關(guān)于煤炭企業(yè)所得稅籌劃的幾點思考

王玉武 河南永錦能源有限公司

在符合法律法規(guī)的前提下實現(xiàn)經(jīng)濟效益最大化是企業(yè)長遠發(fā)展的關(guān)鍵，同時也是其實現(xiàn)社會效益的基礎(chǔ)。在符合相關(guān)法律法規(guī)的前提下，企業(yè)對所得稅進行系統(tǒng)化及科學(xué)化的籌劃，以達到減輕企業(yè)稅收負擔(dān)，是控制企業(yè)運營成本及實現(xiàn)經(jīng)濟效益最大化的重要途徑。實現(xiàn)煤炭企業(yè)科學(xué)化納稅籌劃，可顯著的減輕企業(yè)的納稅負擔(dān)。其中，企業(yè)所得稅稅收籌劃尤其重要，其涉及到諸多政策，且內(nèi)容與程序最具復(fù)雜性。近年來，隨著集團化企業(yè)的不斷發(fā)展和稅收環(huán)境的改善，企業(yè)稅務(wù)籌劃在促進企業(yè)發(fā)展中的重要作用也逐漸顯現(xiàn)，并受到企業(yè)管理者的重視。特別自《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》實施后，法規(guī)的許多方面的變化給企業(yè)所得稅的籌劃帶來了新的機遇與挑戰(zhàn)。筆者提出對稅收籌劃的一些看法，以期拋磚引玉。

一、稅收籌劃

目前尚未有權(quán)威文件對稅收籌劃進行明確定義，結(jié)合各家之言，可以定義為：稅收籌劃是指納稅人在法律法規(guī)許可范圍內(nèi)，對業(yè)務(wù)、投資、財務(wù)管理等事項進行審慎規(guī)劃與安排，充分利用稅法規(guī)定的優(yōu)惠政策或任擇條款，獲得金融行為的最大避稅利益。這個定義有三個含義：

（一）合法性。稅收籌劃的合法進行是其本質(zhì)特征，也是其開展的基礎(chǔ)，同時也是其與偷稅、避稅及逃稅等行為明確區(qū)分的基礎(chǔ)標志。

（二）計劃性。計劃性即表示籌劃性，企業(yè)在開展經(jīng)濟活動的過程中，開展稅務(wù)籌劃的時間應(yīng)為稅務(wù)義務(wù)發(fā)生前的決策過程，而非稅務(wù)義務(wù)的履行環(huán)節(jié)；企業(yè)應(yīng)根據(jù)具體的稅務(wù)行為調(diào)整稅務(wù)籌劃，充分認識所得稅納稅籌劃在降低企業(yè)運營開支及推動企業(yè)發(fā)展中的重要意義，預(yù)見性的開展所得稅籌劃工作，而非在具體的稅務(wù)行為發(fā)生后變更合同或發(fā)票。

（三）目的性。目的是指納稅人希望獲得的稅收收益。例如，在購買安全、節(jié)能節(jié)水、環(huán)保設(shè)備時，煤炭企業(yè)一方面要達到安全生產(chǎn)、節(jié)能環(huán)保的技術(shù)目標，另一方面要盡可能地滿足國家關(guān)于“安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄（2018年版）”（財稅〔2018〕84號）以及財稅〔2017〕71號的相關(guān)要求，充分認知相關(guān)稅法中的相關(guān)規(guī)定，有計劃性的展開前期工作，使企業(yè)最大限度地享受國家稅收優(yōu)惠政策。

二、稅務(wù)籌劃措施

稅收籌劃是一種高度專業(yè)化的納稅技巧和稅收負擔(dān)控制技術(shù)。需要根據(jù)實際情況的差異性，定制出差異化的規(guī)劃方案，但不排除其中有一定的規(guī)律性。下面是一些稅收籌劃方法的簡要討論。

1.專用設(shè)備購置可抵免相應(yīng)的所得稅額，如購置環(huán)境保護、安全生產(chǎn)及節(jié)能節(jié)水等設(shè)備時。企業(yè)應(yīng)該深入了解《所得稅法》中的第三十四條規(guī)定，其規(guī)定企業(yè)在購置安全生產(chǎn)、環(huán)境保護及節(jié)能節(jié)水等專用設(shè)備時，可得到一定占比的稅額抵免。

