淺談我國現(xiàn)行所得稅會(huì)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法

劉靜

【摘 要】企業(yè)的稅收處理和會(huì)計(jì)處理遵循的原則不同，現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將原來的企業(yè)所得稅中采用以利潤表法或者應(yīng)付稅費(fèi)法為基礎(chǔ)，改為采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅。也就是通過比較計(jì)稅差異，確認(rèn)當(dāng)期遞延所得稅。本文對以上內(nèi)容進(jìn)行探討研究，并且提出改進(jìn)意見。

【關(guān)鍵詞】所得稅;會(huì)計(jì);負(fù)債表;債務(wù)法

一、所得稅會(huì)計(jì)的概念和性質(zhì)

所得稅會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)核算的重要組成部分，是研究處理所得稅的理論方法，主要有兩方面的內(nèi)容，一方面是差額計(jì)量法，計(jì)量企業(yè)應(yīng)交所得稅和會(huì)計(jì)利潤之間的差額;另一方面是企業(yè)應(yīng)交所得稅和所得費(fèi)用之間的差額，根據(jù)這些差額來看企業(yè)資產(chǎn)和所得稅負(fù)債情況。同時(shí)也反映企業(yè)的盈利能力。在企業(yè)稅前利潤和應(yīng)繳納所得額的計(jì)算中，會(huì)產(chǎn)生一些差異，尤其在收入和資產(chǎn)確認(rèn)中，根據(jù)各期稅后利潤進(jìn)行計(jì)算，最終結(jié)果會(huì)出現(xiàn)一些波動(dòng)。所得稅就是為了在各期之間合理分配這些波動(dòng)差異。

所得稅的性質(zhì)存在兩種：第一，所得稅是稅法規(guī)定對企業(yè)強(qiáng)制征收的，屬于企業(yè)的費(fèi)用項(xiàng)目，從企業(yè)利益角度來看，所得稅的計(jì)算方法是本期凈利潤扣除項(xiàng)目之后的費(fèi)用;第二，企業(yè)所得稅的繳納和企業(yè)盈利能力有關(guān)，如果企業(yè)出現(xiàn)虧損狀態(tài)，就不會(huì)征收所得稅，只有企業(yè)有了盈利能力才有所得稅，也就是所得稅是利潤分配項(xiàng)目，在企業(yè)發(fā)展中存在應(yīng)稅利潤的時(shí)候才會(huì)產(chǎn)生所得稅。所得稅會(huì)計(jì)根據(jù)立場和觀點(diǎn)的不同，一般指企業(yè)利潤和所得稅費(fèi)用分配項(xiàng)目。

二、資產(chǎn)債務(wù)表債務(wù)法

1.資產(chǎn)債務(wù)表債務(wù)法的概念

企業(yè)負(fù)債表債務(wù)法體現(xiàn)了資產(chǎn)負(fù)債觀念，對企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債有明確界定，計(jì)算所得稅的核算方法與其他會(huì)計(jì)計(jì)算不同。資產(chǎn)債務(wù)表債務(wù)法是通過比較資產(chǎn)債務(wù)表上所列示的資產(chǎn)、負(fù)債情況，從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則先確定計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值之間的不同和差異，兩者之間的的差異主要表現(xiàn)在：可抵扣暫時(shí)性差異和應(yīng)交稅費(fèi)暫時(shí)性差異。從這兩種差異進(jìn)一步確定遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)，從而核算所得稅詳細(xì)費(fèi)用。

從資產(chǎn)負(fù)債表方面考慮，企業(yè)在處置某一項(xiàng)資產(chǎn)期間，該項(xiàng)資產(chǎn)為企業(yè)創(chuàng)造的實(shí)際價(jià)值，就是資產(chǎn)賬面價(jià)值。計(jì)稅基礎(chǔ)代表的是這段時(shí)間內(nèi)，該項(xiàng)資產(chǎn)屬于提前扣除的稅費(fèi)。按照稅法規(guī)定，如果資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)，這種費(fèi)用計(jì)算過程中要提前扣除。如果該項(xiàng)資產(chǎn)在未來的生產(chǎn)中創(chuàng)收價(jià)值低于規(guī)定允許提前扣除的金額，會(huì)產(chǎn)生可抵減未來應(yīng)交所得稅的因素，減少未來企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益，應(yīng)確認(rèn)為企業(yè)資產(chǎn)。

