及范圍不全面

子女教育附加扣除方面，未包括0-3歲學(xué)齡前教育支出扣除，學(xué)齡前教育重要性日益凸顯，家長大都選擇對孩子進(jìn)行早期教學(xué)，目前各培訓(xùn)機構(gòu)推出的各種早期能力開發(fā)教育收費較高，對于納稅人來說，該部分的支出費用相當(dāng)可觀，支出占家庭總收入的比重較大。專項附加扣除未包含本項內(nèi)容的支出，在一定程度上增加了納稅人的負(fù)擔(dān)。

贍養(yǎng)老人附加扣除方面，需要老人年齡達(dá)到60歲以上才可以進(jìn)行扣除，未將不足60歲且喪失勞動能力的老人進(jìn)行覆蓋，特別是一些農(nóng)村地區(qū)，雖然老人未到60歲且具有一定的勞動能力，但是因知識水平、生活環(huán)境等原因的局限不足以賺取足夠的生活費用，老人的開支主要依賴子女的供給。這部分支出未包括在扣除項目內(nèi)，不能有效減少一部分納稅人的稅負(fù)。

大病醫(yī)療扣除中，僅將納稅人本人及配偶、子女包括在內(nèi)，未將父母納入扣除范圍，目前，老年人收入水平不高，且有一部分老年人沒有收入，生病住院主要依靠子女負(fù)擔(dān)，未將該部分囊括在扣除范圍內(nèi)，對稅負(fù)減輕有一定影響。

3.3 大病醫(yī)療扣除起點高，限額低

大病醫(yī)療扣除項目，需要納稅人個人負(fù)擔(dān)15000元后的才可以扣除，且扣除有80000元的限額，超出部分不允許扣除。這項規(guī)定對于有些重疾且納稅人實際支出的費用比較大的，其可以扣除相對較少，且個人負(fù)擔(dān)的15000元之內(nèi)的不允許扣除。在扣除起點之內(nèi)的和超出扣除限額的部分納稅人已經(jīng)支出，但是不能扣除，因此未能較大地減輕個人稅負(fù)。

4 個人所得稅專項扣除制度的完善建議

4.1 加強新個稅專項扣除項目宣傳

新個稅出臺后，稅務(wù)部門和相關(guān)部門應(yīng)加強對個稅政策的宣傳，同時針對專項扣除項目進(jìn)行解答及指導(dǎo)，讓納稅人首先了解個稅扣除的要求及實施條件，對企業(yè)等扣繳義務(wù)人進(jìn)行專業(yè)培訓(xùn)，促進(jìn)新個稅順利的實施。

稅務(wù)部門和相關(guān)部門可借助媒體等宣傳平臺向公眾進(jìn)行宣傳教育，多利用簡單易懂的表達(dá)手段進(jìn)行說明，開放專門問題解答窗口，針對存在的問題可以專業(yè)、實時解答。

4.2 完善專項扣除項目具體實施的立法

新個稅政策出臺后，公眾在包括專項扣除項目的計算等個稅繳納中會遇到較多具體實施的問題，這些問題需要有具體的實施操作意見進(jìn)行指導(dǎo)。

相關(guān)部門應(yīng)結(jié)合《個人所得稅專項附加扣除暫行辦法》的規(guī)定，根據(jù)實施中存在的問題和反饋，盡快出臺具體指導(dǎo)意見，針對專項扣除制度中存在的漏洞，結(jié)合專家和各方面意見進(jìn)行補充說明，從完善納稅和降低稅負(fù)多個角度進(jìn)行考慮，力求完善專項扣除制度。比如，考慮不同地區(qū)的經(jīng)濟發(fā)展水平，制定相應(yīng)扣除標(biāo)準(zhǔn)；針對大病醫(yī)療支出的扣除和學(xué)齡前教育等家庭大額支出給予扣除優(yōu)惠，針對老人贍養(yǎng)和醫(yī)療等問題進(jìn)行政策傾斜，可以以家庭為單位進(jìn)行扣除，切實減輕稅負(fù)。

4.3 住房貸款利息扣除和住房租金扣除的平衡

這兩項扣除，規(guī)定在同一城市居住的僅能享受其中一項。在具體時間過程中，許多納稅人在大城市中因?qū)嶋H工作需要，夫妻在城市的不同地區(qū)工作且距離較遠(yuǎn)，就存在既有住房又必須租房的狀態(tài)，這種情況下，建議可根據(jù)城市規(guī)模、經(jīng)濟發(fā)展程度和納稅人實際情況進(jìn)行判定疊加扣除。

住房租金扣除雖然根據(jù)不同城市規(guī)模判定了不同的扣除定額標(biāo)準(zhǔn)，但是扣除檔次之間未能拉開距離，且大規(guī)模城市的定額扣除標(biāo)準(zhǔn)較低，在北上廣等城市的租金可能是標(biāo)準(zhǔn)的3倍及以上，中等規(guī)模的城市租金可能是標(biāo)準(zhǔn)的2倍左右，因此，對納稅人稅負(fù)影響并不能平衡，建議針對不同城市的發(fā)展程度，可以給出一個區(qū)間標(biāo)準(zhǔn)，可以進(jìn)行定額選擇。