近年來，煤炭行業(yè)的安全生產(chǎn)事故頻生以及國家對安全、環(huán)保督查力度的加大，國家對煤炭行業(yè)的生產(chǎn)安全、環(huán)保投入十分重視，煤炭企業(yè)也把安全生產(chǎn)、環(huán)保投入作為當前的首要工作來抓，安全生產(chǎn)支出、環(huán)保投入在煤炭企業(yè)預(yù)算中也大幅度的提高，在此情況下，煤炭企業(yè)應(yīng)該仔細研讀國家稅收政策，在專業(yè)技術(shù)組織的幫助下，從采購設(shè)備的生產(chǎn)企業(yè)抓起，判斷其是否具備符合要求的煤礦安全標志合格證書、防爆證書、設(shè)備規(guī)格等有關(guān)材料，同時評定其是否在稅收優(yōu)惠政策的范圍內(nèi)，將上述措施作為關(guān)鍵的選擇指標之一，在這樣的工作思想指導(dǎo)下，使企業(yè)購置的相關(guān)設(shè)備滿足稅法規(guī)定的相關(guān)要求。在所得稅籌劃的輔助下，企業(yè)不僅完成了安全生產(chǎn)、環(huán)保等方面的投入，而且享受了稅收優(yōu)惠，使企業(yè)的稅收負擔(dān)得到一定的緩解。

2.安置殘疾職工支出，可以加計扣除?！端枚惙ā返谌畻l規(guī)定：企業(yè)下列開支可納入應(yīng)納稅所得額的計算中，并可進行加計扣除。《實施條例》第九十六條規(guī)定：企業(yè)所得稅法的第三十條第㈡項中指出，企業(yè)安置殘疾人員就業(yè)而產(chǎn)生的工資可進行加計扣除，即表示企業(yè)在安置殘疾人員時，在據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，還可以百分之百加計扣除。煤炭企業(yè)一般為國有企業(yè)，他們除了履行正常的生產(chǎn)和管理任務(wù)外，還需產(chǎn)生社會效益，承擔(dān)社會職能。煤炭企業(yè)應(yīng)按照政府的要求，安置需要安置的殘疾人，并安排他們從事力所能及的工作，這樣不僅為政府部門分擔(dān)壓力，同時也解決了殘疾人的就業(yè)問題，促進社會穩(wěn)定。這部分人員工資的支出也可以享受稅收優(yōu)惠政策，為企業(yè)節(jié)省企業(yè)所得稅，從而實現(xiàn)企業(yè)和政府雙贏的目標，在實現(xiàn)社會和諧發(fā)展中起到積極的推動作用。

3.“三新”研發(fā)費用加計扣除。近年來，為了進一步鼓勵企業(yè)加大研發(fā)投入，支持科技創(chuàng)新，國家還將加計扣除比例提高到75%，具體情況如下：2018年1月1日至2020年12月31日期間，企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)或者新產(chǎn)品而發(fā)生的研究開發(fā)費用，沒有形成無形資產(chǎn)列入當期損益的，在據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，再按實際金額的75%在稅前加計扣除，將其納入無形資產(chǎn)的，在上述期間，應(yīng)按無形資產(chǎn)成本的175%在稅前攤銷（財政稅[2018]99號）。

隨著采煤、掘進工藝的不斷更新發(fā)展，煤炭企業(yè)應(yīng)該抓住機遇，增強技術(shù)力量，增加技術(shù)投入，將技術(shù)開發(fā)項目納入年度計劃預(yù)算管理中，每年年初制定當年的年度研發(fā)項目計劃，并由企業(yè)審核論證，經(jīng)過審查論證，項目立項。在項目開發(fā)過程中，需要在財務(wù)、技術(shù)、地質(zhì)、通風(fēng)等部門的參與下，在各部門之間進行協(xié)調(diào)，提高整個企業(yè)的稅收籌劃意識，并確保整個群體之間的緊密協(xié)調(diào)和一致性，對實際發(fā)生的每一筆開支是否符合稅法規(guī)定的范圍進行收集與統(tǒng)計，以科學(xué)、合理、全面、及時的方式進行歸集，提前編制各種資料與數(shù)據(jù)，為企業(yè)每年的研發(fā)支出可以享受稅收優(yōu)惠政策而準備。企業(yè)在研發(fā)過程中，應(yīng)當組織專業(yè)技術(shù)人員進行不定期的現(xiàn)場審核，督促立項的研發(fā)項目按時進入規(guī)定的研發(fā)流程，同時對企業(yè)發(fā)生的相應(yīng)費用是否可以按照有關(guān)規(guī)定進行歸集進行監(jiān)督和審核，發(fā)現(xiàn)問題并敦促他們及時解決。開發(fā)項目的成果要及時進行驗收，符合專利要求的，要積極進行申請。通過對研發(fā)費用進行加計扣除，不僅可以促進企業(yè)生產(chǎn)技術(shù)的進步，同時還可以為企業(yè)減稅降負，具有顯著的經(jīng)濟社會效益。