企業(yè)的負(fù)債來源于在未來期間應(yīng)交稅務(wù)的金額出現(xiàn)了差額，在企業(yè)形成了利益流出的義務(wù)，這種方式確認(rèn)為負(fù)債，也就是一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值比應(yīng)稅基礎(chǔ)多，這種差額在將來會(huì)增加企業(yè)應(yīng)交所得稅，所以應(yīng)該關(guān)注企業(yè)交易和事項(xiàng)發(fā)生引起的負(fù)債和資產(chǎn)變化。計(jì)算應(yīng)交所得稅時(shí)，企業(yè)必須強(qiáng)調(diào)按照資產(chǎn)和負(fù)債的規(guī)定如實(shí)反映交易事項(xiàng)的所得。

三、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的優(yōu)點(diǎn)

應(yīng)該得的稅費(fèi)，核算起來簡單，但是這樣做的后果容易造成會(huì)計(jì)信息失真，違背了責(zé)權(quán)發(fā)生質(zhì)的原則;以利潤表為基礎(chǔ)的納稅方式，應(yīng)付稅款法的特點(diǎn)是會(huì)計(jì)按照稅法要求進(jìn)行所得稅核算，這種結(jié)果受利潤表差異的影響，強(qiáng)調(diào)收入和費(fèi)用的差異，注重收益的直接來源，一般計(jì)算年限是未來三年可以用來抵扣的應(yīng)納稅務(wù)。以差異性為限，可抵扣企業(yè)虧損造成的所得稅影響。

按照資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法中的規(guī)定，從企業(yè)負(fù)債和資產(chǎn)的確認(rèn)表可以看出：負(fù)債表債務(wù)法注重的是各相關(guān)內(nèi)容的差異，包括的范圍更加廣泛。在資本市場上出現(xiàn)的企業(yè)之間的并購、重組等，造成較多的評估業(yè)務(wù)，會(huì)造成非時(shí)間性差異，為企業(yè)提供了“全面收益”的理念。現(xiàn)行所得稅會(huì)計(jì)規(guī)定：確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，企業(yè)可以確認(rèn)可抵扣虧損的所得稅。這種計(jì)算方法使資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法符合財(cái)務(wù)工作的需求，進(jìn)一步提升財(cái)務(wù)信息質(zhì)量。

四、應(yīng)用負(fù)債表債務(wù)法應(yīng)該注意的問題

（一）確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)要謹(jǐn)慎

在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法中，如果出現(xiàn)“遞減稅款”借方數(shù)額，那么就會(huì)被稱為遞延所得稅資產(chǎn)，表示提前預(yù)提的所得稅，以后的經(jīng)營中會(huì)轉(zhuǎn)回。遞延所得稅資產(chǎn)是一項(xiàng)可以了用來抵減暫時(shí)性差異影響金額，以后轉(zhuǎn)回來的金額是有條件才能實(shí)現(xiàn)的。也就是在以后金額轉(zhuǎn)回時(shí)需要具備會(huì)計(jì)利潤大于應(yīng)稅所得的條件，這就需要職業(yè)經(jīng)驗(yàn)來衡量判斷，這種職業(yè)經(jīng)驗(yàn)判斷必須要有合理的證據(jù)來說明未來的所得稅利益能夠?qū)崿F(xiàn)。如果企業(yè)沒有足夠的應(yīng)稅所得可供抵扣，也就說明未來不能轉(zhuǎn)銷這項(xiàng)所得稅資產(chǎn)，那么在資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)的遞延所得稅就是一個(gè)虛增的數(shù)目，不能為企業(yè)真正增加利潤。