4.以企業(yè)固定資產(chǎn)折舊為基礎(chǔ)展開稅收籌劃。

所謂的固定資產(chǎn)折舊定義，其實就是從折舊自身內(nèi)涵本質(zhì)出發(fā)，隸屬于企業(yè)所得稅扣除環(huán)節(jié)中的一個重要項目，根據(jù)實際相關(guān)規(guī)定可以看出，固定資產(chǎn)通常情況下折舊的金額越大，其應(yīng)當繳納的企業(yè)所得稅也就越低。

而正確的折舊方法、折舊年限以及凈殘值之間所估算的結(jié)果都是以企業(yè)自身所存在的固定資產(chǎn)折舊實際內(nèi)容作為整體評定基礎(chǔ)的。例如：平均年限法、加速折舊法及工作量法都是以結(jié)合當前企業(yè)自身實際工作狀況的基礎(chǔ)上所選擇最為貼合企業(yè)自身發(fā)展的固定資產(chǎn)折舊方式。所謂的加速折舊，其主要的應(yīng)用在于可以幫助企業(yè)前期多計提折舊，而后期減少折舊計提。因此，在保障整體稅率不變的前提下，可以有效減少企業(yè)前期的應(yīng)納稅所得額，而到了企業(yè)后期發(fā)展階段應(yīng)納稅所得稅就會出現(xiàn)一定幅度的增加，造成企業(yè)前期需繳納的所得稅明顯小于中后期。換句話說，即企業(yè)的一部分所得稅納稅時間后移，由于資金本身的時間屬性價值，采取加速折舊方法，增加企業(yè)前期折舊額，把稅款延遲至后期繳納，相當于依照法律、法規(guī)從政府國家獲得了一筆無息貸款。其次，根據(jù)我國相關(guān)稅法規(guī)定，企業(yè)在進行折舊計提之前，應(yīng)當估計殘余價值，并從固定資產(chǎn)的原始價值中扣除，殘余價值的比例由企業(yè)自行確定。由于特殊情況，殘余價值的比例需要調(diào)整的，應(yīng)向稅務(wù)機關(guān)申報備案。當然，在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中，隨著國家稅法的不斷完善和會計政策的不斷修訂，企業(yè)所得稅籌劃的空間和角度也在不斷變化中。納稅人只要不違反國家稅法的相關(guān)規(guī)定，可以盡量籌劃減輕稅收負擔(dān)，緩解企業(yè)資金壓力，在實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟效益的基礎(chǔ)上豐富國家的稅收來源。