（二）遞延所得稅資產(chǎn)需要計(jì)提減值準(zhǔn)備

企業(yè)可以設(shè)置“遞延所得稅資產(chǎn)需減值準(zhǔn)備”賬戶，用來核算企業(yè)不能實(shí)現(xiàn)的稅收收益。企業(yè)未來不能實(shí)現(xiàn)足夠的應(yīng)交稅費(fèi)來抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益，也就說明未來的所得稅利益不能夠兌現(xiàn)。這樣就會(huì)減少所得稅的賬面價(jià)值，用來反映可實(shí)現(xiàn)的真實(shí)財(cái)務(wù)價(jià)值。如果能夠確認(rèn)損失的遞延所得稅資產(chǎn)恢復(fù)，應(yīng)該在在確認(rèn)損失的范圍內(nèi)予以轉(zhuǎn)回。這種方式能夠降低由于職業(yè)判斷失誤為所得稅報(bào)表造成的負(fù)面影響。

（三）推廣現(xiàn)行所得稅法規(guī)的難度

資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法不能反映會(huì)計(jì)和稅法之間的全部差異，此外還規(guī)定對于研究開發(fā)費(fèi)用實(shí)行加計(jì)扣除的鼓勵(lì)政策，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對此沒有作出回答，這給新政策的推廣帶來一定的難度。

在新所得稅準(zhǔn)則的推行中，從應(yīng)付稅款法到遞延法直接過渡到現(xiàn)在的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，這種過渡時(shí)間太快，讓財(cái)務(wù)人員沒有適應(yīng)的時(shí)間。在我國企業(yè)內(nèi)部，財(cái)會(huì)人員的學(xué)歷水平和專業(yè)能力相對較低，高等會(huì)計(jì)人員成為奇缺人才，需要加強(qiáng)新稅法普及的培訓(xùn)工作，提高財(cái)務(wù)人員對于新規(guī)定的全面了解，大力推行資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，逐漸普及到各個(gè)企業(yè)。

五、解決資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法在具體實(shí)施對策

（一）加快推廣新稅法，創(chuàng)造良好的會(huì)計(jì)環(huán)境

建立健全主管部門和市場監(jiān)管機(jī)制，做好企業(yè)評價(jià)機(jī)制的管理，將原有的評價(jià)機(jī)制轉(zhuǎn)化為導(dǎo)向功能。為企業(yè)的資本經(jīng)營能力考慮，有利于企業(yè)的轉(zhuǎn)型。積極推動(dòng)企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)的發(fā)展，企業(yè)逐漸從收入費(fèi)用觀轉(zhuǎn)向資產(chǎn)負(fù)債觀，形成良好的會(huì)計(jì)環(huán)境，為企業(yè)的所得稅新政策的推行做出努力。

（二）采用雙軌制，適用于不同類型的公司

從成本效益方面考慮，我國的所得稅會(huì)計(jì)現(xiàn)實(shí)雙軌制：應(yīng)付稅款法和資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法同時(shí)進(jìn)行。對于小型企業(yè)來說，為了降低所得稅會(huì)計(jì)處理成本，可以允許其繼續(xù)采用原來的所得稅計(jì)算方法，這樣為小型企業(yè)的發(fā)展具有一定的照顧和優(yōu)惠，降低成本，增加效益。對于非上市的大型企業(yè)，應(yīng)該給一個(gè)過渡期限，對企業(yè)先進(jìn)行財(cái)務(wù)制度和稅務(wù)制度的分離，在處理方式上進(jìn)行不同方式。

（三）規(guī)范企業(yè)內(nèi)部所得稅會(huì)計(jì)核算流程和信息披露的準(zhǔn)確性

企業(yè)應(yīng)該盡快適應(yīng)新稅法的要求，熟悉業(yè)務(wù)流程，加強(qiáng)所得稅應(yīng)用，根據(jù)自身能力和實(shí)際情況制定相關(guān)細(xì)節(jié)。設(shè)立專門機(jī)構(gòu)進(jìn)行所得稅核算，建立規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)的業(yè)務(wù)流程，核算查賬功能和一系列的措施，能夠?yàn)槠髽I(yè)正確計(jì)算資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目和遞延性差異等信息。

六、結(jié)束語

我國企業(yè)的所得稅會(huì)計(jì)屬于發(fā)展階段，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的發(fā)展處于薄弱環(huán)節(jié)，需要在不斷的發(fā)展中完善所得稅會(huì)計(jì)制度，企業(yè)在發(fā)展中存在的問題不斷解決，早日使資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法走上正軌。

【參考文獻(xiàn)】

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