5.盤活前期所得稅調(diào)增項目，抵減當期應(yīng)交所得稅。煤炭企業(yè)前期計提的環(huán)境治理保證金、職工教育經(jīng)費等，由于前期沒有使用完，根據(jù)稅局要求，都進行了納稅調(diào)增，繳納了企業(yè)所得稅?，F(xiàn)在隨著一些新的政策的下發(fā)、落實，允許企業(yè)在使用之后進行納稅調(diào)減。例如，礦山環(huán)境治理保證金的使用規(guī)定。根據(jù)《礦山地質(zhì)環(huán)境恢復(fù)礦床注銷指南》（[2017]638財務(wù)發(fā)展報告第638號）的有關(guān)規(guī)定，“資金由企業(yè)自行使用，根據(jù)礦山地質(zhì)環(huán)境保護和土地復(fù)墾工程的預(yù)算、項目實施方案和時間表，專門用于礦產(chǎn)資源勘探開采活動造成的地面塌陷、裂縫、塌陷、滑坡、景觀破壞以及地下含水層破壞、地表植被損毀預(yù)防和修復(fù)治理以及礦山地質(zhì)環(huán)境監(jiān)測等方面（不含土地復(fù)墾）。” 通過專用基金的申請使用，一是可以直接影響企業(yè)的當期利潤，環(huán)境恢復(fù)治理保證金屬于企業(yè)以前年度已經(jīng)專項計提的費用，如果把現(xiàn)在發(fā)生的或?qū)砼c此相關(guān)的環(huán)境保護費用支出，通過申請使用環(huán)境恢復(fù)治理基金進行列支，相當于為企業(yè)節(jié)省了當期成本費用；二是可以減少資金占用，煤炭企業(yè)通過項目申請使用該基金，可以緩解企業(yè)資金壓力，盤活沉淀資金，提高企業(yè)資金使用效率；三是，環(huán)境恢復(fù)治理保證金在以前計提的年度由于沒有使用，稅務(wù)部門要求企業(yè)進行了納稅調(diào)增，形成了遞延資產(chǎn)，根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定，現(xiàn)在申請使用，可以在所得稅方面根據(jù)使用金額按25%進行納稅調(diào)減，抵減當年應(yīng)交的企業(yè)所得稅。

三、納稅籌劃風(fēng)險的防范

（一）注重稅務(wù)籌劃的科學(xué)性及合理性。

科學(xué)性籌劃手段講究的是整體方式的合理與正確，因此基于此點考慮，首先需要做到的就必須是能夠在第一時間內(nèi)準確對會計準則以及稅法之間進行清晰的區(qū)分，能很好掌握兩者之間的不同之處。通常情況下，兩者之間的差異主要是表現(xiàn)在特定的某些制度規(guī)定上，因此造成的稅法解釋與會計準則信條之間信息闡述的不一致。

因此，在進行整體稅收籌劃的過程中，企業(yè)若想真正意義上對相關(guān)的制度規(guī)則進行了解，就必須將企業(yè)自身實際發(fā)展狀況同稅收籌劃工作相結(jié)合。而另一方面，企業(yè)更需要準確區(qū)分稅務(wù)籌劃與偷稅、逃稅之間的屬性區(qū)別。例如，企業(yè)稅收籌劃是必須在符合當前法律、法規(guī)以及相關(guān)條文規(guī)定的基礎(chǔ)上所展開的活動，因此凡是超越法律法規(guī)相關(guān)條令規(guī)定范圍之外的存在，都是將企業(yè)整體推向法律邊緣的“危險行為”，注定難以正式發(fā)展。

（二）以稅法變化為基礎(chǔ)，注重稅企溝通

一方面，稅法變更后，煤炭企業(yè)要組織稅務(wù)籌劃人員及時學(xué)習(xí)，提高稅務(wù)籌劃人員掌握稅法、靈活運用稅法的能力，更好地提高企業(yè)稅收籌劃工作的實效性。另一方面，煤炭企業(yè)應(yīng)與稅務(wù)企業(yè)建立良好的溝通渠道。了解稅務(wù)機關(guān)的最新政策法規(guī)，配合稅務(wù)機關(guān)的相關(guān)工作，建立稅務(wù)與企業(yè)之間的良好關(guān)系。

經(jīng)濟的發(fā)展過程中，一些新的稅收政策相繼推出，使企業(yè)不得不面臨新的稅收環(huán)境。如何快速適應(yīng)稅收新環(huán)境，并在這樣的背景下進行科學(xué)化的稅收籌劃，幫助企業(yè)減輕稅收負擔(dān)，已成為現(xiàn)階段稅收籌劃工作者亟待深入探析的課題。在稅收籌劃中，合理、合法是稅收籌劃的一個重要前提，在此前提下，稅務(wù)籌劃必須根據(jù)煤炭企業(yè)實際情況進行，且必須保持相對的靈活性，并根據(jù)稅法的變化隨時制定調(diào)整規(guī)劃，實現(xiàn)煤炭企業(yè)的合理避稅，減少稅務(wù)負擔(dān)，幫助企業(yè)實現(xiàn)經(jīng)濟效益最大化。